Решение № 8592 от 6.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 657/2022 г.

Решение № 8592 от 6.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 657/2022 г., I о., докладчик съдията Полина Якимова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационната жалба на И. Н. от гр. Карлово, [улица], чрез адв. Гълъбова, срещу Решение № 1715/08.09.2021 г., постановено по адм. дело № 217/2021 г. по описа на Административен съд Пловдив, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт №Р-16001619008272-091-001/14.10.2020 г., поправен с РАПРА №П-16001620182745-003-001/04.11.2020 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 12/06.01.2021 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив в частта на установените задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2015 г. в размер на 688, 59 лв. и лихви от 311, 43 лв.; за 2016 г. – 1653, 86 лв. и лихви 580,20 лв. и за 2018 г. – 8400, 16 лв. и лихви 1243, 79 лв.; вноски за ДОО за 2018 г. в размер на 358,80 лв. и лихви 53, 13 лв.; вноски за ЗО за 2015 г. 363, 12 лв. и лихви 164, 23 лв., за 2016 г. 886, 30 лв. и лихви 310,97 лв. и изменен в частта на установените задължения за ДОО за 2015 г. от 626, 39 лв. на 580, 99 лв. и лихви 283, 30 лв. на 262, 45 лв. и за 2016 г. от 2446, 18 лв. на 2266, 90 лв. и лихви от 858, 27 лв. на 795, 44 лв. Въведени са трите категории касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, чието осъществяване е аргументирано с липса на задълбочен анализ заключението на ССчЕ и на доказателствата по делото с акцент върху касаещите периода преди 2013 г. поради същественото им значение за определяне на началната разполагаема сума на Н.. Поддържа се безспорна установеност на обстоятелството, че внасяйки парични средства по сметката на Р. Н. през ревизирания период, касаторът е действал като приносител, а сумите са били притежание на самата Н. и са предоставяни на Н. с цел захранване на банковите й сметки. В този аспект първоинстанционният съд недопустимо се е позовал на констатации и изводи в издаден спрямо Н. ревизионен акт, чието оспорване не е приключило с влязло в сила решение на съда. Необоснован бил и изводът на АС Пловдив за възникване на задължения за осигурителни вноски спрямо касатора, който през ревизираните периоди е работил по трудови правоотношения. По тези съображения се отправя искане за отмяна на решението и за отмяна на ревизионния акт с присъждане на деловодните разноски. Ответникът по касационната жалба, директорът на дирекция "ОДОП" Пловдив, чрез юрк. Попова, оспорва основателността й в писмено становище. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение и възразява за прекомерност на заплатеното в полза на адв. Гълъбова. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени наведените в нея касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд Пловдив е била законосъобразността на Ревизионен акт №Р-16001619008272-091-001/14.10.2020 г., поправен с РАПРА №П-16001620182745-003-001/04.11.2020 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 12/06.01.2021 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив в частта на установените задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2015 г. в размер на 688, 59 лв. и лихви от 311, 43 лв.; за 2016 г. – 1653, 86 лв. и лихви 580, 20 лв. и за 2018 г. – 8400, 16 лв. и лихви 1243, 79 лв.; вноски за ДОО за 2018 г. в размер на 358, 80 лв. и лихви 53, 13 лв.; вноски за ЗО за 2015 г. 363, 12 лв. и лихви 164, 23 лв., за 2016 г. 886, 30 лв. и лихви 310, 97 лв. и изменен в частта на установените задължения за ДОО за 2015 г. от 626, 39 лв. на 580, 99 лв. и лихви 283, 30 лв. на 262, 45 лв. и за 2016 г. от 2446, 18 лв. на 2266, 90 лв. и лихви от 858, 27 лв. на 795, 44 лв. Според фактическите установявания на АС Пловдив като местно лице по чл. 4, ал. 1, т. 1 ЗДДФЛ Н. е данъчно задължен за доходи, получени през данъчната година в страната и извън нея. Такива той има от трудови правоотношения, от наеми, от продажба на движимо имущество, които своевременно е декларирал. След приобщаване на доказателства, събрани в рамките на извършена спрямо касатора проверка, както и на издаден спрямо Р. Н. /майка на неговото непълнолетно дете/ ревизионен акт, анализ на движението по банковите сметки на Н. и посочените от него доказателства, ревизиращите заключили, че изразходваните от него парични средства през ревизираните периоди надвишават доходите му. Така касаторът не е разполагал с декларирани и обложени доходи, които да съответстват по размер на извършените от него през 2015 г., 2016 г. и 2018 г. разходи – чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. За разполагаема сума в началото на ревизирания период – 01.01.2013 г. органите по приходите възприели посочената от Н. такава в размер на 7 000 лв. и 1002, 83 лв. по банкова сметка /общо 8344, 83 лв./. Съпоставили постъпленията му от трудови правоотношения, от наем, обезщетения по ДОО, върнати заеми от физически лица /общо 26636, 97 лв./ с установените разходи по фактури за услуги, за придобиване на недвижим имот и вноска на каса по банкова сметка на Р. Н. и установили превишение на доходите над разходите в размер на 20974, 97 лв. Констатациите за 2014 г. са аналогични: При разполагаема сума в началото на периода 20974, 97 лв. съпоставката между доходите и разходите на касатора показала превишение на доходите с 3405, 77 лв. Към 01.01.2015 г. Н. разполагал с 3634, 23 лв., постъпленията му от трудови правоотношения, върнати заеми и възнаградителни лихви възлезли на 37782, ЗЗ лв. Сборът на разходите по фактури от доставчици на комунални услуги, за придобиване и ремонт на превозни средства, за придобиване на недвижимост, погасени чрез плащане задължения към физически лица, за платени осигурителни вноски като самоосигуряващо се лице и вноска на каса по банковата сметка на Р. Н. /14500 лв./ бил 50802, 81 лв. Така разходите на Н. за този период надвишават с 9579, 05 лв. неговите установени доходи. В началото на 2016 г. паричните средства на касатора са 192, 80 лв. Постъпленията му – върнати заеми и доход от наем – 16658 лв. Сумата на разходите за комунални услуги по фактури от доставчици, за придобиване на превозно средство, за вноски по договорна ипотека, предоставяне на заеми на 2 физически лица, за пътувания, за осигурителни вноски и вноска на каса по банковата сметка на Р. Н. /4600 лв./ била 39508, 53 лв. По този начин разходите на Н. за този период надвишават с 22765, 91 лв. неговите установени доходи. Към 01.01.2017 г. касаторът разполага със сумата 108, 18 лв. по банковата си сметка. Получил е доходи от трудови правоотношения, от продажба на лек автомобил, обезщетения по ДОО в общ размер на 39200, 91 лв. Разходвал за комунални услуги, за придобиване и ремонт на превозни средства, за по ипотечен кредит, заеми, по застрахователни полици и вноска на каса по сметката на Р. Н. /6000 лв./ общо 39132, 49 лв. Така превишението на разходите спрямо доходите за този период е 331, 88 лв. В началото на 2018 г. по банковата сметка на Н. са налични 508, 48 лв. Единственият източник на доходи е трудово правоотношение – 25773, 21 лв. Разходите за комунални услуги, по договор за ипотечен кредит, за предоставяне на заеми на три физически лица /общо 97995 лв./, за пътувания и касова вноска по банковата сметка на Р. Н. /7200 лв./ възлезли общо на 114 837, 10 лв., показващо превишение на разходите над доходите в размер на 88639, 35 лв. Като последица от заключението си за укрити от Н. доходи върху определения от ревизиращите нов размер на осигурителния доход за 2015 г., 2016 г. и м. 09.2018 г. спрямо касатора са установени задължения по чл. 124а ДОПК вр. чл. 6, ал. 9 КСО и чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО за задължителни осигурителни вноски заедно с лихви за просрочие на основание чл. 113 КСО и чл. 107 ЗЗО вр. чл. 175, ал. 1 ДОПК с констатация, че за периодите м. 11.2017 г. – м. 08.2018 г. и м. 10.2018 г. – м. 12.2018 г. Н. е осигурен върху максималния месечен размер на осигурителния доход по ЗБДОО върху доходите от трудови правоотношения и не дължи осигурителни вноски в качеството си на самоосигуряващо се лице. За да отхвърли жалбата срещу РА, първостепенният съд е обосновал изводи за неговата валидност и материална законосъобразност. След като е изложил установените в ревизионното производство факти в резултат на извършените административнопроцесуални действия и събраните писмени доказателства е обсъдил заключението на съдебно-счетоводната експертиза /ССЕ/ в съвкупност с писмените доказателства и доводите на страните. Според изложените от него мотиви приходните органи са доказали наличието на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за всеки от спорните данъчни периоди, което обуславя правомощието им да определят данъчната основа за облагане с данък по материалния закон /ЗДДФЛ/. В решението си първостепенният съд е обосновал и материалната законосъобразност на РА в частта му, в която са установени задължения за осигурителни вноски, според които при доказани недекларирани доходи от извършвана трудова дейност се дължат вноските по КСО и ЗЗО на основание чл. 124а ДОПК. Така постановеното решение е частично неправилно поради следното: Административен съд Пловдив е приел, че установеният от приходните органи в ревизионното производство недостиг на парични средства, чрез които ревизираното лице е направило безспорно доказаните разходи, представлява осигурителен доход, за който се дължат задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО. Източникът на тези доходи обаче не е установен нито в ревизията, нито в съдебното производство и не са събрани доказателства за това, че те са от трудова дейност. Презумпцията по чл. 123, ал. 1 ДОПК е само за облагаем доход като данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК за облагане с данъци, но не и за осигурителен доход. В този смисъл е приетото от ОСС от първа и втора колегии на ВАС Тълкувателно решение № 2 от 02.02.2022 г. по тълкувателно дело № 8/2020 г., което е задължително за органите на съдебната власт съгласно чл. 130, ал. 2 ЗСВл. За да докажат наличието на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК – несъответствие между имущественото състояние на ревизираното лице и получените от него /декларирани/ доходи за всеки един от спорните данъчни периоди, органите по приходите са съпоставили доказаните според тях доходи с установените разходи, както и наличните в началото и в края на периода парични средства по банковата сметка на касатора. Последният не оспорва включените в таблиците от ревизионния доклад /РД/ източници на доходи и техните размери, направените разходи и техните размери, както и паричните средства по банковата си сметка. Противоречивите позиции на страните по делото касаят началната разполагаема сума на Н. към 01.01.2013 г., както и източника на средствата, които той е внасял касово по разплащателната сметка на Р. Н. в "Уникредит Булбанк" АД. Пред органите по приходите ревизираният декларира, че към 01.01.2013 г. разполага с 5000 – 7000 лв. – последната сума е ценена от ревизиращите и в този смисъл АС Пловдив ненужно е полемизирал нейната установеност. В рамките на съдебното оспорване на акта ревизираният сочи доказателства /заключение на ССчЕ, отговор на задача 1/, че в периода 2008 г. – 2012 г. е получил нетен доход от трудово правоотношение с "Девин" АД, възлизащ общо на 74810, ЗЗ лв., която сума, увеличена с декларираните 7000 лв., представлява начално салдо към 01.01.2013 г. Този довод правилно е отхвърлен от първостепенния съд като противоречащ на логическите правила. Без доказателства за направени в този значителен времеви период /дори само за покриване на основни потребности/ разходи, не може да бъде поставен знак на равенство между получена работна заплата и спестявания. Второто възражение на касатора е за произхода на средствата в брой, които той ежегодно е внасял по банковата сметка на Р. Н.. В тази връзка се поддържа преюдициалност на спора за законосъобразността на ревизионния акт, издаден спрямо същата /достъпната в интернет информация от сайта на АССГ сочи, че решението по адм. дело № 1642/2021 г. не е влязло в сила/. Без доказателства за съответствие на предоставени към конкретни дати от Н. на Н. суми, за да бъдат те внесени от него като "приносител" по нейната банкова сметка доводът е неоснователен. Съпоставката между ревизионните актове, издадени спрямо касатора и Н. сочи, че неустановеност на парични средства за посрещане на сторени разходи спрямо последната се поддържа за данъчни периоди 2013 г. и 2014 г., но за Н. за същите периоди такава не е налице. Нещо повече – балансът на паричния поток, съставен в съставяния спрямо Н. ревизионен доклад не показва разполагаеми при нея суми, реципрочни на постъпленията й с източник Н.. По изложените съображения решението на Административен съд Пловдив следва да се отмени в частта му, в която е отхвърлена жалбата срещу РА относно установените вноски за ДОО за 2018 г. в размер на 358, 80 лв. и лихви 53, 13 лв.; вноски за ЗО за 2015 г. 363, 12 лв. и лихви 164, 23 лв., за 2016 г. 886, 30 лв. и лихви 310, 97 лв. и в частта на установените задължения за ДОО за 2015 г. от 580, 99 лв. и лихви 262, 45 лв. и за 2016 г. 2266, 90 лв. и лихви 795, 44 лв. На основание чл. 222, ал. 1 АПК РА следва да се отмени в посочените части. В останалата му част първоинстанционното решение следва да бъде оставено в сила. Разноски: Според чл. 161, ал. 1 ДОПК на страните се присъждат разноски за всяка инстанция, съответни на уважената и отхвърлена част от жалбата. На администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат. Жалбоподателят е направил разноски за първоинстанционното производство в размер на 1810 лв., а за касационната инстанция в размер на 165, 69 лв. /общо 1975, 69 лв./. Следват му се разноски в размер на 630, 95 лв., съответни на уважената част от жалбата, а именно за 6042, ЗЗ лв. от 18920, 36 лв. Възражението за прекомерност на възнаграждението, заплатено на адв. Гълъбова, е неоснователно с оглед материалния интерес на спора, обема и качеството на осъществената от нея защита. На ответника по касационната жалба следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, съответно на отхвърлената част от жалбата /12878, 03 лв./. Същото, изчислено по реда на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за минималните адвокатски възнаграждения, е в размер на 1832, 68 лв. за двете инстанции. Мотивиран така, и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, Първо отделение