Решение № 12843 от 24.10.2018 г. на ВАС по адм. д. № 2205/2018 г.

Решение № 12843 от 24.10.2018 г. на ВАС по адм. д. № 2205/2018 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на С. П., подадена чрез адв. К. Дончев против решение № 2263/15.12.2017 г., постановено по адм. д. № 2833/2016 г. по описа на Административен съд – Варна, в частта в която е отхвърлена жалбата против РА №Р-18-1401653-091-001/17.05.2016 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 302 от 9.09.2016 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – Варна, в частта с която са установени задължения за ДДФЛ и лихви за 2008 г. за размера на 3 206, 25 лв. и за лихви в размер на 2 347, 80 лв.; за 2009 г. в размер на 10 837, 04 лв. и лихви в размер на 6 709, 55 лв. и за 2010 г. за размера на 2 000 лв. и за лихви в размер на 1 031, 94 лв. В жалбата се твърди, че съдебното решение е неправилно, като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в материална незаконосъобразност на решението в обжалваната част, за което подробно се развиват съображения в жалбата. Твърди, че съдът неправилно е приел за доказано наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК за преминаване на облагане по особения ред, както и че при определяне основата за облагане по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК органите по приходите са допуснали нарушение на закона. Към касационната жалба са приложени писмени доказателства по опис. По изложени в касационната жалба оплаквания се претендира отмяна на съдебното решение в обжалваната част. Претендира се присъждане на сторените по делото разноски. Ответникът - Директор на Дирекция "ОДОП"- Варна, в писмена молба от 14.09.2018 г. взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Предмет на обжалване пред Административен съд-Варна е бил РА № Р-18-1401653-091-001/17.05.2016 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 302 от 9.09.2016 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – Варна, с който са установени задължения за ДДФЛ и лихви както следва: за 2008 г. в размер на 6 843,73 лв. и за лихви в размер на 5 01099,80 лв.; за 2009 г. в размер на 10 837,04 лв. и лихви в размер на 6 709,55 лв. и за 2010 г. в размер на 6 326,71 лв. и лихви в размер на 3 260,44 лв. С решението в обжалваната му част първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата против РА, в частта с която са установени задължения за ДДФЛ и лихви за 2008 г. за размера до 3 206,25 лв. и за лихви до 2 347,80 лв.; за 2009 г. в размер на 10 837, 04 лв. и лихви в размер на 6 709,55 лв. и за 2010 г. за размера до 2 000 лв. и за лихви до 1 031,94 лв. За да постанови решението си, първоинстанционният съд е описал извършените от ревизиращите органи в хода на ревизионното производство процесуални действия, събраните доказателства и възприетото в РА. По валидността на ревизионния акт съдът е приел, че в случая преписката е иззета с Решение № Р-18-1401653-098-01/17.09.2014 г. от компетентен административен орган – директор на ТД на НАП - гр. Варна, в изпълнение на правомощията му по чл. 7, ал. 3 от ДОПК. Според съда по делото са представени доказателства, съгласно които органите по възлагане на ревизия са преназначени на други длъжности в НАП и поради кръга от правомощия в новите им длъжности не могат да изпълняват задълженията си по текущите производства поради което е приел, че е налице законосъобразно изземване на компетентност по реда на чл. 7, ал. 3 ДОПК. Приел е, че органите по приходите са доказали обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК, но неправилно са определили данъчната основа и следващия се ДДФЛ. Изводът на приходните органи за несъответствието в имущественото състояние на С. П. е обоснован с извършена съпоставка на имущественото състояние на РЛ към началото и края на всяка от ревизираните години, причините за неговото изменение и позволяват ли получените доходи през годината евентуално нарастване, при която за 2008 г., 2009 г. и 2010 г. е установено, че разликата между сбора от наличните парични средства към 1 януари (в брой и по сметка) и постъпленията за периода, и сбора на разходите за периода, и наличните парични средства по сметка в края на периода, е отрицателна величина. Органите по приходите са приели, че сумите в размер на: за 2008 г. - 68437, 29 лв.; за 2009 г. -108370, 36 лв. и за 2010 г. - 63267, 14 лв. са доходи с недоказан произход, поради което те са включени в годишната данъчна основа за облагане по ЗДДФЛ. Според съда извършената от ревизиращите органи съпоставка на имущественото състояние на РЛ към началото и края на всяка от ревизираните години, причините за неговото изменение и позволяват ли получените доходи през годината евентуално нарастване не кореспондира с нито една от двете хипотези по чл. 123 ДОПК. Приел е, че кумулирането за целите на анализа на разполагаемите парични средства в брой, с паричните средства по банковите сметки и съпоставката им – веднъж с разходваните в брой парични средства, и втори път - с крайните салда по банковите сметки е неправилно и не дава достоверна информация за целите на определяне на основата по реда на чл. 123 вр. чл. 122 ДОПК. Счита, че хипотезите на чл. 123, ал. 1, т. 2 и т. 3 ДОПК са различни и следва да се прилагат стриктно и самостоятелно. Според съда за целите на съпоставката на чл. 123 ДОПК от значение са само сумите, които лицето е внасяло и теглило по сметките си, какъвто анализ не е направен в оспорения РА. При съпоставката, извършена от органите по приходите е извършено недопустимо смесване на хипотезите на чл. 123, ал. 1 ДОПК. За целите на съпоставката по чл. 123 ДОПК съдът на основание чл. 171, ал. 2 АПК е назначил ССЕ, която да изготви баланси на разполагаемите парични средства, като съобрази единствено паричните потоци в брой, както и издръжка по НСИ. Съдът е кредитирал трето допълнително заключение на ССЕ, при която вещото лице е изготвила паричен поток на касовата наличност за ревизирания период, като е включила в приходната част: всички средства, които са изтеглени в брой от жалбоподателката от банковите й сметки, всички други получени средства в брой: изплатените работни заплати от АСК "Комерс" ООД "Декаданс", ЕТ "Ками" а в разходната част са включени внесените средства по банкова сметка и всички разходи за живот- екскурзии и платени данъци и такси. Относно сумите внасяни по банковата сметка на РЛ, съдът е приел, че следва да се обложат по реда на чл. 12, ал. 1 ЗДДФЛ, като не следва да се сместват с разполагаемите парични средства в брой, тъй като тук няма превишение на разходите спрямо приходите. Въз основа на приетото за установено съдът е приел балансите на разполагаеми средства за 2008 г., 2009 г. и 2010 г. в резултат на което е установено превишение на разходите над приходите за 2008 г. в размер на 22562,29 лева; 2009 г. в размер на 27167,91 лева и 2010 г. в размер на 22 297,81 лв. В резултат на установените задължения за ДДФЛ за 2008 г. за размера над 3 206,25 лв. и за лихви над 2 347,80 лв.; за 2009 г. в размер на 10 837,04 лв. и лихви в размер на 6 709,55 лв. и за 2010 г. за размера над 2 000 лв. и за лихви над 1 031, 94 лв. РА е отменен като незаконосъобразен. Решението на административния съд е неправилно като постановено при допуснати съществени нарушения на процесуалния закон, налагащо неговата отмяна и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. В конкретния случай ревизията е започнала на основание ЗВР № Р-1301076/15.03.2013 г. /л. 17/, издадена от С. П. началник сектор Ревизии в Дирекция Контрол при ТД на НАП Варна, като възложител на ревизията, с която ревизията е възложена на Г. Костов, главен инспектор по приходите като ръководител на ревизията и С. С. - инспектор по приходите. Ревизията е втора е по ред и е във връзка с Решение № 789/8.04.2014 г. на директор Дирекция "ОДОП" - гр. Варна /л. 22/, с което е отменен Ревизионен акт № 181301076 от 23.09.2013 г. и на основание чл. 155, ал. 4 от ДОПК преписката е върната за извършване на нова ревизия по ЗДДФЛ за периода от 01.01.2007 г. до 31.12.2010 г. При новата ревизия е издадена последваща ЗВР № 1401653/9.05.2014 г. /л. 1/, издадена от С. П. началник сектор Ревизии в Дирекция Контрол при ТД на НАП. С решение № Р-18-1401653-098-01/17.09.2014 г. на директора на ТД на НАП Варна /л. 6/, на основание чл. 7, ал. 3 от ДОПК, е иззето разглеждането и решаването на ревизията на С. П. от гр. -[населено място] от С. П. в качеството на възложител на ревизията. Впоследствие с решение № Р-18-1401653-098-02/19.09.2014 г. на Д. И. началник отдел на основание чл. 7, ал. 3 от ДОПК ревизията е иззета и извършването й е възложена на М. П. Със Заповед № Д-1229/15.09.2014 г. на директора на ДТ на НАП Варна /л. 71/, М. П. - старши инспектор по приходите, е определена за орган, изпълняващ функциите ръководители на екипи. Със Заповед № Д-1230/15.09.2014 г. на директора на ТД на НАП Варна /л. 73 Д. И., началник сектор "Ревизии" е определена за орган, който може да възлага ревизии. От Д. К. началник сектор при ТД на НАП Варна е издадена заповед за изменение на ЗВР № Р-18-1401653-020-02/6.10.2014 г., с която е определено, че ревизията на П. следва да бъде извършена от М. П. - старши инспектор по приходите, ръководител на ревизията и М. Р. - инспектор по приходите, като ревизията следва да приключи до 2.07.2015 г. Неправилно съдът е приел, че по делото са представени доказателства, установяващи законосъобразно изземване на компетентност по реда на чл. 7, ал. 3 ДОПК. В решение № Р-18-1401653-098-01/17.09.2014 г. не е посочено изземването на компетентност по реда на чл. 7, ал. 3 ДОПК при коя от визираните в закона хипотези е извършено. Съгласно разпоредба на чл. 7, ал. 3 НАП определен в закона горестоящ орган може да изземе разглеждането и решаването на конкретен въпрос или преписка от компетентния орган по приходите, съответно от публичния изпълнител, в случаите, когато са налице основания за отвод или самоотвод, както и в случаите на трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения, и да възложи правомощията по разглеждането и решаването им на друг орган, съответно публичен изпълнител, равен по степен на този, от когото е иззета преписката или въпросът. Според чл. 7, ал. 3 ЗНАП изпълнителният директор и териториалният директор упражняват правомощията по чл. 7, ал. 3 ДОПК и могат да оправомощават със заповед своите заместници или да определят други служители от агенцията да упражняват техни правомощия. По делото липсват доказателства за възлагането на Д. И., началник отдел, на правомощия да издава решения по чл. 7, ал. 3 ДОПК. Заповедта на териториалния директор, с която на Д. И. й се възлагат правомощия да издава заповеди за възлагане на ревизии, не я оправомощава да постановява решения по чл. 7, ал. 3 ДОПК за изземване разглеждането и решаването на преписка от компетентния орган по приходите, доколкото това не е изрично посочено. Компетентността за издаване на административен акт подлежи на доказване от административния орган във всички случаи, както и се следи от съда служебно, включително и от касационната инстанция. От една страна заповедта, с която Д. И. е оправомощена да издава решения по чл. 7, ал. 3 ДОПК е част от административната преписка и съдът е бил длъжен да я изиска с оглед попълването й, а от друга - съдът е следвало да укаже на административния орган, че за това обстоятелство не представя доказателства, включително доказателства, установяващи предпоставките за изземването на компетентност по реда на чл. 7, ал. 3 ДОПК. Ето защо касационната инстанция намира, че административният съд е допуснал съществено нарушение на процесуалните правила, поради което обжалваното решение следва да бъде отменено. Делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане на делото да се даде възможност за събиране на доказателства относно релевантни обстоятелства във връзка с изземването на компетентност по реда на чл. 7, ал. 3 ДОПК. При този изход на делото въпросът относно разноските следва да бъде решен от административния съд при новото му разглеждане съгласно разпоредбата на чл. 226, ал. 3 АПК. По изложените съображения касационната инстанция намира, че обжалваното решение изцяло следва да бъде отменено, а делото да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на АС -Варна. По изложените съображения и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение