Решение № 12265 от 16.10.2017 г. на ВАС по адм. д. № 7492/2016 г.

Решение № 12265 от 16.10.2017 г. на ВАС по адм. д. № 7492/2016 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е образувано по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив и от К. А. Д. чрез адв. Х. против решение № 858/26.04.2016 г., постановено по адм. д. № 3004/2015 г. по описа на Административен съд – Пловдив. Дирекция "ОДОП"- Пловдив обжалва решението на Административен съд – Пловдив, в частта в която е отменен РА № Р-16002114003454-091-001/23.07.2015 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП – Пловдив, потвърден с решение № 816 от 19.10.2015 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно – осигурителна практика" – Пловдив, в частта на допълнително определените вноски за ДОО, ДЗПО и вноски за здравно осигуряване за периода 2010 г. – 2013 г. В жалбата се твърди, че съдебното решение е неправилно, като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в материална незаконосъобразност на решението в обжалваната част, за което подробно се развиват съображения в жалбата. Иска се отмяна на решението на АС – Пловдив в обжалваната част и постановяване вместо него на друго, с което изцяло да се потвърди РА в тази му част. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции. К. А. Д., чрез процесуалния си представител адв. Х. обжалва решението в частта, отхвърляща жалбата му срещу горепосочения РА. Касаторът релевира основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. По изложени в касационната жалба оплаквания се претендира отмяна на съдебното решение в неблагоприятната за касатора част. Претендира разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба на К. Д. и основателност на касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив. Предмет на обжалване пред АС-Пловдив е бил ревизионен акт № Р-16002114003454-091-001 от 23.07.2015 г., издаден от орган по приходите при ТД Пловдив на НАП, потвърден с решение № 816 от 19.10.2015 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив при ЦУ на НАП, в частта на допълнително установените задължения за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 1 773,53 лева и 1 151,05 лева лихви и за 2009 г. в размер на 1 153,40 лева и 618,16 лева лихви, за задължителни осигурителни вноски за периода 2008 г. – 2013 г. за ДОО в размер на 7 489,41 лева и 5 767,68 лева лихви, за ДЗПО в размер на 2 421,71 лева и 1 859,49 лева лихви, за здравно осигуряване в размер на 3 385,13 лева и 1 686,60 лева лихви. С решението си първоинстанционният съд е отменил процесния РА в частта му в която на жалбоподателя е определен данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 1 139 лева и 739,23 лева лихви, както и определените задължителни осигурителни вноски за ДОО в размер на 4 817, 17 лева и 3 390, 13 лева лихви, за ДЗПО в размер на 1 487,35 лева и 1 040,46 лева лихви и за здравно осигуряване в размер на 2 011, 62 лева и 908, 97 лева лихви, за периода 2008 г. – 2013 г. В останалата част жалбата е отхвърлена. За да постанови решението си, първоинстанционният съд подробно и обстоятелствено е описал извършените от ревизиращите органи в хода на ревизионното производство процесуални действия, събраните доказателства и възприетото в РА. Отчел е, че в производството по съдебно обжалване на РА издаден по реда на чл. 122 ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазване на императивния процесуален ред за това, а в тежест на ревизираното лице е да установи при условията на пълно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта, като във връзка с това е указал на ревизираното лице доказателствената тежест съобразно чл. 124, ал. 2 ДОПК. Съдът е приел, че незаконосъобразно с РА е извършено съпоставяне на разходите на жалбоподателя с получените приходи към определена дата, а не за целия годишен период и е намалил данъка по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2008 г. А по отношение данъка по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г. с оглед установеният по-висок размер на задължението от установения с РА и с оглед забраната за влошаване положението на ревизираното лице жалбата срещу РА е отхвърлена. Първоинстанционният съд е приел, че началното салдо към 2008 г. правилно е определено от органа на приходите, поради непредставяне на доказателства, установяващи различно начално салдо. Прието е, че от събраните писмени и гласни доказателства не се доказват твърденията на ревизираното лице, че е получил заем в размер на 55 000 лв. Жалбата на директора на Дирекция " ОДОП" – Пловдив е основателна. В хода на ревизионното производство е установено, че К. Д., в качеството си на самоосигуряващо се лице, (същият е упражнявал трудова дейност като едноличен собственик на капитала и управител на [фирма] и съдружник в [фирма]), за част от периода 2008 г -2013 г. не е внасял в срок авансово дължимите ЗОВ. Доколкото през ревизирания период Д. е упражнявал трудова дейност като управител и съдружник, то същият е имал качеството на самоосигуряващо лице по смисъл на чл. 5, ал. 2 във връзка с чл. 4, ал. 3, т. 2 от кодекса и съответно е бил длъжен да внася авансово осигурителни вноски за своя сметка върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със ЗБДОО за съответната година съобразно чл. 6, ал. 7 от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО. С подадена декларация по чл. 1, ал. 2 от Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица и български граждани на работа в чужбина и морските лица К. Д. е декларирал започване на дейност, считано от 1.02.2007 г. и осигуряване на всички осигурени рискове чрез [фирма]. От 14.02.2011 г. К. Д. е декларирал край на осигуряване чрез [фирма] и начало на осигуряване на всички осигурени социални рискове чрез [фирма]. Съдът неправилно е счел за незаконосъобразен акта в тази част, като е приел, че задълженията за ЗОВ за периода от 2010 г. до 2013 г. в общ размер на 4 102. 98 лв., от които вноски за ДДО в размер на 2 259.18 лв., вноски за ДЗПО в размер на 735 лв. и вноски за ЗО в размер на 1 108. 80 лв. са определени по реда на чл. 124а ДОПК. В случая установените задължения за ЗОВ по отношение на 2010 г. -2013 г. са определени на база материалния закон. Касае се за авансови вноски на самоосигуряващо се лице, упражняващо трудова дейност, които са декларирани, но не са внесени. С оглед на изложеното обжалваното решение е неправилно и следва да се отмени в тази обжалвана част, като се отхвърли жалбата на К. Д. против РА по отношение установените задължения за ЗОВ за 2010 г. – 2013 г. и съответните лихви. По касационната жалба на К. А. Д.. Касаторът оспорва решението на административния съд в частта, в която е отхвърлена жалбата му против РА в частта, в която допълнително са установени задължения за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. и 2009 г. в размер на 1 787, 93 лева и 1 029, 98 лева лихви и за задължителни осигурителни вноски за 2008 г. и 2009 г. за ДОО в размер на 2 672,24 лева и 2 377,55 лева лихви, за ДЗПО в размер на 934, 36 лева и 819, 03 лева лихви и за здравно осигуряване в размер на 1 373, 51 лева и 777, 63 лева лихви. По отношение на задълженията за ЗОВ за 2008 г. и 2009 г., решението като неправилно следва да бъде отменено. Съдът неправилно е приел, че такива се дължат. Недължимостта на задължителните осигурителни вноски произтича от разпоредбата на чл. 124а от ДОПК, в сила от 15.02.2011 г., която е материално-правна и при липса на преходна разпоредба, която да и придава изрично обратно действие е неприложима по отношение на обществени отношения, възникнали преди приемането й. Тези задължения са определени по специалния ред на чл. 122 и сл. от ДОПК съгласно чл. 124а от ДОПК. Посочената норма е влязла в сила на 15.02.2011 г., същата е материалноправна и няма обратно действие, поради което не може да служи като основание за определяне на задълженията за ЗОВ по особения ред на чл. 122 от ДОПК за осигурителни периоди преди нейното влизане в сила. В този смисъл Тълкувателно решение № 1 от 18.05.2016 г. по т. д. № 3/2015 г. на ОСС на I и II колегия на Върховния административен съд. С оглед на изложеното обжалваното решение е неправилно и следва да се отмени в тази обжалвана част, като се отмени и РА по отношение установените задължения за ЗОВ за 2008 г. и 2009 г. и съответните лихви. Решението в останалата оспорена част е правилно. Не са допуснати нарушения при преценка на фактите. Облагането с данък върху доходите на физическите лица е годишно, поради което в процесния случай, в нарушение на закона, ревизиращите органи са изследвали финансовото състояние на жалбоподателя през ревизираните периоди, като са изчислявали недостиг, сравнявайки извършените разходи към съответната дата, с получените приходи към същата дата. Видно от ревизионния доклад, паричните потоци са обследвани помесечно с цел установяване на получени от ревизираното лице доходи за всеки месец от данъчната година и по този начин е определена и данъчната основа, при месечно несъответствие между разходи и приходи. Методът, по който ревизиращите органи са определили разликата между доходите и разходите на жалбоподателя е неправилен и в противоречие със законови разпоредби. В случая се касае за подоходно облагане, като данъчната основа се определя на базата на годишния облагаем доход. Размерът на данъка при ревизия по чл. 122 ДОПК, се определя съобразно изискванията на материалния закон, като особеността касае единствено и само размера на облагаемата данъчна основа, но не позволява определянето й в противоречие с материалния закон по месечно, вместо годишно. При годишния характер на облагането с данък по ЗОДФЛ (отм.); и по ЗДДФЛ несъответствието между приходи и разходи следва да е налице, като резултат за отчетния период, като и по двата данъчни закона е данъчната година, съвпадаща с календарната. При такъв подход на изследване на паричния поток, данъчната основа за облагане правилно е коригирана от АС-Пловдив. Съдът е кредитирал приетата по делото съдебно счетоводна експертиза и правилно е установен констатираният недостиг за 2008 г. в размер на 8 952, 98 лв. и по реда на чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ (в приложимата редакция) е определен данък, който възлиза в размер на 634, 53 лв. и лихви в размер на 411. 82 лв. Правилно е установен и констатираният недостиг за 2009 г. в размер на 30 648, 04 лв. и по реда на чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ е определен данък, който възлиза в размер на 2 429, 88 лв. и лихви в размер на 1 302. 29 лв. Правилно съдът е приел, че незаконосъобразно с РА е извършено съпоставяне на разходите на жалбоподателя с получените приходи към определена дата, а не за целия годишен период и е намалил данъка по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2008 г. А по отношение данъка по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г. с оглед установеният по-висок размер на задължението от установения с РА и с оглед забраната за влошаване положението на ревизираното лице жалбата срещу РА е отхвърлена. Неоснователен е касационният довод, че съдът неправилно не е кредитирал събраните свидетелски показания, подкрепени с писмени доказателства за получаването на заем от Б. Б. в размер на 55 000 лева. Съдът обосновано е приел, че Б. не е имал финансова възможност да предостави на РЛ заем в този размер, съобразявайки размера на получаваните трудови възнаграждения, вкл. сключените договори [фирма] и [фирма] за различни кредитни продукти-кредитни карти, овърдрафт и кредити за текущо потребление. Неоснователно е оплакването на касатора относно определения размер на начално салдо към 01.01.2008 г. поради непредставяне на доказателства, установяващи различно начално салдо. Задълженията на касатора по отношение процесните данъчни периоди 2008 г. и 2009 г. по чл. 48 от ЗДДФЛ са правилно определени, поради което първоинстанционното решение в тази част следва да бъде оставено в сила. Разноски: С оглед резултата по спора, в полза дирекция "ОДОП" - Пловдив, следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 517 лв. за касационната инстанция, а на дружеството, съобразно уважената част от жалбата се дължат разноски в размер на 571 лв., но същият претендира присъждане единствено на заплатената държавна такса в размер на 5 лева. По компенсация на К. Д. се дължат разноски по делото в размер на 5 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,