Решение № 1498 от 30.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 8595/2019 г.

Решение № 1498 от 30.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 8595/2019 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) и чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - гр. Велико Търново при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), подадена чрез юрк. Мундова срещу решение № 308 от 7.06.2019 г., постановено по адм. дело № 222/2019 г. по описа на Административен съд – Плевен, с което е отменен Ревизионен акт (РА) № Р-04001518004186-091-001 от 04.12.2018 г., издаден на основание чл. 119, ал. 2 ДОПК от органи по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, потвърден с решение № 22 от 14.02.2019 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Велико Търново, с който на М. Мирковски, [ЕГН], адрес: [населено място], [адрес], са определени задължения за внасяне на данък по чл. 48, ал. 2 от Закона за данъка върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за данъчен период 2012 г. в размер на 67 327. 30 лв. и лихви в размер на 38 269. 01 лв. и Дирекция "ОДОП" - Велико Търново при ЦУ на НАП е осъдена да заплати на М. Мирковски, деловодни разноски в размер на 4 000 лв., представляващи заплатено адвокатско възнаграждение и 10 лв. заплатена държавна такса за образуване на съдебното производство. Касаторът твърди, че решението е необосновано и неправилно поради нарушение на материалния закон. По същество изтъква нарушение на чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ, като твърди, че тази разпоредба е неприложима по отношение не земеделски производители, които не са еднолични търговци. Иска решението да бъде отменено по съображения, изложени в касационната жалба. Претендира разноски. Ответникът - М. Мирковски чрез адв. Христов оспорва касационната жалба. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок, процесуално допустима, а разгледана по същество е неоснователна. Пред първоинстанционния съд е установено, че М. Мирковски е физическо лице, регистриран като земеделски производител в ОД "Земеделие"- Плевен съгласно Наредба № 3/1999 г. на МЗХ и през ревизирания период е осъществявал производство на непреработена селскостопанска продукция, без регистрация по Търговския закон като ЕТ. Преди това е бил регистриран като ЕТ "Мирковски 97- М. Мирковски", но поради неспазване на законовия срок за пререгистрация в Търговския регистър към Агенция по вписванията, считано от 1.01.2012 г. е заличен от съдебния регистър, на основание § 5, ал. 1 от Закона за търговския регистър и регистъра на юридическите лица с нестопанска цел. Спорът пред административния съд е бил правен и се е свеждал до тълкуването и приложението на материалния закон, т. е. дали за ревизираното лице са налице предпоставките за преотстъпване на данък по чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ. Първоинстанционният съд е изложил мотиви, че липсата на регистрация като едноличен търговец по Търговския закон не е пречка земеделският производител да е субект на държавната помощ по чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ. Според съда са изпълнени останалите изисквания на чл. 189б, ал. 2 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), поради което е отменил РА и е присъдил разноски по делото, съобразно изхода от спора. Решението е правилно. Безспорно е установено, че задълженото лице е регистриран земеделски производител по смисъла на § 1, т. 1 от Закона за подпомагане на земеделските производители (ЗПЗП), не е вписан като едноличен търговец, но е формирал годишна данъчна основа за облагане с данък върху доходите на физическите лица по реда на чл. 26 и чл. 28 ЗДДФЛ като едноличен търговец. Не е спорен и размерът на декларираната от данъчно задълженото лице годишна данъчна основа по ЗДДФЛ. Нормата на чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ в приложимата редакция предвижда, че данъкът върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се преотстъпва в размер до 60 на сто на лица, регистрирани като земеделски производители, за годишната данъчна основа от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция при условията за преотстъпване на корпоративен данък по чл. 189 б ЗКПО. Така формулирана, разпоредбата определя преотстъпването на данъка да се ползва от лицата, регистрирани като земеделски производители, които дължат данък върху годишната данъчна основа за доходите като едноличен търговец. Допълнението "като едноличен търговец" е относимо единствено към начина на формиране на годишната данъчна основа, а не към дейността на лицето в рамките на правноорганизационната форма едноличен търговец като източник на доходите. Данъчното облекчение за преотстъпване на корпоративен данък по реда на чл. 189б, ал. 1 ЗКПО се предоставя на данъчно задължени лица, регистрирани земеделски производители, в размер до 60 на сто за данъчната им печалба от дейност по производството на непреработена растителна и животинска продукция. Разпоредбата на чл. 189б, ал. 2 ЗКПО подробно изброява условията, при които се преотстъпва данъка. Спор относно изпълнението на тези условия няма. Както правилно е посочил и първоинстанционният съд, по аргумент от § 26 от ПЗР към ЗИД на ЗДДФЛ - ДВ, бр. 95/09 г., преотстъпването на данъка по чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ е обусловено от нотификацията му с положително решение от Европейската комисия за съвместимостта на тази държавна помощ с правилата за държавните помощи до 31.03.2011 г. Това е сторено с Решение № С/2011/863 от 11.02.2011 г. относно държавна помощ - България, Помощ № 546/2010 за инвестиции в земеделски стопанства чрез преотстъпване на корпоративен данък, съобразно § 10 от което помощта ще бъде предоставена под формата на данъчно облекчение, изразяващо се в преотстъпване до 60 % от корпоративния данък върху данъчната печалба, възникнала в резултат на земеделските дейности на данъчнозадължени субекти, регистрирани като земеделски производители. В цитираното решение е уточнено, че бенефициери на мярката за помощ са земеделски стопанства, осъществяващи първично производство на селскостопански продукти и подлежащи на облагане с корпоративен данък в България, а целта на помощта, за която е поискано становището на ЕК, е да се подкрепят инвестициите в земеделските стопанства. Тези разяснения, отнесени към разпоредбата на чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ, сочат, че право на регламентираното данъчно облекчение имат лицата - земеделски производители, осъществяващи първично производство на селскостопански продукти, доходите от което се облагат с корпоративен данък, независимо от правноорганизационната форма, под която се осъществява тази дейност. До същия извод води граматичният и логически анализ на чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ, тъй като понятието "едноличен търговец" е част от словосъчетанието "доходите от стопанска дейност като едноличен търговец", а субектите на държавна помощ са индивидуализирани чрез фразата "лицата, регистрирани като земеделски производители". Законодателят не е уточнил, че в кръга на субектите на държавна помощ се включват само земеделските производители, регистрирани като еднолични търговци, поради което стриктното тълкуване на нормата не дава основание да се приеме обратното. Първоинстанционният съд правилно е приел, че този извод не се променя от последващото изменение на чл. 48, ал. 7 ЗДДФЛ, включващо в обхвата на изключенията, спрямо които не се прилага ал. 6, физическите лица, извършващи стопанска дейност по чл. 29а ЗДДФЛ, тъй като нормата на чл. 48, ал. 7 ЗДДФЛ не е тълкувателна, нито й е придадено обратно действие. Като материалноправна разпоредба тя действа за в бъдеще и не е приложима спрямо фактически състави, осъществили се преди влизането й в сила. Поради това и предвид установеността на условията по чл. 189б ЗКПО, във връзка с които в касационната жалба липсват доводи, правилен е изводът на първоинстанционния съд, че с РА незаконосъобразно е отказано упражняване на правото на ревизираното лице на преотстъпване на данъка. Това заключение не се променя от аргументите на касатора, обосновани с критериите за дефиниране на понятието "предприятие в затруднено положение", очертани в Насоките на Общността за държавните помощи за оздравяване и преструктуриране на предприятие в затруднено положение, които изрично в т. 11 предвиждат възможност да не е налице което и да е от условията, предвидени в т. 10 от същите, включително и съответствието с критериите на вътрешното право за прилагане на процедура по несъстоятелност. Поради това не би могло да се приеме, че след като националният правов ред не предоставя възможност за откриване на производство по несъстоятелност спрямо физически лица, които не са регистрирани като еднолични търговци, то от това по аргумент от чл. 48, ал. 7 ЗДДФЛ в съответната редакция следва, че тези физически лица - земеделски производители не са субект на държавна помощ по чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ. Достигайки до същия краен извод първоинстанционният съд е постановил решение, което не е в противоречие с материалния закон и като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход на процеса касатора следва да бъде осъден да заплати на ответника по касация разноски по делото за настоящата инстанция в размер на 2 000 лв. съгласно представения списък с разноски и доказателства за тяхното извършване. Водим от горното, на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховен административен съд, Осмо отделение