Решение № 4163 от 5.4.2024 г. на ВАС по адм. д. № 9815/2020 г.

Производството е по реда на чл.208 и сл. от АПК, във връзка с чл.160, ал.7 от ДОПК.

С решение 14/26.06.2020 г. постановено по адм.д.274 по описа на Административен съд гр.Русе за 2019 г. е отменен ревизионен акт /РА/ Р-03001818000731-091-001/04.10.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с решение 349/13.03.2019 г. на Директора на Дирекция ОДОП-Варна, в частта, с която на Момтрейд Русе ООД са установени задължения за ДДС за данъчен период от 24.06.2014 г. до 31.12.2015 г. за разликата над 264 027.60 лв. до 316 833.05 лв. главница и за разликата над 89 315.83 лв. до 107 178.98 лв. за съответните лихви за забава. В останалата част жалбата е отхвърлена.

Недоволни от постановеното решение са останали и двете страните в производството, поради което са го обжалвали.

Първата касационна жалба е подадена от Момтрейд - Русе ООД, чрез адв.Иванова, срещу съдебното решение в частта, с която е отхвърлена като неоснователна жалбата на дружеството срещу ревизионен акт Р-03001818000731-091-001/04.10.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с решение 349/13.03.2019 г. на Директора на Дирекция ОДОП - Варна, относно установените задължения за ДДС за данъчни периоди м.07 - м.12.2014 г. и от м.01.2015 г. до 12.2015 г. в размер на 264 027.60 лв. главница и лихви до размер на 89 315.83 лв. Според изложеното в касационната жалба, решението е неправилно и необосновано, постановено е в противоречие с доказателствата по делото, разпоредбата на чл.40, т.1 от ЗДДС и практиката на ВАС, т.е. налице са касационни основания по чл.209, т.3 от АПК.

Според първият касатор неправилно и необосновано административният съд приема, че извършените от Момтрейд - Русе ООД доставки по полагане на грижи към чуждестранни физически лица не представляват социални услуги по смисъла чл.40, т.1 от ЗДДС и не са освободени от облагане с ДДС. Този извод е в противоречие с приетите по делото писмени доказателства, две заключения на съдебно-счетоводната експертиза, разпоредбите на ЗДДС и Закон за социалното подпомагане /ЗСП/, в относимата им редакция към процесните данъчни периоди, както и извлечението от Социалния кодекс на Република Германия.

Изцяло незаконосъобразно, в хода на ревизионното производство е прието, че не са посочени конкретните дейности, които дружеството поема задължение да извършва в полза на чуждестранните граждани. В последствие съдът е споделил безкритично тези изводи.

Съдебното решение е в противоречие и с разпоредбата на чл.40, т.1 от ЗДДС, според която извършването на социални услуги е освободена доставка. Услугите предоставяни от Момтрейд - Русе ООД имат за предмет полагане на грижи в полза на лицата, които се нуждаят от тях. Тези грижи по смисъла на §1, т.6 от ДР на ЗСП са социални такива и следователно не се начислява ДДС върху тях. Касаторът се позовава на решение 8841/03.07.2009 г. постановено по адм.д.2951/2009 г. на ВАС, според което за определяне на социалната услуга като освободена доставка от значение е нейният характер, а не това кой я извършва.

Решението се обжалва и в частта за разноските, тъй като в полза на дружеството не са присъдени такива. За да откаже присъждане на разноски, АС-Русе се е позовал на чл.161, ал.3 от ДОПК. От касатора се твърди, че не е станал причина за отмяна на ревизионния акт по реда на чл.67, ал.2 от ЗДДС и доказателствата представени пред съда не са обосновали решението в тази част.

Въз основа на горното се иска решението да бъде отменено в тази част, както и да бъде отменен съответно ревизионният акт за установените задължения.

Претендира се присъждане на разноски и за двете съдебни инстанции.

Ответникът по тази касационна жалба - Директор на Дирекция ОДОП Варна, не изразява становище.

Втората касационна жалба е подадена от Директора на Дирекция ОДОП - Варна. Вторият касатор намира, че неправилно е отменен ревизионен акт Р-03001818000731-091-001/04.10.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с решение 349/13.03.2019 г. на Директора на Дирекция ОДОП-Варна, за сумата над 264 027.60 лв. до 316 833.05 лв. главница и за разликата над 89 315.83 лв. до 107 178.98 лв. за съответните лихви за забава. Решението е неправилно постановено, поради нарушение на материалния закон и е необосновано, по следните съображения:

Оспорват се изводите на решаващият състав, че в договорената между страните цена на услугата е с включен ДДС и следва да се спази правилото регламентирано в чл.67, ал.2 от ЗДДС. В съдебния акт не са изложени мотиви, защо при конкретната фактическа обстановка следва да се приеме, че ДДС е включен в договорената цена. Изводите на съда са направени въз основа на изготвената по делото съдебно-счетоводна експертиза, но не е съобразено, че в приложените по делото фактури е отбелязано каква е данъчната основа, а ДДС е посочен като 0%. Следователно ревизираното лице е приело, че осъществените от него доставки са облагаеми със ставка на данъка 0%, т.е. не е налице включване на данъка в основата, а неговото неначисляване. Тези обстоятелства не са съобразени от първоинстанционният съд, поради което е допуснато неправилно тълкуване на разпоредбите на ЗДДС. Съгласно чл.26, ал.1 от ЗДДС данъчната основа по смисъла на този закон е стойността, върху която се начислява данъкът в зависимост от това дали доставката е облагаема или освободена. Поради това, че доставката е облагаема и неправилно е начислен данък в размер на 0%, то следва да се приеме, че същият е 20%, като основата е тази посочена във фактурите представени по делото.

По изложените съображения се иска решението в тази част да бъде отменено, като бъде отхвърлена подадената срещу ревизионния акт жалба и в тази част.

Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции в размер на 10 010.24 лв.

Ответникът по тази касационна жалба Момтрейд - РусеООД, намира твърденията на Директорът на дирекция ОДОП гр.Варна за неоснователни. Постановеното решение в отменителната част е правилно и законосъобразно, изцяло е съобразено с изслушаната експертиза относно начина, по който следва да се определи размера на задълженията за ДДС по реда на чл.53 ППЗДДС. Моли, да бъде оставено в сила.

С определение по хода на делото от 04.11.2021 г. Върховен административен съд спира касационното производство и е отправено преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз(СЕС) за тълкуване на приложими разпоредби на Съюзното право, по което е образувано дело С-620/21г. Делото на СЕС приключило с решение от 11 май 2023г.

С решението СЕС приема :

1. Частноправният субект може пряко да се позове на член 132, параграф 1, буква ж) от Директивата за ДДС по отношение на държавата членка, която следва да извърши данъчното облагане, въпреки предоставеното в тази разпоредба право на преценка на държавите членки. Това важи независимо от обстоятелството дали мястото на доставка се определя съгласно принципа на държавата на местоназначение или съгласно принципа на държавата на произход и независимо от това дали тази услуга е предоставена чрез посредник.

1. Член 132, параграф 1, буква ж) от Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че съответната държава членка, която взима решението за признаване на други организации, е тази в която услугите действително се извършват и чиито социални системи по принцип заплащат тези услуги. При трансгранични доставки на услуги това може да е и държава членка, на която Директивата не предоставя съответното правомощие за данъчно облагане чрез мястото на доставка.

Въпреки това държавата членка, на която Директивата предоставя съответното правомощие за данъчно облагане чрез мястото на доставка, трябва да прецени само съгласно собственото си право (ако същото правилно транспонира член 132, параграф 1, буква ж) от Директивата за ДДС) дали съответната доставка е доставка на услуги, тясно свързани със социалните грижи и социалното осигуряване, и дали това е доказано в достатъчна степен.

1. Фактът, че търговско дружество е регистрирано като доставчик на социални услуги в държавна агенция, сам по себе си не е достатъчен, за да се направи извод, че организацията е призната за благотворителна, като са спазени границите на правото на преценка.

След възобновяване на касационното производство на страните е предоставена възможност да вземат становище по прилагането на тълкувателния акт на СЕС. И двете страни обосновават, че мотивите на тълкувателния акт подкрепя поддържаното от тях становище в хода на ревизионното и съдебно производство.

В приложените по делото писмени бележки от процесуалния представител на Момтрейд - Русе ЕООД, освен изложените аргументи в подкрепа на искането за отмяна на съдебното решение е посочено, че изводите на АС гр.Русе са в пряко противоречие с постановеното решение на СЕС по дело С-620/2021 г., според което частноправния субект може пряко да се позове на чл.132, §1, б. ж от Директивата за ДДС, по отношение на държава членка, която следва да извърши данъчното облагане. Намира, че произнасянето на СЕС подкрепя поддържаната от ревизираното дружество теза пред органите по приходите и пред съда, че осъществените доставки на услуги са освободени.

Директорът на Дирекция ОДОП гр.Варна, чрез процесуалния си представител в приложена по делото молба-становище поддържа искането си решението да бъде оставено в сила в частта, с която жалбата на Момтрейд Русе ЕООД е отхвърлена и да бъде отменено в останалата му част. Поддържа, че изложените от съда мотиви за законосъобразност на ревизионния акт се подкрепят и от тълкуването на СЕС направено с решение по дело С-620/2021 г.

Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор, намира че подадените срещу решението на АС-Русе касационни жалби са неоснователни. Поддържа вече изложените становища по делото на 17.02.2021 г. и на 15.09.2021 г.

Съдебният акт е правилен, постановен е въз основа на извършения анализ на представените доказателства и е съответно на приложимия материален закон. Анализът на съвкупния по делото доказателствен материал, налага идентичен на изведения от страна на съда обоснован извод, за останало недоказано в случая предоставяне от страна на дружеството - касатор на услуги със социален характер. При това положение правилно съдът е приел, че за същото не възниква правото да се ползва от привилегията на чл.40, т.1 от ЗДДС за освобождаване на процесните доставки.

Неоснователна е и подадената от Директора на дирекция ОДОП - Варна касационна жалба. За да приеме, че неправилно е определена данъчната основа и начислената лихва, решаващият състав се е позовал на изготвената по делото експертиза и правилно е редуцирал задължението с оглед заключението на вещото лице.

Предлага решението да бъде оставено в сила, тъй като не са налице касационни основания за неговата отмяна.

Върховен административен съд, състав на Осмо отделение като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл.218, ал.1 от АПК, съобрази постановеното решение на СЕС от 11 май 2023г. по дело С-620/21 г., намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационните жалби са подадена в срок и от страни, засегнати неблагоприятно от съдебния акт, който подлежи на инстанционнен контрол, поради което са процесуално допустими и се дължи разглеждането им по същество.

Предмет на оспорване пред АС-Русе е бил ревизионен акт /РА/ Р-03001818000731-091-001/04.10.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с решение 349/13.03.2019 г. на Директора на Дирекция ОДОП-Варна, с който на Момтрейд Русе ООД са установени задължения за ДДС в размер на 316 833.05 лв. главница и лихви в размер на 107 178.98 лв. за данъчен период от 24.06.2014 г. до 31.12.2015 г.

Според мотивите на съдебното решение са налице основания ревизионното производство да бъде проведено по реда на чл.122 и сл. от ДОПК. Органите по приходите са обосновали наличието на основанията по т.3, т.4 и т.5 от ал.1 на разпоредбата. Дружеството е издавало фактури в полза на фирмите посредници в Австрия и Германия, а не на физическите лица, които реално са ползвали услугите му. Това е довело до неотчитане на продажби към граждани на Германия и Австрия, които са реално извършени. Липсата на счетоводно отчитане на тези продажби от своя страна препятства коректното установяване на оборотите на търговеца и съответно установяването на данъчните задължения.

Определено е и мястото на изпълнение на доставката за целите на данъчното облагане съгласно разпоредбата на чл.21, ал.1 ЗДДС. По смисъла на чл.12 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл.9 от закона, когато е извършена на от данъчно задължено лице и е с място на изпълнение на територията на страната.

Съдът е приел, че спорът между страните е формиран по въпросите дали услугите, документирани в процесните фактури издадени от ревизираното лице представляват социални услуги по смисъла на закона и дали същите са освободени съгласно чл.40, т.1 от ЗДДС.

За разрешаване на основания спор между страните, са обсъдени приложимите разпоредби на ЗДДС и Закона за социално подпомагане/ЗСП/, като са възприети аргументите на органите по приходите, че следва да бъде доказано предоставянето на социални услуги и на територията на Германия и Австрия, съгласно законодателството на съответната държава членка, гражданите на която са ползватели на тези услуги. Според съдебния състав от дружеството не са представени доказателства в този смисъл, както и не е установено обстоятелството, че ревизираното лице е благотворителна организация по смисъла на законодателството, в страната на изпълнение на услугите.

Съдът, за да обоснове крайният си извод, че предоставянето на социални услуги не е доказано, е посочил, че определящ за данъчното третиране на доставката е характерът на извършените услуги. За да бъде определена една услуга като социална, тя трябва да отговаря на определението на §1, т.6 от ДР на ЗСП, но освен това трябва да има социален характер и съгласно действащото законодателство на Германия и Австрия. А това обстоятелство не е установено с официални документи, които са издадени от компетентни органи, в страните, в които са осъществявани грижите. Според решаващият състав на АС-Русе, дружеството дори не е представило документи, съгласно българското законодателство, за да удостовери социалният характер на процесните услуги.

Обсъдени са и представените в превод документи, в хода на съдебното производство, представляващи декларации на немски граждани, че са получавали социални грижи в различен период от време от лица - български граждани, които са служители на ревизираното лице. Само за две от декларациите се установява, че се отнасят за процесните периоди. Съдът не е кредитирал приложената документация, като е посочил , че документите са частни по своя характер, нямат достоверна дата и са неотносими към предмета на доказване.

В съдебното производство са представени и фактури издадени на физически лица за същите услуги за които са издадени и фактури към посредническите фирми HAC-HelpAroundtheClock; WernertKerstin; Respecto; Wendlandfee; Fa.Uwia; VitaFonfaraGmbH и VermittlungAgenturAnita, като съдържанието им е идентично. От съдържанието на фактурите се установява, че са издадени за командироването на нашия работник. Издадените в последствие фактури на физическите лица не са тези, които са включени в счетоводната документация на ревизираното лице.

АС - Русе е изложил мотиви, че размерът на задължението е неправилно установен от органите по приходите, като не е спазено правилото на чл.67, ал.2 от ЗДДС. Според решаващият състав в цената на предоставяните услуги е включен ДДС, поради което данъчната основа следва да бъде намалена, както и установените задължения въз основа на нея. Конкретният размер на намалението е съобразен с изготвената по делото съдебно-счетоводна експертиза.

При определяне на разноските, първоинстанционният съд е приел, че е налице основание по чл.161, ал.3 ДОПК да бъдат възложени на Момтрейд Русе ООД, тъй като са представени доказателства, които е можело да бъдат приложени още в хода на административното производство.

Решението е правилно постановеното по същество на спора и неправилно в частта, с която са определени разноски в тежест на Момтред Русе ООД по реда на чл.161, ал.3 ДОПК.

Постановеният от първоинстанционният съд съдебен акт, в частта, с която е разрешено спорното право не страда от пороците, релевирани в касационната жалба. Касационният съдебен състав споделя решаващите правни изводи на първостепенния съд и препраща към мотивите на постановеното от него решение по чл. 221, ал. 2, изр. 2 АПК.

Фактите по делото са установени пълно и цялостно след анализ на събраните доказателства и въз основа на тези установявания правилни и обосновани са правните изводите на първостепенният съд за материална незаконосъобразност на оспорения индивидуален административен акт.

По касационната жалба на Момтрейд-Русе ООД:

Твърденията на касатора, че постановеното съдебно решение е неправилно по същество на спора в обжалваната част не могат да бъдат споделени от настоящия състав.

Обосновано е прието от първоинстанционния съд, че са налице основания производството да бъде проведено по чл.122 и сл. от ДОПК. Видно е от писмените доказателства и от заключението на вещото лице, че вписаното в процесните фактури, относно получателите на услугите е некоректно. Според отразеното в тях получатели на фактурираните грижи са немски и австрийски дружества, а това не отговаря на истината. Фактурите не отразяват действително извършените сделки, тъй като те касаят предоставяне на услуги по отношение на конкретно посочени физически лица. Освен това фактурираните услуги са отразени като такива, по отношение на които следва да се приложи нулева ставка за облагане с ДДС. Следователно правилно е прието от съда, че се касае за счетоводство, което не отразява вярно сделките осъществявани от дружеството. Фактури, в които като получатели са посочени физически лица са представени. Въпреки това тези нови фактури не съдържат конкретизация на твърдяното от ревизираното лице, че се касае за предоставяне на грижи на конкретни физически лица, които имат характер на социални услуги. Договорите, заповедите за командироване и отразеното във фактурите, е свързано с изпращането на български граждани, които да работят в чужбина.

Съобразно правилото на чл.21, ал.1 ЗДДС, правилно АС гр.Русе е приел, че облагането с ДДС, съответно освобождаването на сделките следва да бъде по мястото на което е установен доставчикът, тъй като получателите на услугите са физически лица нерегистрирани за нуждите на облагането с ДДС. Изводите му са в съответствие с приетото от СЕС в т.64 от решението по дело С-620/2021 г. Според това тълкуване за целите на прилагането на ДДС доставките на социални услуги в полза на физическо лице, пребиваващо в държава членка, различна от тази в която доставчикът е установил стопанската си дейност се считат за извършени на територията на държавата членка, в която е установен доставчикът. Фактът, че услугите се осъществяват на територията на държава членка различна, от тази, в която е регистриран доставчикът, не препятства правото на освобождаване на доставката. Според СЕС не може да се направи извод, че когато посочените в тази разпоредба доставки на услуги фактически са извършени в държава членка различна от тази, в която доставчикът е установил стопанската си дейност, за тях не е налице предвиденото в нея право на освобождаване.

Редът и начинът на освобождаването на определени категории доставки е предвиден в Директивата за ДДС и в националното законодателство. В ЗДДС са посочени доставките, които според националното законодателство са освободени. Предпоставките, при които може да бъде приложено освобождаването също са ясно определени.

Правилно, в атакуваното съдебно решение е определено, че за разрешаване на основния спорен въпрос между страните следва да бъде извършена преценка доколко извършените услуги са освободени според чл.40, т.1 от ЗДДС, която предвижда, че е освободена доставката на социални услуги. С оглед спецификата на разглеждания правен спор са обсъди и нормите на чл.132, §1, б. ж от Директива 2006/112/ЕО. Изложените от АС гр.Русе мотиви не противоречат на тълкуването на СЕС по дело С-620/21 направено във връзка с отправеното преюдициално запитване в настоящото производство.

Твърдението на касатора, че с оглед приетото в т.1 от решението дело С-620/21 г., той може да се позове директно на чл.132, §1, б.ж от Директива 2006/112/ЕО е принципно вярно. Но не държи сметка за изрично посоченото в т.67 от решението, че преценката на естеството на услугите и дали същите представляват доставки на услуги, тясно свързани със социалните грижи и социалното осигуряване трябва да се извърши от гледна точна на българското законодателство.

В мотивите на атакуваното съдебно решение, първоинстанционният съд е извършил такава преценка и е обосновал, че удостоверенията, издадени от Агенцията за социалното подпомагане/ удостоверение за регистрация 1292-01/14.11.2013 г.; удостоверение за личен асистент на възрастни хора; удостоверение за регистрация 1292-02/14.11.2013 г. за социален асистент за възрастни хора и Удостоверение за регистрация 1292-03/14.11.2013 г. за домашен помощник за възрастни хора/ определят дружеството като такова, което предоставя социални услуги на територията на страната. Правилно е прието, че преценката, дали да бъдат освободени тези услуги зависи от техния характер. Предоставяните услуги трябва да бъдат в общ интерес в социалния сектор, а освобождаването цели да намали разходите за предоставянето им и по този начин да ги направи по-достъпни за лицата, които могат да се възползват от тях. Следователно дали една услуга подлежи на освобождаване се извършва с оглед интереса не на ревизираното лице, а на ползвателя на услугата. Освобождаването на социалните услуги е с цел да облекчи нуждаещите се от разходите за поддържане на нормален живот, а не да създаде привилегия за предоставящия услугата и да гарантира по-голяма печалба в негова полза. С оглед на това, в конкретния случай не е доказано, че предоставяните услуги са със социален характер.

Услугите по обгрижване на възрастни и болни хора, могат да бъдат предоставяни освен като част от политиката на държавата за подпомагане на хората в неравностойно положение и при условия на частно финансиране. СЕС в своята практика поддържа, че една организация /широко понятие, в което се включват и такива субекти, които осъществяват дейност с цел печалба/е благотворителна по смисъла на директивата, когато осъществява дейност в обществен интерес или че други данъчно задължени лица осъществяващи същите дейност и вече са били признати по сходен начин, както и че голяма част от разходите за съответните услуги евентуално се поемат от здравноосигурителни каси или социално осигурителни институции. Според т.87 от решението по дело С-620/21 държавите членки могат да предвидят различни правила за освобождаване на доставките на социални услуги, което да доведе до липса на всякаква еднаквост на практиките. Ето защо е важно и установяването, че този вид грижи на първо място се определят като социални, но и при предоставянето им са спазени всички правила за освобождаването им от държавата по облагане.

От доказателствата по делото се установява, че до започване на ревизията Момтрейд Русе ООД е третирало, макар и неправилно, доставките като ВОД и ги е облагало със ставка 0. Услугите не са били ВОД, тъй като се касае не за доставка на стоки, а на услуги и не е следвало да бъдат облагани с нулева ставка. След като е установено, че мястото на облагане по издадените фактури между ревизираното лице и посредническите фирми е на територията на държавата - членка, в която доставчика е установил своята дейност, са издадени нови фактури с получатели по доставката физически лица, немски и австрийски граждани. Тогава отново се поддържа от ревизираното лице, че не дължи ДДС, тъй като предлага социални услуги.

Въпреки спецификите на режима по освобождаване, за да бъде приложен, следва да бъдат представени надлежни документи за отчитане на доставките. По делото са представени 501 бр. фактури, които първоначално са били издадени в полза на дружествата посреднициHAC-HelpAroundtheClock; WernertKerstin; Respecto; Wendlandfee; Fa.Uwia; VitaFonfaraGmbH и VermittlungAgenturAnita, а в последствие на физическите лица , по отношение на които са полагани грижите. Фактурата е първичен счетоводен документ и като такъв е носител на информация за регистрирана стопанска операция. За целите на данъчното облагане е от значение има ли достатъчно данни за осъществена стопанска операция. В настоящото производство представените фактури не съдържат необходимата информация, въз основа на която да се направи извод за предоставяните услуги. Този дефицит не е преодолян и със събраните в ревизионното и производства доказателства. След като мястото на изпълнение е определено на територията на РБ и данъчното третиране на доставките ще се извършва съгласно националното законодателство, то към фактурите следва да бъдат приложени изискванията на чл.114 от ЗДДС. В разпоредбата са посочени ясно реквизитите на фактурата, като чрез това изброяване се цели в максимална степен доставката да бъде индивидуализирана. Съгласно чл. 6, ал. 5 от Закона за счетоводството (ЗСч) документална обоснованост е налице, когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ал. 1 и 3 (в т. ч. предмет и стойностно изражение на стопанската операция), но за нея има документи, които я удостоверяват. В приложените по делото фактури е посочено, че услугата се предоставя съгласно договор, но този договор е сключен между посредника и ревизираното лице. За уточняване на конкретните нужди на лицата, за които са полагани грижи са представени анкетни карти, но не е налице връзка между сключения договор, платената цена, нуждите на подпомаганото лице, служителят на РЛ, който е осъществил услугата и периода, за който това се е случвало.

Относно съдържанието на процесните фактури, следва да бъде съобразено и решението на СЕС от 15 септември 2016 г. по дело С-516/14. Според тълкувателните мотиви на съда, се изисква фактурата да съдържа данни за естеството и обхвата на предоставените услуги и това изискване трябва да се тълкува през призмата на целта да могат данъчните административни органи да контролират плащането на дължимия данък и ако е необходимо, наличието на право на приспадане на ДДС. В пълна степен това се отнася и за прилагане режима на освобождаване. В същото решение е предвидено и задължението на съда, в случай, че установи, че процесните фактури не отговарят на изискванията по член 226, точки 6 и 7 от тази директива, да провери дали представените приложения дават по-подробно описание на разглежданите услуги и могат ли по силата на член 219 от Директивата да се третират като фактура в качеството на документи, които изменят и се отнасят специално и недвусмислено за първоначалната фактура (т. 27 и т. 30 и т. 34, от цитираното решение). Макар да не се е позовал на цитираното по-горе решение, АС гр.Русе е извършил такава преценка, като обосновано е приел, че макар приложените фактури в хода на ревизионното производство, издадени на дружествата посредници и тези, които са издадени в последствие на физическите лица да съответстват като номер и дата не могат да обосноват извършването на социални услуги. Същите нямат такъв предмет, а съпътстващите документи не могат да бъдат кредитирани като такива, които заместват дължимото съдържание, тъй като са съставяни в последствие и за нуждите на ревизионното и съдебно производство.

Безспорно и пред касационната инстанция са приложени доказателства - декларации, благодарствени писма и др., от които е видно, че служители на Момтрейд Русе ООД са полагали грижи за немски и австрийски граждани. Тези грижи са били на необходимото ниво и с изискваното качество, но това само по себе си не отменя изискването предоставяните услуги да са отчетени надлежно в счетоводството на ревизираното лице, което да позволи да бъде извършена преценка относно приложимостта на режима за освобождаване съгласно чл.38 ЗДДС. Съдържанието на фактурите и приложените договори е във връзка с командироването на български граждани, които работят на територията на Германия и Австрия не дават основание да се приеме, че са предоставяни социални услуги.

По горните съображения касационната жалба на ревизираното лице е неоснователна и решението в тази част следва да бъде оставено в сила.

По касационната жалба на Директора на дирекция ОДОП-Варна:

Съдът е извършил дължимата проверка за законосъобразност на размера на определената данъчна основа върху която е определен размерът на ДДС, като е изложил мотиви и за начина, по който са изчислени.От събраните по делото доказателства се установява, че издадените фактури между ревизираното лице и неговите посредници в Германия и Австрия съдържат вписване на определена цена и нулева ставка по ДДС. Доставчикът е третирал тези доставки като такива, които се облагат с нулева ставка и това е посочил в отчетните си документи. В хода на ревизията е прието, че това са фактури, които отразяват неправилно предоставените от Момтрейд-Русе ООД услуги и същите са квалифицирани от органите по приходите като първични документи с невярно съдържание. В този смисъл правилно съдът е приложил разпоредбата на чл.67, ал.2 ЗДДС и е определил по-малък размер на задълженията, като е съобразил заключението на изслушаната съдебно-счетоводна експертиза. Услугите са предоставяни на физически лица, нерегистрирани за целите на облагане с ДДС в Германия и Австрия, поради което и договорената цена е крайна такава с включен данък. Правилно в този смисъл е решението на АС гр.Русе, с което въз основа на изслушаната по делото експертиза е намален размерът на данъчните задължения на ревизираното лице. Твърденията на вторият касатор не могат да бъдат споделени, поради което решението и в тази част следва да бъде оставено в сила.

Решението на АС гр.Русе е неправилно в частта на разноските .

Съгласно чл. 161, ал. 3 ДОПК, в случаите, когато пред съда се представят доказателства, които е могло да бъдат представени в административното производство, представилата ги страна заплаща изцяло разноските по делото независимо от неговия изход, освен в случаите по чл. 155, ал. 3 и 4.

Настоящият случай не е такъв.

Ревизионният акт е отменен частично от съда, като същият се е позовал на фактурите по делото и определените с тях данъчна основа и ставка за облагане. Изводите му не почиват на новопредставени доказателства, за да бъде възможно прилагането на разпоредбата на чл.161, ал.3 от ДОПК. Представените пред АС гр.Русе писмени доказателства от ревизираното дружество не са повлияли върху резултата от оспорването и отмяна на част от задълженията. Ето защо решението, в частта на разноските следва да бъде отменено, като в полза на първия касатор бъдат присъди разноски за първата инстанция съразмерно на уважената част от жалбата. По отношение на Момтрейд Русе ООД разноските определени съразмерно уважената част от жалбата следва да бъдат в размер на 1491 лв.

В полза на Директора на Дирекция ОДОП гр.Варна също се дължи присъждане на разноски в размер на 5 643.22 лв., определени съобразно заявената претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 6770.12 лв. и отхвърлената част на оспорването.

По разноските в касационното производство:

С оглед изхода на спора и заявените от страните претенции се дължи произнасяне и относно присъждането на сторените за настоящата инстанция разноски.

Неоснователно е поддържаното от представителя на директора на дирекция ОДОП гр. Варна възражение за прекомерност на договореното адвокатско възнаграждение. Същото е съобразено с материалния интерес по делото и е в размер многократно помалък от претендираните разноски от данъчната администрацията.

Не са налице основания да бъде приложена разпоредбата на чл.161, ал.3 от ДОПК, както е поискано в писмените бележки на процесуалния представител на директора на дирекция ОДОП гр. Варна.

Претенциите на страните за присъждане на разноски пред касационната инстанция са своевременно заявени и следва да бъдат уважени при съобразяване изхода на делото пред касационната инстанция. В полза на Директора на дирекция ОДОП гр.Варна следва да бъдат присъдени 14 807.87 лв. разноски, а в полза на Момтрейд Русе ООД следва да бъдат присъдени разноски в размер на 1649.32 лв.

Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на осмо отделение