Решение № 8909 от 19.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 15115/2012 г.

Решение № 8909 от 19.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 15115/2012 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационни жалби на "Светкавица" ООД, с адрес на управление гр. Търговище", чрез управителя Стефан Дамянов Стефанов и директора на Дирекция "ОДОП" гр. Варна при ЦУ на НАП, против Решение № 2678 от 1.11.2012 г., постановено по адм. д. № 1457/12 г. по описа на Административен съд гр. Варна /АС/. В жалбата на "Светкавица" ООД се излагат доводи за неправилност на съдебното решение в обжалваната част, като постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. По изложени доводи касаторът моли да бъде отменено решението в обжалваната част. В жалбата на директора на Дирекция "ОДОП" гр. Варна при ЦУ на НАП, се излагат доводи за неправилност на съдебното решение в обжалваната част, като постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено решението в обжалваната част, с присъждане на разноски за две инстанции. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата на "Светкавица" ООД и основателност на жалбата на директора на Дирекция "ОДОП" гр. Варна при ЦУ на НАП. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационните жалби за процесуално допустими, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, поради което следва да бъдат разгледани по същество. Предмет на оспорване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № 1103587/1.12.2011 г., в частта в която е потвърден с Решение № 51/21.03.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" /сега ОДОП/ гр. Варна при ЦУ на НАП. С обжалваното в настоящото производство решение съдът е отменил РА, в частта с която на "Светкавица" ООД, са установени задължения за ДДС за м. 12.2009 г. по реда на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС и е отхвърлена жалбата на дружеството в останалата част, относно определени задължения по ЗДДС и ЗКПО. За да постанови обжалваното решение, на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила визирани в ДОПК. Съдът е приел, че законосъобразно органите по приходите са преминали към извършване на ревизия по особения ред, предвид установеното наличие на основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2, 4 и 5 от ДОПК. Прието е че са налице данни за неотчетени приходи от продажби, като дружеството не е представило всички относими към установяване на задълженията му документи, а представените са водени нередовно и не дават възможност да се установи достоверно основата за облагане с данъци. Правилно е прието, че счетоводството на лицето не позволява определянето на основата за облагане с данъци, тъй като при сравнение на отчетените продажби на стоки по ЕСФП с данните по иззетите от бензиностанцията тетрадки, е установено, че дружеството не е отчело всички извършени от него продажби, основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. На следващо място за безспорно съдът е приел, че дружеството не е осчетоводявало всички фактури за покупки, част от тях са осчетоводявани през следващи отчетни периоди, което е в нарушение на принципа за текущо начисляване, установено е несъответствие между крайните салда по материалните сметки съм 31.12.2009 г. и началните такива към 1.01.2010 г. Спазени са изискванията на чл. 124 от ДОПК. По жалбата на директора на Дирекция "ОДОП" гр. Варна при ЦУ на НАП: За да отмени РА в частта с която за данъчен период м. 12.2009 г. са определени допълнително задължения за ДДС на основание чл. 79, ал. 3 от ЗДДС, съдът е приел, че незаконосъобразно извода за наличие на липси на материали (горива) на стойност 99295,25 лв. е обоснован в хода на ревизията, единствено със счетоводните записвания на жалбоподателя по с/ка 302. Прието е, че тъй като дружеството не е представило първични счетоводни документи за разходването на материалите, то не е доказано използването на горивото в строителната дейност на жалбоподателя, а по отношение отнесените към командировките материали, е прието, че не е доказано посочените автомобили действително да са били зареждани с това гориво. От фактическа страна съдът е приел за установено, че по сметка 302 са изписани горива на посочената стойност, в кореспонденция със сметка 703 - приходи от продажба на услуги. Като основание за изписването е посочено "услуга по договор за обект Хан Кардам" и "изразходвано гориво по заповеди за командировка", като не са представени първични счетоводни документи във връзка с разходването на горивата. Поради изписването им материалите не са налични, поради което органите по приходите са приели, че през м. 12.2009 г. е налице липса на материали, за които е ползван данъчен кредит, поради което на основание чл. 79, ал. 3 от ЗДДС е извършена корекция и е установен дължим ДДС. За да обоснове незаконосъобразност на изводите на органа по приходите, съдът се е позовал на разпоредбите на чл. 78 и чл. 79 от ЗДДС, които транспонират разпоредбите на чл. 184 и чл. 185 от Директива 2006/112 и Решение на СЕС от 18 октомври 2012 г. по дело С-234/11 г., ТЕЦ Хасково и е приел, че предвид даденото тълкуване от СЕС, липсата на стоки, по отношение на които е упражнено право на приспадане, настъпила след изготвяне на справка-декларацията по ДДС, във всички случаи представлява промяна на факторите по смисъла на чл. 185 от Директива 2006/112, изискваща корекция на първоначално възникналото право на приспадане. В тежест обаче на органите по приходите е да установят този факт, както и данъчният период, в който е осъществен. С оглед изложеното съдът е приел, че органите по приходите не са доказали основанието за корекция по чл. 79, ал. 3 от ЗДДС, а именно липси на стойност 99295,25 лв., тъй като само по счетоводни данни, не може да се установи липса, освен ако тези счетоводни данни не представляват изричен протокол за констатирани липси и произтичащите от това счетоводни записвания. Извън тази хипотеза, липси могат да бъдат установени само посредством инвентаризация, каквато също не е извършена от органа по приходите. В тази насока съдът се е позовал на разпоредбата на § 1, т. 10 от ДР на ЗСч. и е приел, че от органите по приходите не е извършвана съпоставка между наличността в склада и наличността по счетоводните документи, поради което изводът им за липса е необоснован. На следващо място съдът е приел, че дружеството не е водило аналитична отчетност, има несъответствие между крайните и начални салда на материалните сметки, както и, че не всички фактури, по които е получавано гориво са били осчетоводявани, т. е. самото счетоводство на жалбоподателя не позволява да се обоснове извод за липса, тъй като не позволява да се извърши достоверно проследяване на движението на стоките и материалните запаси. Извършеното облагане според съдът е като за неотчетена доставка, а разпоредбата на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС, изисква размера на данъка за установените липси, да е размера на приспаднатия при придобиването на липсващите стоки данъчен кредит, какъвто анализ не е извършен от органите по приходите и не са събирани доказателства за размера на приспаднатия за "липсващите" стоки данъчен кредит, въпреки, че изрично е посочено на стр. 34 от доклада, че се начислява ДДС в размер на приспаднатия данъчен кредит. На следващо място съдът е приел, че при определяне стойността на липсите не е съобразена и разпоредбата на чл. 80, ал. 2, т. 3, пр. 1 от ЗДДС, както и не е обоснован периода, в който е извършена корекцията. По същество с констатацията, че не е доказано основанието за изписване на материалите, съдът е приел, че на практика органите по приходите са оспорили използването им за икономическата дейност на дружеството, т. е. на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС е следвало да бъде отказано правото на данъчен кредит за изписаните стоки, за данъчния период, за който е упражнено правото на приспадане. Решението в тази си част е правилно. Въз основа на установената при спазване на съдопроизводствените правила фактическа обстановка по делото, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. По делото няма спор по фактите. Спорният момент е налице ли са предпоставките на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС, съгласно която, регистрирано лице, което изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоките, както и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, начислява и дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит. Съгласно ал. 4 от същата разпоредба, корекцията се извършва в данъчния период, през който са възникнали съответните обстоятелства, чрез съставяне на протокол за извършена корекция и отразяване на този протокол в дневника за продажбите и справка-декларация за този данъчен период. В случая твърдението на органа по приходите е наличие на липси в процесния размер, установени въз основа на счетоводните записвания на дружеството по с/ка 302 и липса на първични счетоводни документи за разходването на материалите. Както правилно е приел АС само по счетоводни данни, не може да се установи липса, освен ако тези счетоводни данни не представляват изричен протокол за констатирани липси и произтичащите от това счетоводни записвания. Извън тази хипотеза, липси могат да бъдат установени само посредством инвентаризация, каквато също не е извършена от органа по приходите, но доводът в тази насока в касационната жалба е основателен, тъй като именно поради липса на редовно водено счетоводство не би могло да се извърши съпоставка между наличността в склада и наличността по счетоводни документи. При липса на счетоводна отчетност, самото счетоводство на жалбоподателя не позволява да се обоснове извод за липса, тъй като не позволява да се извърши достоверно проследяване на движението на стоките и материалните запаси, поради което е неоснователен довода в тази насока в касационната жалба. Действително органът на приходите няма задължение да постига ефект на корекция на заведеното от лицето счетоводство, но данъчната основа определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, следва да е максимално близка до действителната и данъка да съответства на материалноправните разпоредби. В случая както е приел АС е извършено облагане като за неотчетена доставка, а разпоредбата на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС, изисква размера на данъка за установените липси, да е размера на приспаднатия при придобиването на липсващите стоки данъчен кредит, какъвто анализ не е извършен от органите по приходите и не са събирани доказателства за размера на приспаднатия за "липсващите" стоки данъчен кредит. Констатациите в РА действително, така както е приел АС са свързани с реализирани количества горива, за които няма доказателства, че са използвани за икономическата дейност на лицето, а не за липса на стоките. В случая действително както е посочено в касационната жалба в приложения баланс към 31.12.2009 г. и представения инвентаризационен опис е установено, че дружеството не разполага със суровини и материали или, че няма налични материали, но горива в размер на процесната стойност са изписани, в кореспонденция със сметка 703 - приходи от продажба на услуги. Като основание за изписването е посочено "услуга по договор за обект Хан Кардам" и "изразходвано гориво по заповеди за командировка", като фактът, че не са представени първични счетоводни документи във връзка с разходването на горивата не е основание да се приеме, че същите липсват. С оглед на изложеното, решението в тази си част като правилно следва да бъде оставено в сила. По жалбата на "Светкавица" ООД: Относно отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди м. 08.2009 г. и м. 10.2009 г. по фактури, издадени от "Вива Метал 808" ЕООД, съдът е приел от фактическа страна, че предмет на доставката са строителни материали. Подробно съдът е обсъдил предпоставките на чл. 68, ал. 1 от ЗДДС и чл. 25, ал. 1. 2 и 3 ЗДДС и е приел, че освен процесните фактури от жалбоподателя не са ангажирани доказателства че правото на разпореждане със стоките действително е прехвърлена на получателя. Правилно съдът, позовавайки се на Решение от 21 юни 2012 г. постановено по обединени дела С-80/11 и С-142/11 е приел, че обстоятелството, че при извършване на насрещната проверка на доставчика, последният не е представил изисканите от него документи относими към установяване извършването на доставката, не може да се тълкува във вреда на лицето претендиращо право на приспадане. Във всички случаи обаче данъчнозадълженото лице следва да докаже, че стоката предмет на доставките, с които обоснова правото си на приспадане, в действителност е получена от него, което не извършено от жалбоподателя, поради което решението в тази си част е правилно. Относно установено задължение за ДДС в размер на 4964,03 лв. за данъчен период м. 11.2009 г. и извършеното преобразуване на ФР за 2009 г., поради неотчетен приход от продажби в размер на 24820,15 лв., на основание непризнато намаление на продажбите съгласно сторно касова бележка № 003/24.11.2009 г., за безспорно съдът е приел, че на 24.11.2009 г. ревизираното лице е издало сторно касова бележка № 003 на обща стойност 29784,18 лв., към фискална касова бележка № 1700/24.11.2008 г. Правилно съдът е приел, че за да се признае сторно операцията е необходимо да е налице някое от условията в чл. 31, ал. 1 от Наредбата и сторно бележката да съдържа всички реквизити по чл. 35, ал. 1. Доколкото "сторно" операцията води до намаляване на оборота, записан във фискалната памет, кумулативното изпълнение на двете изисквания задължително, с оглед доказване основателността на извършването на операцията. В случая издадената сторно касова бележка не отговаря на изискванията на чл. 35, вр. чл. 31, ал. 2 от Наредбата, т. к. не съдържа описание на причината за сторно операцията и данни за клиента, поради което не са налице условия за намаляване на регистрирания търговски оборот и върху същия се дължи съответния данък добавена стойност, ведно с лихви за забава, съответно следва да се извърши увеличение на ФР за 2009 г. със стойността на сторнираната продажба. Относно начисления допълнително ДДС за данъчни периоди м. 08.2009 г. - м. 02.2010 г., върху неотчетени продажби на горива, определени по количество въз основа на иззети от търговския обект тетрадки. От фактическа страна съдът е приел, че органите по приходите са се позовали на констатирани несъответствия между оборотите от продажби, посочени в книгата за съхранение на дневните финансови отчети на ЕСФП на бензин, дизел, газ пропан-бутан и смазочни материали, с данните, вписани в тетрадките, иззети от бензиностанцията. Прието е, че отчетените обороти са включени в оборотите по двете тетрадки, поради което за неотчетени продажби са приети само установените превишения между данните по тетрадките и фискалните отчети. Правилно съдът е приел, че неотчетени продажби са основани на годни доказателства, а оплакването в тази насока в касационната жалба за извършено невалидно изземване на доказателства по предвидения от закона ред е неоснователно. Този довод е бил предмет на обсъждане от АС, поради което изложените от съда доводи, се споделят от настоящия състав и не следва да бъдат повтаряни. С протокол № 1001899/26.02.2010 г. е документирано изземването от обект - бензиностанция и газ станция на "Светкавица", гр. Търговище, на 2 бр. тетрадки за отчитане на газ. Копие на тетрадките е приложен по преписката, като в деня на изземването, по реда на чл. 40 от ДОПК е съставен протокол за обезпечаване на събраните доказателства, връчен на управителя на дружеството на 8.03.2010 г., като протоколът да е оспорен по реда на чл. 41 от ДОПК, поради което и съставеният протокол се ползва с доказателствена сила по чл. 50 от ДОПК. При липса на други доводи в касационната жалба, съдът намира, че решението в тази си част е правилно. Двете иззети тетрадки съдържат данни за недекларирани обороти и приходи от продажби, като безспорно установена е принадлежността им към бензиностанцията, стопанисвана от жалбоподателя. Видно от съдържанието на двете тетрадки, оборотите са водени по дати и смени, като са посочени имената на продавачите на смяна, посочени са данните от броячите на съответните колонки, приетите и натрупаните суми, подписи за предал и приел. При наличието на подписи, безспорно двете тетрадки следва да се приемат като частни удостоверителни документи, които изхождат от ревизираното лице и съдържат признание на неизгодни за него факти. Ревизията е по реда на чл. 122 от ДОПК, като ревизиращите са установили несъответствие между отчетените продажби в брой по фискални отчети с тези по водените тетрадки, а от жалбоподателя тези констатации не са оспорени, поради което са неоснователни доводи в касационната жалба за липса на задължение жалбоподателят да оборва констатациите на РА. Презумпцията за вярност на констатациите на РА е установено в разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК, съгласно която в производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл. 122 фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. От жалбоподателя не са ангажирани доказателства за това, оборотите по отчетите да са неправилно определени, не се оспорва размерът на констатираните по тетрадките обороти, не са ангажирани доказателства опровергаващи извода, че тетрадките принадлежат на обекта или, че не са съставени от работниците на дружеството, поради което следва да се приеме, че безспорно основанието по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК е налице и след като жалбоподателят не е опровергал констатациите в акта, жалбата е неоснователна. Относно извършено преобразуване на ФР за 2009 г. със стойността на изписаните материали (гориво) в размер на 99295,25 лв., за установено съдът е приел, че от приложения аналитичен регистър на с/ка 302, при изписване на горивото неправилно е кредитирана с/ка 302 срещу дебитиране на с/ка 703 приходи от продажба на услуги, вместо да се дебитира с/ка от гр. 60. В същото време, според аналитичния регистър на с/ка 703, приложен на стр. 1438 от преписката, всеки месец са вземани счетоводни операции дебит 703/кредит 604/605/602, съответно дебит с/ка 123, с което на практика е намалявана печалбата за облагане със стойността на изписаните материали. В хода на ревизионното съдебно производство от страна на жалбоподателя не са представени първични счетоводни документи, въз основа на които е изписвано горивото, в това число и такива за вътрешно движение и разходване на горивото, поради което правилно съдът е приел, че разходите не са документално обосновани и на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО са преобразували финансовия резултат на дружеството с тях. В частта относно установени задължения за ДДС за данъчни периоди м. 03.2010 г. - м. 12.2010 г., начислен ДДС върху стойността на неотчетени продажби на гориво и извършеното увеличение на ФР за 2010 г. с установения неотчетен приход от тези продажби, за установено съдът е приел, че през 2010 г. има закупени горива, отразени счетоводно през 2011 г., както и, че в установените на бензиностанцията тетрадки са отчетени продажби, които не са отразени в счетоводството. По с/ка 302 са изписвани разходи за горива на база заповеди за командировки и във връзка със строителен обект на дружеството, без да са представени първични счетоводни документи или вътрешни такива, удостоверяващи действителното разходване на горивото. Крайните салда по материалните сметки към 31.12.2009 г. не съответстват на началните салда към 1.01.2010 г. Иззетите от бензиностанцията тетрадки са водени до м. 02.2010 г., но тъй като и след този период управителят е внасял по банковите сметки и касата на дружеството парични средства за предходните периоди след анализ на записите по тетрадките, касовите отчети и внасяните суми по банка и касата на дружеството, правилно съдът е приел, че всъщност това са средства от неотчетени продажби, т. е. и че след м. 02.2010 г. дружеството не е отчитало всички продажби. С оглед безспорния факт, че дружеството не е осчетоводявало всички фактури за покупки и обстоятелството, че монтираните на бензиностанцията колонки и ЕСФП позволяват в нарушение на чл. 27 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. да се извършват продажби без същите да се отчитат от фискалното устройство (данните от установените на бензиностанцията тетрадки), правилно съдът е приел, че установените разлики в литри, представляват неотчетени от дружеството продажби. Този извод е обоснован с информацията предоставена и съхранявана от самото дружество, тъй като за определяне на началните салда на с/ка 304 към 1.01.2010 г. и 1.10.2010 г. са взети количествата по инвентаризационния опис изготвен от жалбоподателя и тези установени при инвентаризацията извършена в хода на ревизията, доставените количества за периода са установени по първичните счетоводни документи на дружеството, а именно фактурите за покупки. Сборът между началното салдо и доставените за периода количества дава общо количеството на разположение за периода, след приспадането от който на продадените количества се получава крайното салдо на с/ка 304 за периода. Продадените количества също са установени достоверно по данните за регистрираните продажби, тези по тетрадките, вече признати от съда за действително реализирани и продажбите извършени в деня на инвентаризацията - 1.10.2010 г. От страна на касатора в хода на първоинстанционното производство не са ангажирани доказателства оборващи констатациите в РА и поради липса на конкретни доводи в тази насока в касационната жалба, съдът намира, че решението в тази си част е правилно и следва да бъде оставено в сила. При определяне стойността на неотчетените продажби ревизиращите са използвали продажните цени по отчетите на дружеството, с което също е изпълнено изискването данъчната основа да се определи максимално достоверно. Тъй като дружеството не е водило аналитична и количествена отчетност, правилно органите по приходите са приели, че за установяване размера на неотчетените продажби за всеки месец следва да се приложи коефициент за относителния дял на продажбите за периода. Относно непризнатите разходи за командировки за 2009 г. на работници и управителя на дружеството, от фактическа страна съдът е приел, че са представени РКО и заповеди за командировки подробно описани с имена на работниците, длъжност, срок и период на командировката, дневни, пътни разходи, издадени РКО и отразени в счетоводството разходи, но в същите липсват съществени реквизити като подписи и печати на длъжностни лица, доклади за извършената работа, липсват словом попълнени суми, информация за това, за чия сметка са разходите. При така установеното правилно съдът е приел, че процесните заповеди са били оформени в нарушение на чл. 10, ал. 2 и чл. 29, ал. 1 от Наредбата за командировките в страната. В хода на ревизионното и съдебното производство не са представени доказателства за действително изплащане на сумите. С оглед на изложеното, правилно съдът е приел, че не е доказано реалното извършване на отчетените разходи за командировки, поради което се явяват осчетоводени в нарушение на принципа за текущо начисляване по чл. 4, ал. 1, т. 1 от ЗСч, т. е. отчетени са в нарушение на счетоводното законодателство по смисъла на чл. 77 от ЗКПО и със същите правилно е извършено увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2009 г. Поради липса на конкретни доводи в жалбата решението като правилно следва да бъде оставено в сила. За същия данъчен период, дружеството е отчитано разходи за командировки на управителя на дружеството, за който липсва сключен договор за управление или трудов договор, поради което правилно съдът е приел, че не са налице основания за приложение на разпоредбата на чл. 33, ал. 1 от ЗКПО, поради което извършените разходи за пътуване и престой в страната, не следва да се признават за данъчни цели. Относно непризнатия разход за 2009 г. в размер на 10000 лв. изплатени по договор за консултантска услуга се установява, че жалбоподателят е отчел по с/ка 602 разходи за външни услуги в размер на 10000 лв. по договор за консултантска услуга сключен с Атанас Караиванов на 01.01.2008 г. Правилно съдът е приел, че предвид разпоредбата на чл. 42, ал. 1, ал. 3 и чл. 42, ал. 2, т. 1 от ЗКПО в хода на ревизионното и съдебното производство дружеството не е представило доказателства за реално изплатено възнаграждение, като е безспорно, че получателят на дохода не е го е декларирал през 2009 г., поради което законосъобразно съдът е приел, че разходът по договора за консултантска услуга не следва да се признава за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане. Относно непризнатите разходи по ЗКПО за 2009 г. по фактури, издадени от "Иванекс" ЕООД, "Голдан Метал 670" ЕООД и "Вива Метал 808" ЕООД, съдът е приел, че същите не документират реално осъществени доставки. Отказа е мотивиран с констатациите в РА № 251004173/10.12.2012 г., относно липса на реална доставка и констатациите в настоящото производство, досежно доставките от "Вива Метал 808" ЕООД. От жалбоподателя не са ангажирани доказателства относно реално получаване на стоките, заприхождаването им и използването за икономическата му дейност, поради правилно съдът е приел, че разходите по тези фактури не са документално обосновани и на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО е увеличен финансовият резултат на дружеството с тях. С оглед на изложеното и при липса на наведеното касационно основание за отмяна на решението, същото следва да се остави в сила в тази си част. Предвид гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,