Решение № 8221 от 3.7.2024 г. на ВАС по адм. д. № 2481/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, подадена чрез юрк. Михайлова срещу Решение 8189/28.12.2023г. постановено по адм. дело 3446/2022 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отменен Ревизионен акт Р-2222-0618-005462-091-001 от 24.06.2019 г., издаден от М. С. Х., на длъжност началник сектор, възложил ревизията и В. И. С., на длъжност главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) - гр. София, потвърден с решение 1510 от 05.09.2019 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - София В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорва се решаващия извод на съда за реалност на процесните доставки, съответно за наличие на право на приспадане на данъчен кредит. Според касатора, спорните фактури не документират реално извършени доставки, а решението в частта му, с която са отменени задълженията за лихви за данъчните периоди, за които не са налице корекции на декларирания данък за внасяне, е постановено в нарушение на чл.175 ДОПК. Отправеното искане е за отмяна на първоинстанционното решение, като се отхвърли оспорването против процесния ревизионен акт. Пред касационната инстанция жалбата се поддържа. Претендира се присъждане на разноски, съгласно представен списък. Прави се възражение за прекомерност на претендираното от ответника адвокатско възнаграждение. Ответникът ЕТ Киа-А. К. , чрез пълномощника си адв. Терзиева оспорва жалбата в отговор на касационната жалба и в съдебно заседание. Освен изложените в отговора доводи за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт и правилност на решението на административния съд се прави възражение и за погасяване по давност на част от установените с ревизионния акт задължения за данъчни периоди м.05, м.06, м.08, м.09, м.11. и м.12.2013г. Моли за присъждане на разноски съгласно представен списък. Прокурорът от Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е частично основателна. С ревизионния акт, предмет на контрол за законосъобразност пред Административен съд София град на ЕТ Киа-А. К. са установени задължения по ЗДДС поради непризнато право на приспадане на данъчен кредит за посочените в акта данъчни периоди на 2013 г., 2014 г., 2015 г., 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 23 853.42 лв. - главница в размер на 16 371.72 лв. и лихви за забава в размер на 7 481.70 лв. От фактическа страна е прието за установено, че извършваната от дружеството търговска дейност през ревизираните периоди е свързана с разработване на модели детски играчки, както и дидактически материали за детски градини и училищни центрове. Търговецът е декларирал извършване на облагаеми доставки на стоки, представляващи дървени детайли, детски играчки от дърво, обзавеждане за детски градини и предучилищни центрове. В резултат от проведеното ревизионно производство е отказано право на данъчен кредит в размер на 16 371.72 лв., ведно със съответните лихви за посочените данъчни периоди по 23 бр. фактури, издадени от доставчиците Глобал Систем Груп ЕООД, Слава Консулт 3 ЕООД, Вас Мет 2012 ЕООД, Еко Системс ЕООД, Адемикс ООД, Мега Строй 2014 ЕООД, Н. 2012 ЕООД, Галактика Корпорейшън ЕООД, Биско Трейд ЕООД, Интербар Трейдинг БГ 2011 ЕООД, АСС Проджект Старт ЕООД, С. А. - Комерс 78 ЕООД и Д. Трейдинг 95 ЕООД с предмет картонени опаковки авансово плащане , детайл авансово плащане , дървени детайли , дървени материали , пластмасови опаковки , торбички . По делото е приета съдебно-счетоводна експертиза, събрани са и гласни доказателства. За да отмени ревизионния акт решаващият състав на АССГ е приел, че същия е издаден от компетентни органи по приходите на основание чл. 119, ал. 2 ДОПК, след надлежно възложена ревизия съгласно чл. 112 и чл. 113 ДОПК, изготвен е в предвидената в чл. 120 ДОПК форма и съдържа необходимите реквизити. Не са констатирани съществени нарушения на административно-производствените правила, но акта е издаден в нарушение на материалния закон. Съдът е очертал спорния по делото въпрос, а именно дали доставките по фактурите издадени от посочените в ревизионния акт доставчици са реално осъществени. Съдът е кредитирал представените без оспорване писмени доказателства, от които е видно наличието на необходимата първична документация за установяване на реалност на доставките. Посочил е, че протоколите за доставени стоки и стоковите разписки са подписани двустранно, като съдържат данни за предадените и приети стоки по процесните фактури от доставчиците. По този начин те изпълняват и функцията на приемо-предавателни протоколи, тъй като доказват предаването и приемането на дървените изделия от доставчиците на жалбоподателя. Съдът е кредитирал и приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, по която вещото лице е установило, че жалбоподателят е отразил в счетоводството си процесните фактури. Вещото лице е установило още, че дървените материали са обработвани от подизпълнителите Еко Бултойс ЕООД и ЕТ Т. - Т. Х. , като за извършваните услуги са издали фактури към ЕТ Киа - А. К. . В заключението си вещото лице е отнесло всяка една фактура за закупени дървени детайли към съответната фактура за преработка, издадена от подизпълнителите, като не са установени през ревизирания период закупени дървени детайли от други доставчици, които да вложи в преработка и производство на готови изделия. Експертът е проследил стоковия поток и е констатирал извършени последващи облагаеми доставки към клиенти с крайните дървени изделия, след извършената преработка от подизпълнителите, като същото е отнесъл всяка фактура за покупка на дървени детайли, пластмасови и картонени опаковки към съответната фактура за продажба към клиентите. Констатирани са и извършени плащания от клиенти по фактурите за продажба на дървените изделия. В заключение съдът е приел за доказано, че клиентите на жалбоподателя са получили от ЕТ Киа - А. К. готови дървени изделия, които са заплатили и за което са издадени фактури. Следователно закупените дървени материали са преработени чрез услугите на подизпълнители, за да бъдат впоследствие продадени на крайния потребител. Според съда, извода за реалност на процесните доставки се подкрепя и от показанията на св. Т. Х. М. - управител на Еко Бултойс ЕООД, посочено като подизпълнител на ЕТ Киа - А. К. , както и от обясненията на А. К.. За неоснователни са приети доводите на ревизиращите органи, с които е отказано правото на данъчен кредит, а именно, че доставчиците са с прекратена регистрация по ЗДДС, както и за липса на установен произход на стоките и кадрова обезпеченост на доставчиците. Обжалваното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно. Преди да се произнесе по съществото на спора, касационният състав намира за необходимо да разгледа наведеното с касационната жалба възражение за погасяване по давност на основание чл.171, ал.2 ДОПК на задълженията за данъчни периоди м.05, м.06, м.08, м.09, м.11. и м.12. 2013г. Разпоредбата на чл. 171, ал. 2 ДОПК регламентира, че с изтичане на 10 годишен давностен срок се погасяват задълженията по ревизионния акт, като законодателят изрично е посочил, че този давностен срок изтича, независимо от спирането и прекъсването на давността, както е по ал. 1 на посочената разпоредба. Налице са изключения от посоченото правило и те се отнасят до случаите, когато задължението е отсрочено или разсрочено; вземането е предявено в производство по несъстоятелност; образувано е наказателно производство, от изхода на което зависи установяването или събирането на публичното задължение; изпълнението е спряно по искане на длъжника; подадена е жалба за разрешаване на спор по глава шестнадесета, раздел IIа. В процесния случай не е налице нито едно от посочените изключения. Следователно, в случая установените задължения за ДДС за данъчни периоди м.05, м.06, м.08, м.09, м.11. и м.12. 2013г. е следвало да бъдат внесени до 14-то число на следващия месец съответно до 14.06.2013 г., до 14.07.2013 г. до 14.09.2013 г. до 14.10.2013 г., до 14.12.2013 г. и до 14.01.2014г. Поради това за задълженията за м.05, м.06, м.08, м.09 и м.11.2013г. срокът по чл. 171, ал. 2 ДОПК е започнал да тече на 01.01.2014 г. и е изтекъл на 01.01.2024 г., т. е. след приключване на производството пред административния съд. Ето защо следва да се приеме, че за установените задължения за м.05, м.06, м.08, м.09 и м.11. 2013г. и начислените за тях лихви за забава е изтекла абсолютната погасителна давност по чл. 172, ал. 2 ДОПК, с оглед на което оспореният РА се явява незаконосъобразен и следва да се отмени без да се прилага нормата на чл. 160, ал. 4, изр. второ от ДОПК. Не така стои въпроса за задълженията за м.12.2013г., доколкото за тях погасителната давност започва да тече от 01.01.2015г. и същата изтича на 01.01.2025г. На следващо място, по отношение на непризнатото право на данъчен кредит за останалите периоди, настоящият съдебен състав счита за правилни изводите на първоинстанционния съд за осъществени облагаеми доставки. Изводите на съда кореспондират със събраните по делото доказателства и установената фактическа обстановка. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, материалноправна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка на стоки или услуги към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката. По силата на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, данъчното събитие и изискуемостта на данъка по доставки на стоки настъпват, когато правото на собственост върху стоките бъде прехвърлено, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик. За да възникне правото на приспадане на данъчен кредит за получателя по доставката, следва по несъмнен и категоричен начин да се докаже, че е налице доставка на стока или извършване на услуга. В настоящия случай първоинстанционният съд е извършил необходимата преценка и правилно е достигнал до заключението, че са налице реални доставки. В съответствие с материалния закон са изводите на съда, че доставките по спорните фактури, по които е отказано право на приспадане на данъчен кредит са реално извършени. Издадените фактури са отразени в счетоводството на дружеството. Представени са протоколи и стокови разписки. Правилно съдът се е позовал и на заключението по ССчЕ, което е направило констатации за съответните записвания, сочещи счетоводно отразяване по фактурите, за извършено плащане по тях и последваща реализация в дейността на дружеството. С оглед събраните преки и косвени доказателства, обуславящи действителното извършване на сделките, неоснователни и в противоречие с трайната практика на ВАС и СЕС са възраженията за липса на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика, както е правилно приел и административният съд. Тези частни документи не са били оспорени относно тяхната автентичност по реда на чл. 193 ГПК във връзка с чл. 144 АПК и § 2 от ДР на ДОПК от процесуалния представител на приходната администрация в съдебното производство. При неоспорване на посочените документи, в тежест на приходните органи е било да установят, че е налице знание у получателя за наличие на извършена от доставчиците му данъчна измама. Само в тази хипотеза може да се направи извод, че представените частни диспозитивни и свидетелстващи документи са неавтентични с недостоверна дата и не следва да се кредитират. При категорично установяване на тези обстоятелства, в правомощията на ревизиращите органи е да откажат на получателя правото на приспадане на ДДС по спорните фактури. Такова доказване за данъчна измама и за знание у ревизираното лице за нея, приходните органи не са установили и като е отхвърлил направените в ревизионния акт констатации за недоказаност на реалността на фактурираните доставки съдът е постановил правилно решение. Първоинстанционният съд правилно е съобразил, че ако е доказано притежанието на редовен от външна страна данъчен документ/фактура, реалното осъществяване на доставките и използването в икономическата дейност на ревизирания субект, правото на данъчен кредит не може да бъде отказано с мотиви за недоказана кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчиците, освен ако приходната администрация докаже, и то въз основа на обективни данни, че самото данъчно задължено лице се позовава на процесните сделки с цел измама или че то знае или е трябвало да знае, че чрез тях участва в сделка, част от измама с ДДС, осъществена от неговия доставчик или от друг доставчик по веригата от доставки /Решение на СЕС от 6 декември 2012 по дело C-285/11, Боник, т. 40, Решение на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела C-80/11 и С-142/11, Mahageben и David, т. 66; Решение на СЕС от 6 септември 2012 по дело C-324/11, G. T., т. 45; Решение на СЕС от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13, т. 31/. Позоваването на такива обективни факти, респ. тяхното доказване е изцяло в доказателствена тежест на органите по приходите като такова доказване в конкретния случай не е извършено. Изложените подробни мотиви, подкрепящи горните изводи се споделят от настоящият касационен състав, поради което не следва да бъдат преповтаряни и на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, съдът препраща към тях. Неправилно, обаче, с обжалваното решение са отменени установените с ревизионния акт задължения за лихви за д. п. м. 07.2013г., 01.2014г., 07.2014г., 03.2015г., 05.2015г., 06.2015г., 01.2016г. и 11.2015г. Видно от разпоредителната част на ревизионния акт, за посочените данъчни периоди не са установени допълнителни данъчни задължения, а на основание чл. 175, ал. 1 ДОПК са начислени лихви за забава за неплатените в срок, но декларирани от самия ревизиран резултати за внасяне. В жалбата едноличният търговец не е изложил доводи относно тези задължения, а осъществената от настоящия състав преценка сочи, че лихвите са правилно начислени, поради което обжалвания съдебен акт в тази му част е постановен в противоречие с материалния закон. По изложените съображения, решението на Административен съд София-град следва да бъде отменено в частта, с която е отменен ревизионния акт по отношение на установените с акта задължения за лихви за д. п. м. 07.2013г., 01.2014г., 07.2014г., 03.2015г., 05.2015г., 06.2015г., 01.2016г. и 11.2015г. общо в размер на 840.79 лева, като в тази част жалбата на ревизираното лице се отхвърли. В останалата част, решението като правилно следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора, решението следва да бъде отменено и в частта за присъдените в полза на ЕТ съдебни разноски за адвокатско възнаграждение и държавни такси пред АССГ и ВАС, депозит за вещо лице, възнаграждение за свидетел, включително при първото разглеждане на делото за разликата над сумата от 5 124.95 лева до 5 310.83 лева. На касатора се дължат разноски в размер на 272.10 лева при доказан размер на разноските за първоинстанционното и касационното производство от 7774.83 лева (държавна такса за касационното производство, по 1245 лева юрисконсултско възнаграждение за две инстанции при първото разглеждане на делото и по 2547 лева за две инстанции при повторното съобразно минималните размери по Наредба 1 от 09.07.2004г. в приложимата редакция). В полза на ответника по касационната жалба се дължат разноски в размер на 1910.70 лева, за адвокатско възнаграждение (с доказан размер от 1980 лева), което не е прекомерно завишено, а е под минимума по чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 3 от Наредба 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, съобразно материалния интерес по делото. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение