Решение № 15452 от 14.12.2020 г. на ВАС по адм. д. № 8431/2020 г.

Решение № 15452 от 14.12.2020 г. на ВАС по адм. д. № 8431/2020 г., I о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от С. Аврамова, чрез пълномощника си адв. А. Хаджииванов срещу Решение № 584 от 02.06.2020 г. по адм. дело № 2816/2019 г. по описа на Административен съд Бургас, IX състав. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на лицето срещу Ревизионен акт /РА/ № Р- 02000218001894-091-001 от 21.08.2019 г., издаден от началник сектор Ревизии и главен инспектор по приходите в ТД на НАП Бургас, потвърден с решение № 192 от 29.10.2019 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. Бургас и жалбоподателката е осъдена да заплати на дирекция "ОДОП" – Бургас при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 1681, 14 лева. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно, поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът излага доводи за нарушение на материалния закон с твърдения, че по делото не са събрани доказателства, освен документите, представени от куриерските фирми, че е извършвал търговия със стоки, приходите от които са укрити. Оспорва като необоснован извода на АС Бургас за недоказаност на обстоятелството, че продаваните стоки са собственост на "Златев М 70" ЕООД, доколкото е установено, че всички искания за представяне на писмени обяснения и писмени документи по време на ревизията, проведена спрямо "Златев М 70" ЕООД и П. Златев, са връчвани по реда на чл. 32 ДОПК. В тази връзка посочва, че приетите за установени от приходните органи факти съгласно РА, издадени по отношение на "Златев М 70" ЕООД и П. Тенев не могат бъдат обвързващи приходните органи в ревизията, проведена спрямо С. Аврамова. На следващо място, касационната жалбоподателка поддържа, че съдът не е взел предвид договорите, сключени между нея и П. Тенев, нотариално заверената декларация, показанията, дадени в съдебно заседание от Тенев, от съвкупната преценка на които се установява, че ревизираното лице е действало от името на Тенев и реализирало продажбите на стоки и съответно, е прехвърлял резултата от продажбите на самия Тенев. На последно място, в касационната жалба се твърди, че не е доказан недостиг на средства, който да бива покрит с евентуално допълнителни доходи с неустановен произход съгласно констатациите на вещото лице по приетото заключение по ССчЕ. В обобщение е направено искане да се отмени решението и да се постанови друго, с което да се отмени процесния РА или да се определят дължими данъци по ЗДДФЛ, ЗДДС и задължения за осигурителни вноски за процесните периоди съгласно вариант 3 от заключението по ССчЕ, като се отмени РА в частта на дължим данък по ЗДДС в размер на 22 217, 05 лева ведно с лихвите за забава. Претендират се разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът – директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Бургас при ЦУ на НАП, не се представлява и не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, намира жалбата процесуално допустима, а разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред първоинстанционния съд е обосноваността и законосъобразността на РА № Р-02000218001894-091-001 от 21.08.2019 г., издаден от началник сектор "Ревизии" и главен инспектор по приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с решение № 192 от 29.10.2019 г. на директора на дирекция "ОДОП" – гр. Бургас при ЦУ на НАП, с който на С. Аврамова са установени задължения за: - годишен и авансов данък по ЗДДФЛ като ЕТ за периода 01.01.2015 г. – 31.12.2015 г. в размер на 1335, 65 лева главница и 448, 24 лева – лихви за забава; - ДДС за периодите м. 07. 2015 г. до м. 01. 2016 г. в общ размер на 22 217, 05 лева главница и 8439, 92 лева лихви за забава; - вноски за ДОО за 2015 г. в размер на 1 536, 05 лева главница и 562, 90 лева лихви за забава и за 2016 г. в размер на 645, 12 лева главница и 198, 26 лева лихви за забава; - вноски за ЗО за 2015 г. в размер на 960, 03 лева главница и 351, 77 лева лихви за забава и за 2016 г. в размер на 403, 20 лева главница и 123, 87 лева лихви за забава; - вноски за ДЗПО-УПФ за 2015 г. в размер на 600, 02 лева главница и 219, 88 лева лихви за забава и за 2016 г. в размер на 252, 00 лева главница и 77, 44 лева лихви за забава. След анализ на събраните в хода на ревизията доказателства органите по приходите са обосновали извод, че през ревизирания период лицето е извършвало търговска дейност по смисъла на чл. 1, ал. 1, т. 1 Търговския закон /Т3/ - продажба на стоки / облекла/ с наложен платеж чрез онлайн платформа / електронен магазин/ с домейн fmshop-bg. com без регистрация по ТЗ. За доставката на стоките лицето е ползвало услугите на куриерска фирма "Еконт експрес" ООД. За извършваната търговска дейност С. Аврамова е следвало да води счетоводна отчетност и да се разчита за дължимите данъци и осигуровки, което не е направила. Установено е, че за периода 01.01.2015 г. – 30.06.2015 г. задълженото лице е реализирано обороти от продажби на стоки чрез наложен платеж в размер на 54 446, 20 лева и за него е възникнало задължение за задължителна регистрация по чл. 96, ал. 1 ЗДДС, което също не е направено. За ревизирания период лицето не е подавало ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ, въпреки че е получавало доходи от извънтрудови правоотношения и доходи от извършваната от нея стопанска дейност без регистрация по ТЗ, както и СД по ЗДДС. Предвид установеното приходните органи са направили извод за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК и са формирали данъчната основа по реда на ал. 2 от същата разпоредба и при съобразяване с процесуалните разпоредби на чл. 124 и чл. 124а ДОПК. След определяне на ДО по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК е приложена съответната ставка на материалния закон и е определен размера на задълженията за данък върху получените от лицето доходи по ЗДДФЛ, ДДС по ЗДДС и задължителните осигурителни вноски по КСО и ЗЗО. С обжалваното решение първостепенният съд е отхвърлил изцяло жалбата на С. Аврамова срещу РА. За да постанови този резултат, на първо място, съдът е приел, че РА е издаден от материалнокомпетентни органи, в предписаната форма, при спазване на административнопроизводствените правила. На второ място, при преценка на неговата материална законосъобразност и обоснованост съдът е приел за безспорно, че ревизията обхваща периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2016 г., период на облагане с ДДС от м. 07.2015 г. до м. 01.2016 г., като С. Аврамова не е подавала ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, не е регистрирана като ЕТ и няма участия в търговски дружества, както и не е регистрирана по реда на ЗДДС. Според съда, основните спорни моменти са относно наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1 от ДОПК и провеждане на ревизионното производство по реда на чл. 122 от ДОПК, а именно - дали ревизираното лице е извършило сделки по занятие, при които са получени от ревизираното лице парични средства чрез наложени падежи, за да бъде прието, че е реализирало и укрило, като не е декларирало доход, който да бъде обложен по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Според съда, констатациите на приходните органи не са оборени в хода на съдебното оспорване на РА, както и чрез разпита като свидетел на П. Тенев. Събраните гласни доказателства съдът е ценил предвид разпоредбата на чл. 172 от ГПК, като е обсъдил и всички събрани в хода на ревизията писмени доказателства и тяхното съдържание. Както приходните органи, така и съдът обосновават извода, че ревизираното лице е осъществявало самостоятелно търговска дейност по онлайн продажба на стоки от свое име и за своя сметка. Не е доказано, че С. Аврамова е действала от името и за сметка на трето лице – "Златев М" ЕООД с оглед наличието на редица противоречия в съдържанието на приетите писмени доказателства, включително и от съдържанието на приобщените ревизионни актове на "Златев М" ЕООД и на П. Тенев. Възприет е изводът, че ревизираното лице лично и от свое име е получавало сумите по наложените платежи при извършените продажби на стоки по електронен път, като е споделена тезата на ревизиращите, че са извършвани сделки по занятие и са реализирани и недекларирани доходи по същите, съответно са налице основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. За правилни са възприети констатациите на приходните органи по отношение на годишния и авансов данък по ЗДДФЛ, дължимия ДДС по ЗДДС за съответните данъчни периоди, както и задълженията за осигурителни вноски по КСО и ЗЗО. Обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Не са налице релевираните от касатора отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. При постановяването на решението от страна на първостепенния съд не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. С обжалвания съдебен акт е даден отговор на спорните по делото въпроси, като съдът е обсъдил всички събрани в хода на ревизията и в рамките на съдебното производство доказателства. Неоснователно е твърдението в касационната жалба, че решението е постановено в нарушение на материалния закон и е необосновано, като изводът на АС Бургас за материална законосъобразност на РА е съобразен с установените по делото факти и събраните доказателства. Правилно съдът се е концентрирал в преценката на въпроса дали С. Аврамова е извършвала самостоятелна търговска дейност по онлайн продажба на стоки от свое име и за своя сметка или е действала в изпълнение на договорите, сключени с дружеството "Златев М 70" ЕООД. Касационната инстанция възприема като правилен и обоснован извода на приходните органи и на първостепенния съд, че съвкупната преценка на доказателствата обосновава, че Аврамова е осъществявала самостоятелна търговска дейност, приходите от която са постъпвали в нейна полза. За това свидетелства лично сключения с куриерската фирма договор, изплащаните впоследствие от куриера получени наложни платежи в полза на жалбоподателката, а в редките случаи, когато са били получавани от друго лице те са й били незабавно предавани. От друга страна, е установено, че поръчките на стоките са били извършвани на телефонни номера, ползвани именно от ревизираното лице. Констатирано е в хода на ревизията, че лицето е превеждало от собствените си банкови сметки и сумите за реклами на стоките в ползвани социални мрежи. Следва да се посочи, че в рамките на първоинстанционното производство липсва осъществено от ревизираното лице оспорване на документите, събрани от "Еконт Експрес" ООД, а именно: - представената от куриерското дружество подробна справка за извършените доставки на пратки, изпратени от С. Аврамова за посочения период, съдържаща данни за изпращача; номер и дата на пратката; вид на доставката; данни за получателя на доставката; описание на доставяната стока; сума на наложения платеж или пощенски паричен превод; сума на куриерската услуга, за чия сметка е, както и данни относно отказана поръчка (върната пратка); 2. снимков материал на издадените РКО и разписки на ППП, съставени във връзка с изплащането на сумите на С. Аврамова. Недоказано е твърдението на касационната жалбоподателка, поддържано и пред първата инстанция, че стоките са били собственост на дружеството "Златев – М 70" ЕООД, от чието име тя ги е продавала, като по делото няма доказателства в тази насока. Както правилно се позовал съдът на резултатите от проведената на дружеството ревизия, при нея е установено, че няма доказани нито покупки на стоки като продаваните от С. Аврамова, нито има данни дружеството да ги е предавало на ревизираното лице с цел продажба в изпълнение на сключен между тях договор. В тази връзка представените по делото договори за поръчка /л. 200, 202/, съдът не ги е кредитирал, които като частни свидетелстващи документи, е преценил с оглед останалия доказателствен материал. Тези писмени договори влизат в противоречие с обясненията на управителя на дружеството "Златев – М 70" ЕООД – св. П. Тенев, който е обяснил, че е възлагал дейности по продажба на стоки на различни лица, чиито лични данни не знае и с които не е сключвал договори. Отделно от това, в хода на ревизията не са били представени доказателства за изпълнението на представените договори, като отчети за дейността по тях са представени пред АС Бургас едва в първото съдебно заседание, поради което и при липса на достоверна дата, правилно е възникнало съмнение у съда дали те не са били съставени за целите на обжалването. Не е изяснен и механизмът на взаимодействие между дружеството и ревизираното лице по твърдяното предаване на стоките, отчитането на сумите от продажбите и др., респ. такива клаузи няма и в съставените договори, като се има предвид, че лицата живеят в различни населени места, като в тази насока обясненията на св. Тенев са преценени от съда като хаотични. Според свидетеля, в много случаи предаването на стоките е било извършвано от негови съдружници, като стоки до С. Аврамова са били изпращани от различни места – Бургас, Димитровград, Пловдив. Същият поддържа, че и самата Аврамова е закупувала стоки от името на фирмата, за което са й били давани пари на ръка и съставяни документи, но преди всичко дейностите по предаването на стоки и пари се е осъществявала въз основа на доверието между тях. Така изнесените пред съда от св. Тенев факти и противоречието между отделните доказателства по делото не доказва по никакъв начин, че Аврамова е действала в изпълнение на сключените договори за поръчка със "Златев – М 70" ЕООД. Обосновано е прието от съда, че С. Аврамова е реализирала доходи от търговска дейност, извършвана от нейно име и за нейна сметка, които не са били декларирани и за които не е водено счетоводство, изпълва фактическите основания по т. 2 и т. 4 на чл. 122, ал. 1 ДОПК. Провеждането на ревизията по особения ред на чл. 122 от ДОПК размества доказателствената тежест и съобразно нормата на чл. 124, ал. 2 ДОПК фактическите констатации в ревизионния акт се смятат за верни до доказване на противното. Доказването в тази хипотеза е в условията на пълно насрещно доказване, което в настоящия случай не е проведено успешно от ревизираното лице в рамките на съдебното производство. Показанията на св. Тенев не опровергават фактическите констатации на приходните органи. Отделно от това съдът не е ценил нито един от вариантите на приетото по делото заключение по СИЕ, като е изложил мотиви защо не го възприема. Следователно, всички събрани в хода на ревизията доказателства – сключено от С. Аврамова договор за куриерски услуги с "Еконт експрес" ООД от 15.09.2015 г.; изпращани от нея пратки на стоки; РКО и разписки за ППП за извършени плащания на събраните наложени платежи от куриерското дружество на С. Аврамова; изплатено от личната банкова сметка на задълженото лице такси към Фейсбук за ползвани услуги по реклама на стоки; фактът, че тя е ползвала посочените от куриерското дружество телефонни номера, чрез които са получавани поръчки на стоки; фактът, че "Златев М" ЕООД за периода 01.01.2014 г. – 31.12.2016 г. не е извършвало дейност онлайн търговия на стоки, установен в хода на ревизионно производство на дружеството, както и наличието на доказателства, удостоверяващи по категоричен начин, че С. Аврамова е реализирала чужди стоки, обосновават извода, че ревизираното лице системно е извършвало дейност по реализация на стоки чрез електронна платформа с домейн fmshop-bg. com, което представлява стопанска дейност по смисъла на чл. 1, ал. 1, т. 1 ТЗ, без за това лицето да има регистрация по ТЗ. Така извършваните продажби на вещи не могат да се квалифицират като продажби на вещи за лично потребление. На основание чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ лицето подлежи на облагане за доходите си от стопанска дейност като ЕТ, въпреки че не е била подавана ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ за такива доходи. За процесната 2015 г. е определен годишен и авансов данък в размер на 1335, 65 лева и лихви за забава в размер на 448, 24 лева. Видно от съдържанието на РА не е определено задължение по чл. 17 ЗДДФЛ нито за 2015 г., нито за 2016 г. В тази връзка неотносимо е поддържаното от касатора становище, че доходите от трудови възнаграждения, доходите от граждански договори с Община Крумово и със "Златев М 70" ЕООД и даренията от родителите на лицето напълно покриват разходите на ревизираното лице и не се установява недостиг на средства, който да бъде покрит евентуално с допълнителни доходи с неустановен произход. Правилно е приет от съда за законосъобразен РА в частта относно задълженията по ЗДДС. Въз основа на събраната информация за размера на получените суми с наложен платеж и пощенски паричен превод по изпратените от С. Аврамова пратки, с РА правилно е установено достигането на оборот от продажби в размер над 50 000 лева през месец юни 2015 г. и предвид обстоятелството, че не е изпълнено задължението за регистрация по ЗДДС, законосъобразно и на основание чл. 102, ал. 3 ЗДДС органът по приходите е определил задължения за ДДС за данъчни периоди 29.07.2015 г. - 31.01.2016 г. в съответните размери. При определяне размера на вноските за отделните фондове – ДОО, ЗО, ДЗПО, правилно съдът е потвърдил РА за законосъобразен и в тази му част. Съобразно извода, че в ревизирания период 01.01.2015 г. - 31.12.2016 г. Аврамова е извършвала трудова дейност по онлайн търговия със стоки, като търговец, но без да има регистрация по ТЗ, правилно органът по приходите се е позовал на чл. 4, ал. 3, т. 2 КСО, съгласно който задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване за старост и смърт са лицата, упражняващи трудова дейност като еднолични търговци, като на основание чл. 5, ал. 2 КСО те следва да внасят осигурителните вноски за своя сметка. Следователно, С. Аврамова се явява самоосигуряващо се лице по смисъла на чл. 4, ал. 3, т. 2 и чл. 5, ал. 2 КСО, поради което определените с РА вноски за фондовете на ДОО са дължими. Правилно съдът е приел за законосъобразен РА и в частта, в която на основание чл. 127, ал. 1, чл. 157 и чл. 158 КСО в тежест на С. Аврамова са определени и вноските за ДЗПО в УнПФ, както и относно определените на основание чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО размер на здравноосигурителните вноски. По тези съображения, касационната жалба е неоснователна и обжалваното решение като валидно, допустимо и правилно следва да бъде оставено в сила. Във връзка с разноските, такива не следва да се присъждат на страните – на касационния жалбоподател поради отхвърляне на касационната жалба, а на ответника по касационната жалба поради липса на писмен отговор и поради липса на направено искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на първо отделение