Решение № 163 от 8.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 386/2014 г.

Решение № 163 от 8.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 386/2014 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на "Синхрон Инвест" ООД със седалище и адрес на управление: гр. София, ул. "Димитър Манов" № 75, вх. В, ет. 2, ап. 6, подадена чрез управителя и представляващ дружеството Галя Биберова, против решение № 2763 от 25.04.2013 г. на Административен съд - София - град /АССГ/, постановено по адм. д. № 282/2013 г., с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт /РА/ № 2251200139/18.06.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден в обжалваната част с решение № 2919/10.12.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП /сега Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/. В касационната жалба се твърди, че решението е незаконосъобразно, поради необоснованост, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора съдът неправилно е обосновал извода си за законосъобразност на РА с влязъл в сила предходен РА на дружеството по ЗДДС от 2007 г. като по този начин не е съобразил задължителните указания, дадени в първото отменително решение на решаващия орган по чл. 152, ал. 2 ДОПК. Същият счита, че по делото са представени достатъчно писмени доказателства - договори и приемо-предавателни протоколи, установяващи реалността на доставките от двамата доставчици. Представени са на материален носител самите рекламни видеоклипове и рекламен филм. Оспорва законосъобразното начисляване на лихви по договора за заем и поддържа възражението си за изтекла петгодишна погасителна давност по отношение на задължението за корпоративен данък за 2004 г. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА и се заявява искане за присъждане на разноски за двете съдебни производства. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Зарева и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, частично основателна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил РА № 2251200139/18.06.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 2919/10.12.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП. Със същия е извършена корекция на ФР за 2004 г. като: 1. Същият на основание чл. 23, ал. 2, т. 13, вр. чл. 14, вр. чл. 15, ал. 3, т. 2 ЗКПО (отм.) е увеличен с непризнатия разход в размер на 202 000 лв. по фактура № 4107/27.08.2004 г., издадена от "Континентал лоджистикс" ЕООД; 2. ФР е увеличен на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 вр. чл. 13, вр. чл. 15, ал. 2, вр. чл. 15, ал. 3, т. 3 ЗКПО (отм.) вр. чл. 4, ал. 1, т. 1 ЗСч. и т. 8.1., т. 8.2. от НСС 18 "Приходи" с неотразените приходи от лихви по предоставен заем по договор за заем със свързано лице "Уърлд Уайнс" ООД от 06.01.2003 г. в размер на 63 003.23 лв. В резултат на извършените корекции е определен дължим корпоративен данък в размер на 81 512.19 лв. при деклариран 29 836.56 лв. /декларираният данък е прихванат от акциз за възстановяване/ и е определено задължение за довнасяне на корпоративен данък в размер на 51 675.63 лв. и лихва 48 211.85 лв. Лихвата за невнесени авансови вноски за корпоративен данък за 2004 г. в размер на 1 913.58 лв. не се оспорва. Извършена е и корекция на ФР за 2005 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 13, вр. чл. 14, вр. чл. 15, ал. 3, т. 2 ЗКПО (отм.) с непризнати разходи в размер на 250 000 лв. по фактури с номера 105/29.12.05 г., 108/30.12.05 г. и 111/31.12.05 г., издадени от "Диомет" ЕООД, и на посочените за предходната година правни основания с неотчетените приходи от лихви в размер на 87 695.20 лв. Определен е като дължим корпоративен данък в размер на 63 381.25 лв. при деклариран и внесен 12 726.97 лв. и задължение за довнасяне на данък в размер на 50 654.28 лв. и лихви 40 681.20 лв. Лихвата за невнесени авансови вноски за корпоративен данък за 2005 г. в размер на 1 504.35 лв. не се оспорва. АССГ е отхвърлил жалбата на дружеството против РА като неоснователна. Приел е, че с влязъл в сила РА № 22500111/05.07.2007 г. на "Синхрон Инвест" ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от "Континентал лоджистикс" ЕООД и "Диомет" ЕООД, на основание чл. 65, ал. 4, т. 3 ЗДДС (отм.) - доставчикът е начислил данък без да е налице основание за това. В същия е прието, че реално доставките не са били осъществени. Според съда от събраните в настоящото ревизионно производство доказателства не може да се направи различен извод. Представени са договори без доказателства за реалното им изпълнение от доставчиците. От касетите с видеоклипове не може да се установи от кого са изработени и на коя дата. Съдът е обсъдил и представения договор с "Имидж Медия" ЕООД, както и тристранния договор, сключен между жалбоподателя, "Имидж Медия" ЕООД и БНТ, с анекс към него. Приел, че не може да се установи връзка между тях и изпълнението на услугата от "Континентал лоджистикс" ЕООД, в т. ч. излъчване на изработени именно от този доставчик рекламни видеоклипове. По отношение на лихвите в мотивите на обжалваното решение е посочено, че законосъобразно е преобразуван ФР с приходи от лихви, които не са отчетени, на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 ЗКПО (отм.) Начисляването е следвало да бъде извършено съобразно изискването на НСС 18 и чл. 4, ал. 1, т. 1 ЗСч. текущо независимо от това, че според договора за заем те се дължат в края на периода. Правилно и законосъобразно според настоящата касационна инстанция АССГ е отхвърлил с обжалваното решение жалбата на дружеството против обжалваната част от РА, в която са определени задължения за корпоративен данък и лихви за 2005 г. Изводът на съда, че е налице основанието по чл. 23, ал. 2, т. 13 чл. 15, ал. 3, т. 2 ЗКПО (отм.) за увеличение на ФР с непризнатите разходи по фактури, издадени от "Диомет" ЕООД - намаляване на резултата за отчетния период със суми, представляващи възнаграждения за услуги, които не са извършени. Този извод не е обоснован само и единствено с влезлия в сила РА № 22500111/05.07.2007 г., с който на "Синхрон Инвест" ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от "Диомет" ЕООД, на основание чл. 65, ал. 4, т. 3 ЗДДС (отм.) с мотиви за това, че не е доказано реалното предоставяне на услугите от този доставчик, но е направен след преценка на събраните в хода на ревизионното производство от ревизираното дружество доказателства /в съдебното такова нови доказателства не са ангажирани от страна на жалбоподателя/. Представен е само договор от 01.06.2005 г., с който възложителят възлага, а изпълнителят се задължава да изработи рекламни дипляни, рекламни брошури и печат на рекламни чаши, както и радиоклипове, заедно с приемо-предавателен протокол от 30.12.2005 г. Липсват доказателства за изработване на рекламните материали чрез подизпълнители, доколкото е установено, че дружеството-доставчик няма назначени работници по трудови договори, в изпълнение на поетото задължение по чл. 4 от договора, респ. от страна на жалбоподателя, който е възложител по договора, не са представени заявки, които да определят изискванията му по отношение на рекламните материали, изисквания във връзка с разпространението им, наличие на радиоклип и доказателства за неговото излъчване. Неоснователни са възраженията на касатора във връзка с приходите от лихви по договора за предоставен заем. Независимо, че съгласно чл. 6, ал. 4 от договора за заем страните са се договорили, че заемателят ще заплати дължимата лихва еднократно при окончателното връщане на главницата, начисляването на приходите от лихви следва да се прави съгласно изискванията на СС 18 "Приходи" в сила от 01.01.05 г. Според т. 8.1. приходът, създаден от ползването на активи на предприятието от други лица във вид на лихви се признава, когато: а) сумата на приходите може да бъде надеждно изчислена; б) предприятието има икономическа изгода, свързана със сделката. Според т. 8.2. приходите се признават, както следва: а) лихвите се признават текущо пропорционално на времевата база, която отчита ефективния доход от актива. Ефективният доход от един актив се определя чрез лихвения процент, с който се дисконтира потокът от бъдещите парични постъпления, очаквани през срока на ползване на актива, до сумата на началната отчетна стойност на актива. При междуфирмените заеми, какъвто е конкретният случай, "активът", от който ще се отчита ефективен доход е заемът; "ефективен доход" е дисконтираната сума на лихвата за съответния месец, доколкото изискването е за текущо начисляване, а "лихвен процент", с който ще се дисконтира текущо потокът от бъдещите парични постъпления, е договореният лихвен процент по заема. Времевата база, за която ще се отчита ефективният доход от актива е срокът за погасяване на заемното задължение. Законосъобразно с оглед изложеното с РА приходът от лихви е начислен ежемесечно, независимо от това каква лихвена периодичност е договорена или какъв е срокът за реалното й получаване, т. е. дори и страните по договора да са уговорили, че лихвата следва да се погаси заедно с главницата на падежа на заема. С оглед изложеното, в тази част решението следва да бъде оставено в сила. Основателен обаче е доводът на касатора, че задълженията за корпоративен данък за 2004 г. са погасени по давност. Доколкото давността е материалноправен институт, приложими в случая са нормите на чл. 140 и чл. 141 ДПК (отм.). Съгласно чл. 140, ал. 1 ДПК (отм.) публичните вземания се погасяват с изтичането на 5-годишен давностен срок, който започва да тече от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение. Разпоредбата на чл. 53, ал. 1 ЗКПО (отм.) изисква корпоративният данък за съответната година да се внася в приход на републиканския бюджет в срок от 31 март на следващата календарна година. След като задължението за корпоративен данък е следвало да бъде платено през 2005 г., то давностният срок започва да тече от 01.01.2006 г. и изтича на 01.01.2011 г. С издаването на ЗВР № 1000031/17.02.2010 г. давността на основание чл. 141, ал. 1, т. 1 ДОПК спира за срок от една година, т. е. до 17.02.2011 г. На основание чл. 141, ал. 1, т. 5 ДОПК давността спира отново с подаването на жалбата против РА на 30.05.2011 г. до постановяването на решение по нея от 06.12.2011 г. Следователно, към датата на обжалване на повторния РА - 09.07.2012 г. давността е изтекла. Не са налице основания за прекъсване на давността по чл. 140, ал. 2 ДОПК. Не са налице основания за спиране на давността по чл. 141, ал. 1, т. 6 и т. 7 ДОПК, доколкото от данните по делото се установява, че в хода на ревизията обезпечителни мерки не са налагани и не са предприемани действия по принудително събиране. Предварителното изпълнение на РА е спряно с определение на ВАС от 10.06.2013 г. Безспорно повторната ревизия след отмяната на първоначалния РА с решението на решаващия орган не е нова ревизия и издаването на ЗВР след решението за отмяна на 28.12.2011 г. не спира отново давността. Дори и да се приеме, че повторната ревизия е нова, а това не е така по аргумент на чл. 155, ал. 6 ДОПК, то към 28.12.2011 г. е изтекъл 5-годишният преклузивен срок по чл. 109 ДОПК, след изтичането на който не може да се образува производство за установяване на задължения за данъци. Съгласно чл. 168 ДОПК давността е начин за погасяване на публичното задължение, поради което РА, с който се установява погасено по давност публично задължение, е незаконосъобразен. С оглед на изложеното, решението на АССГ следва да бъде отменено в частта му, в която е потвърден РА относно установените задължения на дружеството за корпоративен данък за 2004 г. и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА. От първоинстанционния съд не са допуснати съществени процесуални нарушения, налагащи отмяна на решението му и връщане на делото за ново разглеждане от друг съдебен състав. При този изход на делото на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение съобразно отхвърлената част от жалбата, в размер на 3 270 лв., а на жалбоподателя разноски, представляващи държавни такси, съразмерно с уважената част от жалбата, в размер на 7 лв. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение