Решение № 13599 от 31.10.2012 г. на ВАС по адм. д. № 1969/2012 г.

Решение № 13599 от 31.10.2012 г. на ВАС по адм. д. № 1969/2012 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Подадена е касационна жалба от "Гунифал" ЕООД гр. София, чрез пълномощника адв. Костов, срещу решение № 5934/22.12.2011 г., постановено по адм. дело № 7519/2009 г. по описа на Административен съд София - град /АССГ/, в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № 2000807700/10.03.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение № 1233/7.09.2009 г. на Директор Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" /ДД "ОУИ"/ София при ЦУ на НАП, както и в частта относно присъдените на дружеството съдебни разноски. Касаторът поддържа, че решението в обжалваната част е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, представляващо касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се излагат съображения, че съдът неправилно е приел, че фактурираните услуги следва да се обложат по чл. 21, ал. 3, т. 2, б. "в" ЗДДС. По подробно изложени съображения касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него да бъде постановено друго, с което да бъде отменен РА в обжалваната част и да се присъдят направените и доказани разноски в пълен обем. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. София при ЦУ на НАП, не е изразил становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, намира жалбата за допустима. Като прецени наведените в жалбата доводи и доказателствата по делото, приема следното: С решение № 5934/22.12.2011 г., постановено по адм. дело № 7519/2009 г. по описа на АССГ е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № 2000807700/10.03.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение № 1233/7.09.2009 г. на ДД "ОУИ" София, в частта, в която за данъчни периоди м. 11 и м. 12.2007 г. е начислен данък /ДДС/ в размер на 26 399,75 лв. по фактури № № 20070001/01.11.2007 г., 200070003/29.11.2007 г., 20070005/3.12.2007 г. и 200070007/19.12.2007 г., издадени от NMA Trade LLC. В частта, в която РА е отменен, решението на АССГ е влязло в сила и не е предмет на настоящото производство. За да отхвърли жалбата против ревизионния акт, съдът е приел, че с РА законосъобразно е начислен ДДС за предоставените на ревизираното дружество консултантски услуги от NMA Trade LLC, на основание чл. 82, ал. 2, т. 2 ЗДДС /ред. ДВ, бр. 108/2006 г./ вр. с чл. 21, ал. 3, т. 2, б. "в" ЗДДС /ред. ДВ, бр. 41/2007 г./. Правилно съдът е приел, че спорът е правен, а относно фактите не се формира такъв. Установената фактическа обстановка не е предмет и на касационно оплакване. Безспорно е, че услугите, за които са издадени четирите фактури, са реално извършени. Доставчикът NMA Trade LLC не е регистрирано по ЗДДС лице и не е установен на територията на РБ. Касаторът е регистрирано лице по ЗДДС, установено на територията на РБ като държава-членка на ЕС. Услугите са фактурирани като основанието за това е посочено като "комисионна според договор от 1.11.2007 г.". Не са включени в дневниците за покупки и в СД по ЗДДС на дружеството. Съгласно консултантския договор от 1.11.2007 г. предмет на договора са консултации - проучване на пазара в областта на рекламната, печатната и издателската дейност; извършване на незабавни мениджърски услуги и консултации по искане на възложителя. С анекс от 14.11.2007 г. е разширен предметът на дейност като към него се добавят и услуги, свързани с извършване на проучвания и представяне на консултации в областта на недвижимите имоти, строителството и дизайна. Представителят на изпълнителя декларира, че предоставените услуги по четирите фактури са свързани с проучвания в областта на недвижимите имоти. При така установената фактическа обстановка спорът е формиран около мястото на изпълнение и вида на доставяните услуги, съобразно редакцията на чл. 21 ЗДДС, действаща към м. 11 и м. 12.2007 г. Според вида на услугите, предоставяни от консултанти, обосновано съдът е възприел тезата на приходните органи, че са налице всички условия по чл. 21, ал. 3 ЗДДС, за да се приеме, че мястото на изпълнението им е по седалище на получателя. Съгласно чл. 82, ал. 2 ЗДДС, в ред. към същия период, данъкът /ДДС/ е изискуем от получателя на доставката на услуги по чл. 21, ал. 3 ЗДДС, когато същият е данъчно задължено лице, а доставчикът не е регистриран по ЗДДС и не е установен на територията на РБ. Предвид тази законова уредба и наличието на изискуемите кумулативни условия, законосъобразен е изводът на съда, че ДДС по четирите фактури се дължи от ревизираното лице, което е установено с обжалвания РА. Оплакването на касатора за незаконосъобразност е свързано с изводите на съда относно вида на услугите. Касаторът счита за необоснован изводът, че фактурираните услуги са такива по чл. 21, ал. 3 ЗДДС, тъй като счита, че са услуги, свързани с недвижими имоти по смисъла на чл. 21, ал. 2, т. 1 ЗДДС, в ред. към същия период. Оттам счита, че не се дължи данък от получателя им, тъй като чл. 82, ал. 2 ЗДДС, определящ по изключение дължимост на ДДС от получателя, не препраща към услугите по чл. 21, ал. 2 ЗДДС. Позовава се на анекса към консултантския договор и декларацията на изпълнителя по него. Оплакването е неоснователно. Не са наведени доводи, различни от тези, които са били обсъдени от първата съдебна инстанция и на които е даден законосъобразен и обоснован отговор от съда. Договорените и фактурирани услуги са консултантски. Това е така, тъй като определящо за квалифицирането им не е само професията на лицето. От съдържанието на целия текст на чл. 21 ЗДДС, озаглавен "Място на изпълнение при доставки на услуги" и конкретно от текста на чл. 21, ал. 3, т. 2 ЗДДС е видно, че разпоредбата се отнася не до професии, като тези, които са споменати в него, а до услуги. Изброяването в разпоредбата на определени професии е използвано от законодателя като средство за определяне на категориите труд, изразяващи се в предоставяне на услуги, за които съответната професия се отнася. Касае се до услугите, които се предоставят обичайно и по принцип в рамките на изброените професии. Консултирането като дейност, съответно консултантската услуга се изразява в предоставяне на експертно становище, мнение, съвет и заключение по въпроси от определена област, по която лицето, осъществяващо услугата е специалист, съответно притежава необходимата компетентност. Консултантските услуги се предоставят в различни области и практически могат да се отнасят до всеки вид човешка дейност. Тези услуги биха могли да са свързани с консултации в областта на недвижимите имоти, при което мястото им на изпълнение би се определило по реда на чл. 21, ал. 2 ЗДДС. В случая обаче, от значение за облагането не е мястото на изпълнение, а вида на услугите. Т. е. тезата на касатора е несъстоятелна, защото дори консултантските услуги да са свързани с недвижими имоти, те не променят вида си като консултантски услуги, посочени в чл. 21, ал. 3 ЗДДС. За облагането по чл. 82, ал. 2, т. 2 ЗДДС мястото на изпълнение се явява ирелевантен фактор. Препратката по чл. 82, ал. 2, т. 2 ЗДДС не е спрямо мястото на изпълнение на услугите, а към вида на услугите, посочени в чл. 21, ал. 3 ЗДДС. В случая безспорно има доставка на услуги, посочени в чл. 21, ал. 3 ЗДДС, било те свързани или несвързани с недвижими имоти. В този смисъл и при допълване на мотивите на първоинстанционния съд, решението следва да се потвърди в обжалваната му част. За пълнота следва да се отбележи, че са обосновани и изводите на съда за недоказаност на тезата, че фактурираните услуги са свързани с недвижими имоти. Правилно съдът се е позовал на вписаното в самите фактури, препращащи към договора, в който не са уговорени каквито и да са услуги, свързани с недвижими имоти. В доказателствена тежест на касатора е да установи твърдяните от него и ползващи го факти и обстоятелства, че услугите по четирите фактури са свързани с недвижими имоти. В тази връзка не се представят доказателства за услуги, свързани с конкретни недвижими имоти. В изявлението на представляващия изпълнителя също не са посочени конкретни данни. Само и единствено с наличието на уговорка за извършване на услуги, свързани с недвижими имоти /само за три от фактурите, тъй като една от фактурите е издадена преди сключване на анекса/, не се доказва пълно, че такива услуги са извършени, при липса на данни за конкретни недвижими имоти. С оглед изхода на спора и липсата на данни да са направени разноски от ответника по касация, не се присъждат разноски за касационната инстанция. Що се отнася до искането на касатора за отмяна на решението на АССГ в частта за присъдени разноски в негова полза в размер на 2484 лв. и постановяване вместо това на друго решение, с което да се уважи пълния размер на претендираните разноски в размер на 6839,76 лв., същото е недопустимо. Разноските, чието изменение на практика се иска, са присъдени в полза на жалбоподателя, съобразно уважената част от жалбата му, в която част решението на АССГ не е предмет на касационна проверка. Недопустимо е подаване на жалба само в частта за разноските, тъй като решението в тази си част има характер на определение, което не подлежи на самостоятелен касационен контрол, тъй като не попада в приложното поле на чл. 229, ал. 1 от АПК. С разпоредбата на чл. 248, ал. 1 от ГПК, вр. с чл. 144 от АПК е предоставена възможност на страната да поиска изменение на решението, в частта за разноските от съда, който го е постановил. Ето защо касационната жалба в частта й относно разноските се приема за молба за изменение на решението в частта му за разноските, присъдени в полза на жалбоподателя. По това искане, с правно основание чл. 248, ал. 1 от ГПК, се дължи произнасяне от АССГ, чието определение по реда на чл. 248, ал. 3 ГПК, вр. с чл. 144 от АПК подлежи на обжалване пред Върховен административен съд. Ето защо следва да бъде прекратено касационното производство в тази му част като делото се изпрати на АССГ за произнасяне по жалбата с вх. № 1105/16.01.2012 г. по описа на АССГ, в частта й по р. II от нея, относно разноските, като по искане за изменение на решението в частта му за разноските, присъдени в полза на жалбоподателя, съобразно уважената част от жалбата, подадена срещу РА до АССГ. Водим от горното, Върховният административен съд, осмо отделение,