Решение № 731 от 16.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 6098/2012 г.

Решение № 731 от 16.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 6098/2012 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационни жалби на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП и "Глобал Инвест" ООД - гр. Варна срещу решение № 187/30.01.2012 г., постановено по адм. дело № 923/2011 г. по описа на Варненския административен съд. Директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП обжалва решението в частта, в която е отменен РА № 031004214/9.12.2010 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 1052/3.02.2011 г. на директора на същата дирекция за определения корпоративен данък за 2008 г. за сумата над 55 863,61 лв. до 274 912,57 лв., ведно със съответните лихви. Релевират се оплаквания за неправилност на решението в обжалваната му част поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът се оплаква, че правните изводи на съда по отношение на договора между "Тонерано" ЛСС - САЩ и "Глобал инвест" ООД следва да рефлектират или поне да бъдат взети предвид при преценката какви са действителните отношения между "Тонерано" ЛСС - САЩ, "Билдинг комерс" ООД и "Глобал инвест" ООД. Изложени са доводи в касационната жалба, че сделката между "Билдинг комерс" ООД и "Глобал инвест" ООД прикрива получаването на парични средства от "Глобал инвест" ООД с неустановен произход. Касаторът е изложил оплаквания, че неоснователно съдът е приел, че договорите за заем не са оспорени от приходната администрация, тъй като това било сторено още с издаването на ревизионния доклад и акт. Подробни съображения, обосноваващи оплакванията са изложени в касационната жалба, в която се иска отмяна на съдебното решение в обжалваната му част и отхвърляне жалбата на "Глобал инвест" ООД срещу ревизионния акт. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по тази касационна жалба "Глобал инвест" ООД - гр. Варна в депозираното по делото писмено възражение я оспорва, както и в представените писмени бележки на адв. Георги Амуджиев. "Глобал инвест" ООД - гр. Варна чрез процесуалния си представител адв. Георги Амуджиев обжалва съдебното решение в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 031004214/9.12.2010 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП, потвърден с решение № 1052/3.02.2011 г. за определения корпоративен данък за 2008 г. в размер на 55 863,61 лв., ведно с лихвите. Релевират се оплаквания за неправилност на решението в обжалваната му част поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Изложени са оплаквания, че ревизията неправилно е проведена по особения ред, без да е извършен анализ по чл. 122, ал. 2 ДОПК и съдът не е отчел нарушение от приходните органи. Неправилно според касатора съдът е приел, че е налице основание за приложение на законовите презумпции по чл. 116, ал. 3, т. 2 ДОПК и приетото въз основа на това, че доказателствената тежест се носи от ревизираното дружество. Не става ясно според касатора дали съдът в решението си е приел тълкуването на чл. 16 ЗКПО от директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна в решението му по повод административното обжалване на ревизионния акт. Изложени са в голямата си част оплаквания и възражения срещу ревизионния акт, а не срещу съдебното решение, което е предмет на проверката от настоящата касационна инстанция. Изложени са също така оплаквания, че решението на съда в обжалваната му част противоречи на закона, приемайки че процесните заемни суми са оборотни средства, за които е следвало да се отчетат като приходи, т.е. че са налице укрити приходи. В касационната жалба се съдържат оплаквания относно неприемането от страна на съда, че дружеството "Тонерано" ЛЛС - САЩ е регистрирано и действително съществуващо според законите на САЩ. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания са изложени в касационната жалба, с която се иска отмяна на решението в обжалваната му част и отмяна на ревизионния акт в същата част. В писмените бележки на адв. Георгиев Амуджиев се съдържа и искане за присъждане на разноски. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. Тренчева, която също е поискала присъждане на разноски. Ответникът по тази касационна жалба директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител и не е изразил становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба на "Глобал инвест" ООД и за основателност на касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна, тъй като съдът не бил обсъдил всички доказателства по делото, които сочат на действителните отношения между "Билдинг комерс" ООД и "Глобал инвест" ООД. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационните жалби са подадени от надлежно легитимирани страни и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и са процесуално допустими, а разгледани по същество жалбата на "Глобал инвест" ООД е неоснователна, а на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна е основателна поради следните съображения: По касационната жалба на "Глобал инвест" ООД. За да отхвърли жалбата на дружеството срещу РА № 031004214/9.12.2010 г. за определения корпоративен данък за 2008 г. за сумата от 55 863,61 лв., първоинстанционният съд е изложил мотиви, че правилно приходните органи са извършили ревизията по особения ред по чл. 122 и сл. от ДОПК, както и че законосъобразно с ревизионния акт е установено, че е налице отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 1 ЗКПО. Според съда правилно с ревизионния акт е констатирано, че не е доказано, че преведената по банков път сума от 300 000 евро на "Глобал инвест" ООД е вследствие на сключения между това дружество и "Тонерано" ЛЛС - САЩ договор за заем от 17.07.2007 г. Обсъдено е от съда установеното от ревизията, че преводите на сумите по договора са осъществени от територията на Република Кипър, за което жалбоподателят е твърдял, че "Тонерано" ЛЛС - САЩ има представителство. Съдът е обсъдил установеното и от ревизията, че сумата от 300 000 евро (586 749 лв.) е осчетоводена от "Глобал инвест" ООД, но това не го е довел до извод, че е налице действително получена заемна сума, а не приход. Съдът е счел, че съгласно чл. 116, ал. 3 ДОПК се презумират отношения между свързани лица, когато държавата, в която е регистрирано чуждестранното лице отказва или не е в състояние да обмени информация относно осъществените сделки или отношения. Във връзка с отговорите на американската данъчна администрация съдът е приел, че в тежест на жалбоподателя е да установи отношенията с американското дружество и действителното получаване на процесната сума като заем. Не е установено според решаващия съдебен състав, че американското дружество има клон в Кипър, с оглед установеното от ревизията, че сумата от 300 000 евро е преведена от територията на Кипър. От допуснатата и изслушана съдебно-счетоводна експертиза съдът е извел извод, че по повод осчетоводяване на процесната сума по твърденията на жалбоподателя като заемни средства, не е установено осчетоводяване на лихви, каквито са клаузите на договора за заем от 17.07.2007 г. Относно анекса от 31.08.2008 г. той е преценен от съда като документ, който не носи достоверна дата и затова няма доказателствена сила, обвързваща приходните органи и е създаден за целите на ревизионното производство. Като такъв е преценен и договора за заем и според съда тези частни документи, съдържат изгодни за ревизираното дружество клаузи са непротивопоставими на органите по приходите. Въз основа на това, съдът е обосновал изводи в подкрепа на установеното от приходните органи, че се касае за укрити приходи, поради недоказване, че процесната сума е от заем, а не приход, от който дружеството черпи икономическа основа и необосновано е намалена с нея данъчната основа за облагане, поради което на основание чл. 16, ал. 1 ЗКПО е прието, че е извършено отклонение от данъчно облагане. Решението в тази обжалвана част е правилно постановено. Правилна е преценката на първоинстанционния съд за това, че представеният договор за заем от 17.07.2007 г. представлява частен документ, който не съдържа достоверна дата и не обвързва приходните органи, т.е. той е непротивопоставим и правилно ревизията е приела, че не е доказано, че процесната сума, за която има данни, че е преведена по банков път на "Глобал инвест" ООД, е от заем. Този си извод съдът е направил след преценка на всички относими по делото доказателства, както и от заключението на съдебно-счетоводната експертиза. Правилно съдът е обсъдил, че от договора от 17.07.2007 г. не се установява кой го е подписал от името на заемодателя и дали е лице с представителна власт. Това обстоятелство не се установява по категоричен начин и от разпита на свидетеля Цанко Чупетловски, чийто показания са неясни и противоречиви. Ако това лице действително е представител на "Тонерано" ЛЛС, недоумение буди заявеното от него при разпита му от съда, че не знае с какво точно се занимава фирмата, която представлява, къде й е регистрацията, не може да отговори с кого е осъществявал контакти от името на фирмата и др. Представеното пълномощно от 2006 г. не носи достоверна дата, а и свидетелят е заявил, че има пълномощно от преди 2 години, което не установява по категоричен начин, че към момента на подписване на договора за заем от 17.07.2007 г. Чупетловски е имал представителна власт. Ако наистина свидетелят е представлявал фирмата, той е могъл и в по-късен момент по време на съдебното производство като трето неучастващо по делото лице да представи доказателства за дейността на фирмата-заемодател и доказателства за финансовото състояние - годишни счетоводни отчети, отчети за приходи и разходи, от които да се установи по безспорен начин, че е притежавала средства, които да може да предостави в заем на "Глобал инвест" ООД. Договорът за заем като реален, поражда правните си последици, когато се докаже, че сумата реално е предадена. В настоящия казус спорният въпрос е дали действително процесната сума представлява заем, а не неосчетоводен приход. При неустановяване по безспорен начин, че заемодателят е имал средства, които да даде в заем, правилно и приходните органи и впоследствие и съда са приели, че процесната сума представлява неосчетоводен приход, а не заем и затова е налице отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 1 ЗКПО. Относно възприетото в обжалваното съдебно решение, че е налице свързаност между договарящите страни на основание чл. 116, ал. 3, т. 2 ДОПК, настоящият съдебен състав изцяло споделя мотивите на първоинстанционния съд. Тази мотивировка на съда се обосновава от проведения обмен на информация между данъчните администрация на България и САЩ, като от него се установява, че "Тонерано" ЛЛС има регистрация в САЩ, окръг Колумбия на 15.12.2004 г. от регистриран агент, но друга информация за дейността на фирмата няма, поради което тя е непозната на данъчните власти в САЩ. По повод оплакването на касатора, че съдът не е уважил възражението му, че не е следвало ревизията да се проведе по реда на чл. 122 ДОПК, то е неоснователно. Наистина ревизията е посочила няколко основания по чл. 122, ал. 1, т. 2, 3 и 7 ДОПК за извършване на ревизия по особения ред. От данните по делото се установява, че основанието по т. 2 е налице - данни за укрити приходи, поради обстоятелството, че не е установено по категоричен начин, че преведените средства са от заем. При неангажиране на доказателства от ревизираното дружество, че наистина преведените суми са от заемни средства и недоказване, че заемодателят е притежавал такива средства, недоказан е останал и факта, че процесните суми са от заемни средства. Законосъобразни са изводите на органите по приходите и на съда, че се касае за приходи, които задълженото лице не е отчело. На основание чл. 124, ал. 2 ДОПК не са оборени констатациите на ревизионния акт. Задължение на касатора е било на основание чл. 116 ДОПК да докаже, че са касае наистина за заемни средства, предоставени от "Тонерано" ЛЛС. Оплакванията, че са допуснати нарушения от приходните органи относно обмена на информация са неоснователни и не се установяват от данните по делото. Установено е също така, че дружеството не е отчитало задължения за лихви, за които има клауза в договора, което още веднъж показва, че преведените суми не са от заем, а приходи, които е било длъжно да ги отчете съгласно СС-18. Правилно първоинстанционният съд е приел, че декларирането на преведените суми в БНБ не доказва произхода им и че ако това е така касаторът е следвало да представи доказателства, свързани с годишното отчитане на дружеството. Налице е наистина отклонение от данъчно облагане и затова правилно е преобразуван финансовия резултат с процесните суми и е определен корпоративен данък за 2008 г. в размера, посочен в ревизионния акт. Предвид изложеното в тази обжалвана част решението на съда не страда от сочените от касатора пороци и затова не са налице и отменителните основания по чл. 209, т. 3 АПК, поради което следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. По касационната жалба на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна. За да отмени частично РА № 031004214/9.12.2010 г. за определения на "Глобал инвест" ООД за 2008 г. за сумата над 55 863,61 лв. до 274 912,57 лв., ведно със съответните лихви, първоинстанционният съд е приел, че са налице сключени договори за заем с "Билдинг комерс" ООД - 3.01.2008 г. от 465 000 евро (909 460,95 лв.) и от 1.02.2008 г. за 660 000 евро, които суми са постъпили в банковата сметка на задълженото лице. Установено е от съда, че процесните суми са осчетоводени от "Глобал инвест" ООД, както и са налице доказателства за произхода на тези средства. Въз основа на това съдът е направил извод, че е доказано по делото, че са сключени договори за заеми между местни юридически лица и че заемодателят е доказал произхода им. Съдът се е позовал и на извършената от органите по приходите насрещна проверка на заемодателя "Билдинг комерс" ООД, от която е установено, че процесните суми са осчетоводени от заемодателя, поради което е направен извод, че неправилно е увеличена данъчната основа за облагане, респ. е определен корпоративен данък за внасяне. Решението в тази обжалвана част е неправилно и подлежи на отмяна. Изложените по-горе мотиви по касационната жалба на "Глобал инвест" ООД са относими и относно договорите за заем с "Билдинг комерс" ЕООД. По делото не са ангажирани доказателства от ответника по тази касационна жалба, че наистина "Билдинг комерс" ЕООД е получил заемни средства от "Тонерано" ЛЛС - САЩ, поради което е останало недоказано, че заемодателят "Билдинг комерс" ЕООД наистина е притежавал процесните средства по двата договора, които да е дал в заем на "Глобал инвест" ЕООД. При наличие на получените данни от американските данъчни власти по обмен на информация, не могат да се изведат изводи, различни от направените по-горе по повод касационната жалба на "Глобал инвест" ЕООД. Основателни са оплакванията на приходната администрация, че не е следвало съдът да кредитира заключението на съдебно-счетоводната експертиза, която при проследяване на движението на паричните средства е дала заключение за връщане на заемните средства на "Билдинг комерс" ЕООД. Доказателства за това не са представени по делото. Даването на пари в брой е следвало да се докаже с допустими по ДОПК доказателствени средства, като се има предвид, че приходните касови ордери представляват частни свидетелстващи документи, които не се ползват с материална доказателствена сила, а и не са представени в оригинал, като за тях вещото лице е заявило, че ги е разпечатал от счетоводната програма. Счетоводните записвания, за да се кредитират като безспорни, следва да се докаже въз основа на какви първични и вторични документи са съставени. Предвид изложеното в тази обжалвана част решението на съда е неправилно и подлежи на отмяна. На основание чл. 222, ал. 1 АПК ще следва да се постанови друго решение по същество, с което жалбата на "Глобал инвест" ЕООД срещу ревизионния акт в частта за определения корпоративен данък, вследствие преобразувания финансов резултат на дружеството по повод договорите за заем с "Билдинг комерс" ЕООД бъде отхвърлена като неоснователна и недоказана. За уважената жалба на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна следва на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 4 831 лв. Водим от гореизложеното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,