Решение № 9084 от 8.07.2020 г. на ВАС по адм. д. № 3889/2020 г.

Решение № 9084 от 8.07.2020 г. на ВАС по адм. д. № 3889/2020 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. Пловдив при ЦУ на НАП срещу решение № 46/18.02.2020 г., постановено по адм. дело № 729/2019 г. по описа на Административен съд – гр. Стара Загора, с което по жалба на И. Малчев от [населено място] е отменен РА № Р-16002418006563-091-001/21.06.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Пловдив, потвърден с решение № 517/09.09.2019 г. на директора на посочената по-горе дирекция за определен за внасяне данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2012 г. в размер на 1 573 лв. и лихви – 981, 06 лв.; за 2013 г. в размер на 1 191, 35 лв. и лихви – 621, 99 лв.; за 2014 г. в размер на 303, 35 лв. и лихви – 127, 55 лв.; за 2016 г. в размер на 276, 06 лв. и лихви – 55, 22 лв. и за 2017 г. в размер на 794, 22 лв. и лихви – 92 лв. От изложението в касационната жалба може да се направи извод, че се релевират оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се от касационния жалбоподател, че съгласно чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ във връзка с чл. 10, ал. 1, т. 6 ЗДДФЛ брутната сума на доходите, придобити от задължените лица през данъчната година от всички източници, които не са изрично посочени в ЗДДФЛ и не са обложени с окончателни данъци по реда на ЗДДФЛ или с окончателни данъци по реда на ЗКПО, се третира за данъчни цели като облагаем доход, а когато се установи, че доходът не може да бъде причислен към изброените конкретни доходи, същият следва да се третира като доход от друг източници по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. В този смисъл касаторът излага доводи, че доходът на ревизираното лице е придобит при неизяснена дейност, като това обстоятелство е относимо за определяне на източника на дохода като такъв, който по категорията на т. нар. други източници по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, доколкото не попада в изрично изброените източници по чл. 10, ал. 1 ЗДДФЛ. В касационната жалба се съдържа твърдение, че при изследване на имущественото състояние на ревизираното лице Малчев, действията на органите по приходите като подход в тази насока, са правилни и обосновани. Неправилно според касатора съдът е приел, че задълженията е следвало да бъдат определени не по общия ред, както е направено в случая, а по реда на чл. 122 сл. от ДОПК. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания, се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и потвърждаване на ревизионния акт. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение в случай, че такова се претендира от ответника по касация, както и е направено искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер по 643, 19 лв. за всяка една от съдебните инстанции и разноски за платена държавна такса в размер на 50, 10 лв. В депозирано по делото писмено становище касационната жалба се поддържа от юриск. И. Панова. Ответникът по касация И. Малчев от [населено място] в депозиран по делото писмен отговор от процесуалния му представител адв. Н. Петров, я оспорва с искане да се остави в сила като правилно обжалваното решение. Претендира се и присъждане на направените по делото разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба, а обжалваното решение като правилно да се остави в сила. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Съдът подробно е описал установената по делото фактическа обстановка. Обсъдил е извършените от приходните органи проверки и въз основа на доказателствата са установили, че началното салдо към 01.01.2012 г., което ревизираното лице е претендирало в размер на 110 305263 лв., представляващо остатък от 2010 г. – дарение от 70 000 евро не било документално доказано и обосновано. Съдът е посочил, че в ревизионния акт е прието, че не е доказано, че сумата е съхранявана до началото на 2012 г., а началното салдо е определено на 5 000 лв. Съдът е установил, че ревизиращите органи са изключили разходите за вода електроенергия, за които били взети данни от издадените фактури от съответните доставчици. Относно приходите съдът е посочил в решението си, че в изготвения паричен поток от ревизиращите органи са включени доходите от трудови правоотношения за периода 2013 г. – 2017 г., като са включени и доходи от продажба на недвижими имоти и движими вещи. За доходите, получени от превишение на извършените разходи над декларираните и получени приходи подлежали на облагане по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Решаващият съд е приел, че ревизията на И. Малчев е извършена по общия ред на основание чл. 112 и чл. 113 ДОПК, въпреки че данъчната основа като несъответствия между разходите и доходите на И. Малчев на годишна база за всяка една от ревизираните години и след анализ на паричните потоци за тези периоди, но задълженията са определени по общия ред на материалния данъчен закон /чл. 119 ДОПК/. Изложени са подробни мотиви от съда, че несъответствието между оценими в пари имуществени активи и пасиви на конкретно лице не представлява източник на доходи в посочения по-горе смисъл, нито противно на приетото от органите на приходната администрация за данъчни цели може да се третира и презюмира като доходи от други източници по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, подлежащ на облагане. Според съда посоченото несъответствие съставлява основание за прилагане на презумпцията по чл. 123, ал. 1, т. 1 и 2 ДОПК, която не изисква установяване на източник на дохода, а го презюмира извън тези обстоятелства. Затова съдът е направил извод, че установения недостиг на приходи от ревизираните органи е следвало да се приеме, че е основание за ревизия по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, а не по общия ред. В тази връзка в съдебното решение е цитирана съдебна практика на ВАС и въз основа на така установеното съдът е приел, че ревизионният акт е незаконосъобразен и го е отменил. Обжалваното решение е правилно постановено. Първоинстанционният съд подробно е изложил установените, както в хода на ревизията, така и в съдебното производство факти и обстоятелства и е направил законосъобразни изводи, че не е следвало ревизията на И. Малчев да се проведе по общия ред, а по особения ред при наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК – превишение на разходите над приходите, което настоящият съдебен състав изцяло възприема. При определяне на данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ по общия ред, съгласно чл. 17 ЗДДФЛ общата годишна данъчна основа се формира от годишните данъчни основи по чл. 25, чл. 30, чл. 32, чл. 34 и чл. 36 ЗДДФЛ, намалена със съответните данъчни облекчения и това представлява облагане по материалния закон. При този начин на облагане, последното се извършва, както правилно е прието и от решаващия съд за източници по чл. 10, ал. 1 ЗДДФЛ, изрично изброени от законодателя, като на облагане подлежат доходите от тях, а не и разходите. В случаите, когато се съпоставят разходите и доходите на задълженото лице и се установи несъответствие между тях, като превишение на разходите над доходите, то облагането следва да се извърши чрез ревизия по особения ред – чл. 122, ал. 1, т. 7 или за укрити приходи по т. 2, както и сл. от ДОПК в случай, че не може да се установи от какъв източник е съответния доход, вкл. и в случаите по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Правилно и обосновано съдът е счел, че след като ревизията на И. Малчев е извършена по общия ред при установено превишение на разходите над приходите, то вменените му задължения, са незаконосъобразно определени от приходните органи. Следва да се споделят и мотивите в обжалваното решение, че приходните органи са извършили смесване на два различни начини на облагане, което е недопустимо, както и че не е налице презумпцията по чл. 123 ДОПК, след като е извършено облагане по общия ред. В касационната жалба са изложени оплаквания относно събраните по делото доказателства относно доходите и разходите, вкл. и за началното салдо, но предвид, че безспорно е установено от първостепенния съд, че ревизията е определена по общия ред, а не по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, поради което като е отменил като незаконосъобразен ревизионния акт на това основание, съдът не е допуснал посочените нарушения и оплакванията на касатора са неоснователни. Правилно първоинстанционният съд се е позовал на съдебна практика на ВАС - решения по адм. дела № 7850/2019 г., № 7203/2019 г., № 2822/2019 г., № 8865/2018 г., № 6279/2017 г., № 9498/2017 г. и мн. други. Решението като правилно на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на делото и направеното искане от ответника по касация, на същия следва да се присъдят направените за настоящата касационна инстанция разноски в размер на 600 лв. Предвид този размер, неоснователно е искането за редуциране на адвокатското възнаграждение, тъй като то не е прекомерно, каквито са възраженията на касационния жалбоподател. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение