Решение № 7585 от 7.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 13794/2017 г.

Решение № 7585 от 7.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 13794/2017 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП"- В. Т., при ЦУ на НАП, против решение № 378/25.10.2017 г. на Административен съд - В. Т. /АСВТ/, постановено по адм. д. № 512/2017 г. В касационната жалба се излагат се доводи за неправилност на решението поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и неправилно приложение на материалния закон, отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира се отмяна на решението изцяло, вкл. в частта му за разноските и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на "Н. М." ЕООД, срещу процесния РА. Претендират се разноски за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба - "Н. М." ЕООД със седалище и адрес на управление: с. Д., обл. Л., ул. "С. В." .№ ... /съдебен адрес: гр. С., ул. "Н. Г." № .../, подадена чрез процесуалния си представител адв. Чолов оспорва касационната жалба по съображения, изложени в писмен отговор и в съдебно заседание. Претендира присъждане на разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна против подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна. Производството пред АС е повторно и в изпълнение на указанията дадени в отменително Решение № 8832/06.07.2017 г. на ВАС по адм. дело № 10315/2016 г., с което е отменено Решение № 271/26.07.2016 г. по адм. дело № 734/2015 г., по описа на на АСВТ. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт (РА) № Р-04001115001587-091-001/21.07.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърден с Решение № 405/05.10.2015 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - В. Т., с който на "Н. М." ЕООД са определени задължения за внасяне в размер на 60 111,36 лева и лихви върху тях в размер на 28 325,37 лева, вследствие ангажирана солидарна отговорност на основание чл. 177 от ЗДДС за данъчни периоди месеци 01, 03, 09, 10, 11 и 12.2010 г., 01, 02, 03 и 04.2011 г. за невнесения от доставчика "Н-Транс" ЕООД данък при съобразяване на размера на ползвания данъчен кредит за всеки данъчен период. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила визирани в ДОПК. В отменителното решение на ВАС е прието, че неправилно допълнителното заключение на вещото лице не е кредитирано от съда, тъй като разликата в неговите изчисления в сравнение с основното заключение е поради факта, че в основното погрешно е включил в разходите за производството на реализираните електрически легла и тези за производство на части за тях, които са продадени отделно, както и във връзка с погрешно отразената сума в главната книга от 100 971.20 лв. и в дебита и в кредита на счетоводна сметка 302 "Материали". На следващо място съставът на ВАС е приел, че независимо от това дали е извършвана от "Н-Транс" ЕООД на "Н. М." ЕООД продажба под себестойност на електрически легла средно за процесния период от време или за отделни месеци или такива продажби под себестойност не са извършвани, този факт няма отношение към установяването на презумпцията за знание по чл. 177, ал. 3, т. 2 ЗДДС, която за да е налице, е необходимо да е доказано извършване на продажби на всички стоки на цени, които значително се отличават от пазарните. На последно място в отменителното решение е прието, че макар органите по приходите навсякъде в РД и РА, а и решаващият орган в своето решение, да твърдят, че дружеството е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен, доколкото не се позовават и не доказват нито едно от условията по т. 2 на ал. 3 /чл. 177/, то всъщност визират хипотезата на знание като единствено възможна в случая. Именно досежно предпоставките на разпоредбата на чл. 177, ал. 2 предл. 1 от ЗДДС делото е върнато за ново разглеждане, като от съда се изложат конкретни доводи в тази насока. Наличието на знание е обосновано от приходната администрация с особения характер на търговските отношения между двете дружества. При така очертания предмет на спора при повторното разглеждане на делото АС е изложил подробни доводи защо не са налице комулативно изискващите се предпоставки за ангажиране солидарната отговорност на ревизираното дружество. Приел е, че в случая са налице само обективните елементи от фактическия състав на чл. 177, ал. 1 от ЗДДС, но не и на ал. 2 предл. 1., а именно, че не може да се направи извод за наличието на субективния елемент - знанието у получателя за това, че данъкът няма да бъде внесен от доставчика. Наличието на обективни факти и обстоятелства за наличие на знание у получателя по доставката, следва да са установени най-късно към момента на възникване на задължението за внасяне на данъка от доставчика. За неоснователен е приет основният довод на органите по приходите, че са установени задължения на доставчика към жалбоподателя и към трети лица и институции. От обективна страна съдът е приел за безспорно установено, че "Н-Транс" ЕООД е произвеждало електрически легла и части за тях със собствени машини и персонал по поръчка на "Ню мениджмънт" ЕООД, като ревизираното дружество е доставяло на "Н-Транс" ЕООД част от материалите за производството. Готовата продукция е била доставяна от "Н-Транс" ЕООД на "Ню мениджмънт" ЕООД и впоследствие продавана на държави-членки на общността. Тази съвместна дейност е започнала през 2006 г. и е продължила до м. 05.2011 г., когато жалбоподателят е започнал самостоятелно производство на тези изделия поради неизпълнение на задължения от "Н-Транс" ЕООД. От представения Протокол за прихващане от 30.04.2010 г. за установено съдът е приел, че по фактури за периода м. 09.2009 г. -04.2010 г. "Н-Транс" ЕООД дължи на жалбоподателя 148 741,80 лева с ДДС, като след извършеното прихващане "Н-Транс" ЕООД дължи на "Н. М." ЕООД 109 436,20 лева с ДДС. О. този факт обаче съдът е приел, че не може да се направи извод за наличие на знание, че ДДС няма да бъде внесен от доставчика му. Няма спор, че "Ню мениджмънт" ЕООД е погасило своевременно своите задължения към "Н-Транс" ЕООД чрез плащания по банков път, както и че не са налице инцидентни сделки, а дълготрайни търговски отношения, при които изпадането на едната страна в забава на плащанията не е основание да се предполага, че същата не е в състояние да погасява публичните си задължения. В тази насока съдът се е позовал и на обяснения на жалбоподателя, че преустановяването на доставките на материали на "Н-Транс" ЕООД за производство на леглата би довело до загубата на целия пазар в Дания и Швеция поради неизпълнение на графика на доставките. На следващо място за неоснователено е прието позововането от органа по приходите на финансовите отчети на "Н-Транс" ЕООД, от които се уставовява, че дружеството било в лошо финансово състояние, тъй както имало задължения към персонала - 225 хил. лв., осигурителни задължения - 75 хил. лв. и данъчни задължения - 67 хил. лв. При извършената служебна проверка от съда е установено, че тези данни са публикувани в ГФО на "Н-Транс" ЕООД за 2011 г. в частта относно предходната 2010 г. "Н-Транс" ЕООД не е публикувало в Търговския регистър ГФО за 2010 г., а този за 2011 г. е публикуван на 14.01.2013 г., поради което информацията в него няма как да е била известна на жалбоподателя към ревизираните периоди. Липсват доказателства, че към процесните периоди доставчикът е бил включен в някой от публичните списъци на длъжниците. В тази насока съдът се е позовал и на заключението на ССЕ при първоначалното разглеждане на делото, съгласно което за периодите на 2010 г. и 2011 г. "Н-Транс" ЕООД е имало налични парични средства, с които е можело да погасява задълженията си по ЗДДС и ЗКПО, възникнали от производствената му дейност. Не на последно място за б езспорно съдът е приел, че "Н-Транс" ЕООД и "Ню мениджмънт" ЕООД не са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК, а обстоятелството, че двете дружества са били регистрирани на един и същи адрес на управление през процесните периоди не води до извод за свързаност на лицата и наличие на знание за невнесения данък. Позовал се е на дадените от управителя на "Н. М." ЕООД обяснения: че познавал адв. Д. Данков /който е пълномощник на "Н-Транс" ЕООД/, но никога не е бил негов представляващ, . Бил е нает да регистрира "Ню мениджмънт" ЕООД, а той е вписал адреса на управление на своя адвокатски офис. Т. се, че реално управлението на дейността на "Н. М." ЕООД през процесните периоди е извършвано от адрес гр. С., ул. "К." ..№..., офис 6, като в подкрепа на това твърдение е фактът, че именно този адрес е посочен и в пакинг листовете, към фактурите за доставка на закупените ел. легла към чуждестранните дружества. Не са събрани доказателства, че адв. Данков е участвал в дейността на "Н. М." ЕООД или е предоставял правни услуги на това дружество след регистрирането му, нито пък че жалбоподателя и доставчика са се обслужвали от едни и същи счетоводители или юридически консултанти. За н едоказано съдът е приел твърдението на органите по приходите за наличието на съвместна дейност от двете дружества, тъй като липсват доказателства за общо вземане на решения и управление на дейността, за разпределяне на печалбите или загубите. Установено е, че жалбоподателят е възлагал изработването на електрически легла и части за тях от "Н-Транс" ЕООД, които впоследствие е изнасял извън страната, т. е. доставчикът е действал по поръчка на жалбоподателя, т. е. съдът е приел, че органите по приходите необосновано са приравнили дълготрайните търговски отношения на съвместна дейност. Факта, че през месец май 2011 г. бившите работници на "Н-Транс" ЕООД са назначени в "Н ю мениджмънт" ЕООД, а впоследствие то е наело и машините за производство на доставчика, също е прието от съда за логично обяснение именно със започването на собствено производство от страна на жалбоподателя предвид натрупаните задължения към него от "Н-Транс" ЕООД. Обсъдени са и обясненията, на управителят на "Ню мениджмънт" ЕООД, от които не може да се направи извод, че проучването на финансовото състояние на доставчика е извършено през процесните 2010 г. -2011 г. Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка по делото, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. Подробно съдът е обсъдил всички събрани доказателства поотделно и в съвкупност и въз основа на анализа им е установил правилно фактите, които не следва да бъдат повтаряни от настоящия състав. Не може да бъде споделен довода на касатора, че съдът на доверие приема голословното твърдение на представляващият ревизираното дружество, че преустановяването на доставките на материали на "Н-Транс" ЕООД би довело до загуба на пазара, поради неизпълнение на графика на доставки, тъй като липсват доказателства в обратна насока. Установено е, че ревизираното дружество е продавало ел. легла произведени от доставчика в Дания и Швеция и то в продължителен период от време, поради което и при липса на доказателства в обратна насока няма процесуална пречка да бъдат кредитирани обясненията, като годно доказателство, събрано по надлежния процесуален ред. Факта, че съдът е приел за верни декларираните от доставчика данни в ГФО за 2010 г. и 2011 г. с посочени задължения и същевременно е кредитирал заключението на ССЕ, съгласно което за периодите на 2010 г. и 2011 г. "Н-Транс" ЕООД е имало налични парични средства, с които е можело да погасява задълженията си по ЗДДС и ЗКПО, възникнали от производствената му дейност, не обоснова наличие на противоречиви мотиви Напротив съдът е приел, че ГФО са публикувани след ревизираните периоди, поради което не е било възможно да бъде узнато от ревизираното дружество, а заключението е кредитирано, като компетентно дадено, в съответствие със специалните знания на вещото лице и неоспорено от страните. Факта, че двете дружества са регистрирани на един и същи адрес също е обсъден от съда и правилно е прието, че реално управлението на дейността на "Н. М." ЕООД през процесните периоди е извършвано от адрес гр. С., ул. "К." .. № ..., офис 6, който адрес е посочен и в пакинг листовете, към фактурите за последващата доставка към чуждестранните дружества. Както правилно е приел АС липсватдоказателства, че адв. Данков е участвал в дейността на "Н. М." ЕООД или е предоставял правни услуги на това дружество след регистрирането му, нито пък че жалбоподателят и доставчика са се обслужвали от едни и същи счетоводители или юридически консултанти, а доводите в тази насока в касационната жалба са неоснователни. Досежно определяне себестойността на произведените ел легла е прието първоначално и допълнително заключение на вещото лице, като въпреки, че от доставчика не е приложен СС8 досежно допусната фундаментална грешка, това обстоятелство отново не води до извода, че ревизираното дружество е знаело, че данъка няма да бъде внесен от неговия доставчик. Знанието за данъчни периоди месеци 01, 03, 09, 10, 11 и 12.2010 г., 01, 02, 03 и 04.2011 г. за невнесения от "Н-Транс" ЕООД данък не може да се презюмира и въпреки установеното, че към м. 05.2015 г., дължимата сума от "Н-Транс" ЕООД на ревизираното дружество в размер на 288 755,34 лева е провизирана в размер на 50% като несъбираема, тъй като е след ревизирания период Действително от протокол за прихващане от 30.04.2010 г. се установява по фактури за периода м. 09.2009 г. -04.2010 г. "Н-Транс" ЕООД дължи на жалбоподателя 148 741,80 лева с ДДС, като след извършеното прихващане "Н-Транс" ЕООД дължи на "Н. М." ЕООД 109 436,20 лева с ДДС, но този факт обсъден всъвкупност с останалите също не надхвърля нормалните отношения между две дружества, респективно наличие на знание, че заплатения по банков път данък, няма да бъде реално внесен в бюджета от доставчика. Доколкото данните за наличието на данъчни и осигурителни задължения са публични и публикувани след ревизирания период, с оглед установените по-горе обективни данни неоснователно се твърди, от касатора, че ревизираното дружество не е проявило необходимата добросъвестност при осъществяването на процесните доставки. От доказателствата по делото не се установява, че действителните отношенията между търговците надхвърлят рамките на обичайните делови отношения между доставчик и получател по доставка, поради което установените обстоятелства могат да обосноват извод за наличие на хипотезата на чл. 177, ал. 2, предл. 1 от ЗДДС. В т. 33 от решението на СЕС по дело С-384/04, според което законодателство, предвиждащо ангажиране на отговорността на данъчно задължено лице в случаи като процесния съответства на чл. 21, ал. 3 от Шеста директива /чл. 205 от Директива 2006/112/, е посочено, че търговците, вземащи всички предпазни мерки, които основателно биха могли да бъдат изисквани от тях за гарантиране на това, техните сделки да не образуват част от вериги, която включва сделка, опорочена с ДДС измама, трябва да могат да се позовават на законността на тези сделки без риск от солидарна отговорност за плащане на ДДС, дължимо от друго данъчнозадължено лице. В случая по отношение на ревизираното дружество не може да се приеме, че е следвало да вземе допълнителни мерки, за да избегне тази отговорност. Според т. 29 и т. 30 от цитираното по-горе решение на СЕС, когато държавите-членки упражняват предоставените им от директивите на Общността правомощия, те трябва да спазват общите принципи на правото, които съставляват част от правния ред на Общността, което включва, по-специално, принципите на правната сигурност и пропорционалността. По отношение на принципа на пропорционалността следва да бъде посочено, че макар и да е законно с мерки, приети от държава-членка на основание на чл. 21, § 3 от Шестата директива, да се цели опазване правата на хазната по възможно най-ефективен начин, такива мерки не трябва да надхвърлят необходимото за постигането на тази цел. Задача на националния съд е да се определи, дали националното законодателство, разглеждано по главното производство, спазва общите принципи на правото на Общността /т. 34/. В тази връзка настоящата касационна инстанция намира, че правилно и в съответствие с доказателствата по делото АС е приел, че липсват достатъчно убедителни доказателства за установяване субективната страна на реализираната солидарна отговорност. Всички изложени доводи от органа по приходите, респективно в касационната жалба, обсъдени по -горе в мотивите на акта, обсъдени и в тяхната съвкупност не налагат на безспорния извод за знание от лицето, че данъка няма да бъде внесен от неговия доставчик, респективно че не е положил дължимата грижа да избегне вменената му с РА солидарната отговорност и то за процесните ревизирани периоди. С оглед крайния съдебен акт и предвид изричната претенция на ответника по касация, Дирекция "ОДОП"- В. Т., при ЦУ на НАП, следва да заплати на "Н. М." ЕООД сумата от 2000 лева, направени разноски за настоящата инстанция. С оглед на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение