Решение № 14873 от 5.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7086/2019 г.

Решение № 14873 от 5.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7086/2019 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" В. срещу решение № 668/01.04.2019 г. на Административен съд В. по адм. д. № 1139 по описа за 2018 г., с което е отменен ревизионен акт № Р-03000317002760-091-001/11.12.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП В.. Доводите на касатора са за неправилност на първоинстанционното нарушение заради противоречие с материалния закон, нарушение на съществените съдопроизводствени правила и необоснованост. С позоваване на ЗЧСИ аргументира задължението на ревизираното лице като частен съдебен изпълнител да води счетоводство, а с препратки към ЗДДС и вида на счетоводното отчитане. Според него съдът неоснователно се е доверил на заключението на съдебно-счетоводната експертиза и е подценил събраните в извънсъдебната фаза на производството доказателства. Оспорва изводите на съда за редовността и обхвата на воденото счетоводство и поддържа тезата от ревизионното производство, че счетоводството не позволява определянето на основата за облагане с данъци, което пък обуславя провеждането на ревизията по особения ред на чл. 122-124 ДОПК на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК. Отрича отбелязванията във водения от РЛ съдебно-деловоден регистър да са с характер на счетоводни записвания, като се позовава на приложимите по време счетоводни закони. Предлага интерпретация на фактите след собствена преценка на доказателствените източници следваща тази от юрисдикционния акт при оспорването по административен ред. Иска отмяна на решението и ползващото го разрешаване на спора по същество. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация Е. Юсеин отрича основателността на касационната жалба. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за основателност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното: С оспорения пред АС В. ревизионен акт, при ревизия, заявена като провеждана по правилата на чл. 122-124 от ДОПК и обоснована с предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК, в тежест на Е. Юсеин са установени допълнителни задължения за ДДС в общ размер 74 992 лева за данъчни периоди от 29.04.2013 г. до 31.05.2016 г. с лихви за забава в общ размер 23 556. 62 лева и допълнителни задължения за подоходен данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2013 г. в размер 608. 01 лева с лихви за забава в размер 223. 18 лева. Констатациите на органите по приходите са за осъществявана от РЛ дейност като частен съдебен изпълнител. За таксите по изпълнението били съставяни сметки по чл. 79 ЗЧСИ с използване на деловодна програма ПП "Енфорсър". Таксите се плащали на датата на издаване на сметката или в разумен срок след това. Липсвали систематизирани счетоводни регистри, информацията от които да обвързва постъпилите плащания с конкретна сметка по чл. 79. С деловодната програма на ЧСИ се водела и електронна касова книга. Установени са случаи на теглене на суми от специалната сметка на съдебния изпълнител, за което не са съставяни ПКО и не са регистрирани в касовата книга; случаи на постъпване на суми за такси и разноски по специалните сметки по чл. 24, ал. 1 и ал. 2 ЗЧСИ, както и трансфер на суми от специалните сметки по сметките за такси и разноски. Събраните суми от длъжници и взискатели не се отразявали в хронологични и систематични счетоводни регистри; не бил заведени аналитични счетоводни регистри по номерата на изпълнителните дела, нито за отделните банкови сметки, така че да се проследяват постъпилите, изплатените и наличните суми по специалните сметки или на таксите по сметките за такси и разноски. Така е обоснован извод, че РЛ не е изпълнило задължението си по чл. 28 ЗЧСИ да води счетоводството си в съответствие със Закона за счетоводството, което представлява обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК. Органите по приходите са приели, че доходите на РЛ са от упражняване на свободна професия. Определили са облагаемият доход по реда на чл. 29, ал. 1, т. 3 ЗДДФЛ, а ДО – в съответствие с чл. 30 ЗДДФЛ. Придобитият доход е изчислен като сума от постъпилите по банковите сметки на Юсеин такси във връзка с изпълнението /след 29.04.2013 г. от брутния доход е приспаднат ДДС/. Полученият доход в размер 62 849. 75 лева е намален с признати необходимо присъщи разходи в размер 25 % /15 712. 43 лева/ и дължимите ЗОВ 6 811. 20 лева. Към ДО в размер 40 326. 12 лева е отнесена ставката по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ и е определен данък в размер 4 032. 61 лева, от който за довнасяне 608. 01 лева. Извършваните от ЧСИ действия по изпълнението са възприети от администрацията като облагаеми доставки на услуги. Извършените действия и получените такси били документирани в сметките по чл. 79 ЗЧСИ. За периода 01.04.2012 г. – 31.03.2013 г. бил достигнат облагаем оборот от 51 219. 30 лева, от което възниквало задължението по чл. 96, ал. 1 ЗДДС за регистрация за целите на ДДС. П. факта на регистрацията на РЛ по ЗДДС на 01.06.2016 г., нему е определено задължение за ДДС за периода от 29.04.2013 г. до 31.05.2016 г. Декларирано е определянето на ДО по правилата на чл. 122, ал. 2 ДОПК – въз основа на издадените сметки по чл. 79 ЗЧСИ за всеки календарен месец, без да се включат допълнителните разноски по т. 31 от Тарифата и при прилагане на разпоредбата на чл. 67, ал. 2 ЗДДС за включване на данъка в цената. С първоинстанционното решение е отменен РА. Първостепенният съд е отрекъл да са установени предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК, като е отправил и упрек за неопределеност на избора на органите по приходите за приложената конкретна хипотеза от цитираната разпоредба. Позовавайки се на заключението на ССЕ е описал водените от жалбоподателя документи и регистри. По установяванията му РЛ има касова книга и регистър на издадените сметки по чл. 79 ЗЧСИ, водени електронно чрез използван специализиран софтуер Енфорсър, като за всяко изпълнително дело се води хронологичен регистър на постъпилите и изплатени суми. Сметките за таксите били издавани основно при започване на изпълнителните дела, а сметките по т. 26 от Тарифата – след постъпване на суми от длъжниците и разпределянето им. Експертът бил изследвал подробно по едно дело за всяка година. С доверие към заключението му съдът е заключил, че счетоводната отчетност на РЛ е водена в обхват и със съдържание, отговарящи на изискванията за дейността му. При отсъствието на недостатъци на воденото счетоводство не били осъществени обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК, което пък опорочавало заключителният акт на ревизията. Касационната жалба е основателна. Отнесеният пред първостепенният съд правен спор е за съществуването на определените с РА публични задължения и за законосъобразността на акта за установяването им. За определянето на задълженията за данъци администрацията е въвела фактически твърдения за наличие на обекти на облагане – доход и доставки, като задълженият за данъци относно тези обекти субект не е самоизчислил данъчните си задължения – декларирал е неточно /в ГДД по ЗДДФЛ/ или не е декларирал въобще /с подаване на СД по ЗДДС/. Съдът не е изследвал фактическите предпоставки за установяване на данъка /данъчен субект и обекта на облагане/, а се е концентрирал върху една от фактическите предпоставки за определяне на данъка – данъчната основа /очевидно заради манифестираното от администрацията намерение да проведе ревизията по особения ред на чл. 122-124 ДОПК/. Всъщност данъчните основи за облагане с подоходния данък и с ДДС са определени по правилата на материалните данъчни закони. Сочените като придобити доходи с източник упражнявана от РЛ свободна професия, представляват доходът по чл. 29, ал. 1 ЗДДФЛ. На материалния данъчен закон е основано намаляването му с нормативно признатите разходи по чл. 29, ал. 1, т. 3 ЗДДФЛ за определяне на облагаемия доход и редуцирането с дължимите ЗОВ по реда на чл. 30 ЗДДФЛ за определяне на данъчната основа. Към тази ДО, а не към определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК основа за облагане с данъци е приложената данъчната ставка по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ. Брутните доходи са сред обстоятелствата по чл. 122, ал. 2, т. 8 ДОПК. Другите обстоятелства по чл. 122, ал. 2 ДОПК не влияят на основата за облагане с данъци и не кореспондират с извършените от органите по приходите преобразувания на дохода. Полученото от ЧСИ във формата на платени такси за изпълнението е възнаграждението, получени или дължимо на доставчика във връзка с доставката, т. е представлява определената в съответствие с чл. 26, ал. 2 ЗДДС данъчна основа. В съответствие с материалния данъчен закон /вж.