Решение № 912 от 22.01.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11147/2008 г.

Решение № 912 от 22.01.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11147/2008 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Кънстракшън енд рипеър" ЕООД - гр. Стара Загора (правоприемник на "Лена" ЕООД) срещу решение № 270/30.06.2008 г., постановено по адм. д. № 323/2007 г. по описа на Пловдивския окръжен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 2401278/28.11.2006 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Стара Загора, потвърден с решение № 125/01.02.2007 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив за непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер от 24 076, 98 лв. и прилежащи лихви в размер на 8 169, 61 лв. за данъчни периоди през 2003 г., 2004 г. и 2005 г. по доставки на дизелово гориво и строително-монтажни работи (СМР). Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение на всички, посочени в чл. 209, т. 3 АПК отменителни основания. Касаторът твърди, че неправилно съдът е възприел тезата на ревизиращия орган за нереалност на доставките, тъй като по делото той е ангажирал множество доказателства, установяващи тази реалност. Цитира се в касационната жалба практика на ВАС по подобни казуси. Подробни съображения, обосноваващи оплакванията и съдържащи възражения срещу ревизионното производство в голямата си част са изложени в касационната жалба. Иска се отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт, както и присъждане на направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител. Постъпила е писмена защита от юриск. Диана Кузева с искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 984 лв. за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба, тъй като съдът подробно е анализирал доказателствата, а различните констатации в други РА по отношение на част от предходните доставчици правилно съдът е приел, че не могат да докажат конкретни факти относно процесните данъчни фактури. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е основателна поради следните съображения: Пловдивският окръжен съд е бил сезиран с жалба срещу РА № 2401278/28.11.2006 г. относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит на "Кънстракшън енд рипеър" ЕООД - гр. Стара Загора в общ размер от 24 076, 98 лв. и прилежащи лихви в размер на 8 169, 61 лв. за данъчни периоди през 2003 г. и 2004 г. по доставки на дизелово гориво и строително-монтажни работи (СМР), както следва: 1 904, 25 лв. за месец април 2004 г. по фактура № 5/22.04.2004 г., издадена от "Конкордия" ЕООД; 9 286, 14 лв. по 4 бр. фактури от месец април 2003 г., издадени от "Континентал лоджистик" ЕООД; 11 562, 79 лв. за месеците февруари, март, юни и ноември 2004 г. по фактури, издадени от "Тема" ООД и 1 323, 80 лв. за месец февруари 2005 г. по фактура № 62/28.02.2005 г., издадена от ЕТ "Кристал-Г. Господинов". За да отхвърли жалбата съдът е приел, че макар да е установено в хода на ревизията, че за част от доставчиците ДДС по издадените от тях фактури да е начислен по смисъла на чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.), както и е налице плащане по банков път на стойностите по доставките и ДДС по специалната "ДДС-сметка", то не следва за получателя по тези доставки да се признава правото на приспадане на данъчен кредит, тъй като не установена по категоричен начин реалността на доставките по смисъла на чл. 6 ЗДДС (отм.) и затова е приет като законосъобразен отказа на органа по приходите на основание чл. 64, ал. 1, т. 2 и 3 ЗДДС (отм.). Съдът е обсъдил, че жалбоподателят в съдебното производство за да защити тезата си е поискал представяне на ревизионни доклади и актове на доставчиците си и са представени такива за "Конкордия" ЕООД, за предходния доставчик "Мананко ойл къмпани" ЕООД и писмо на ТД на НАП - гр. София за неоткрити ревизионен доклад и ревизионен доклад на предходен доставчик "Адросистемс" ЕООД, както и е представено заверено копие на ДРА № 1765/29.07.2005 г. на "Континентал лоджистик" ЕООД. Изводите на съда са, че независимо, че данъкът е начислен, както и че е налице заплащане на данъчната основа и на данъка по "ДДС-сметка", неустановяването на реалността на доставките е пречка за признаване правото на приспадане на данъчен кредит. Според съда положителните факти, които се твърдят от жалбоподателя трябва да се докажат от него. Относно възражението на жалбоподателя, че ревизиращият орган не е обсъдил наличието на хипотезата на чл. 65, ал. 8 (отм.) съдът го е приел за неоснователно и неотносимо по същество, тъй като според него приложението на благоприятните правни последици на тази разпоредба се свързва основно с хипотезата, при която ревизията отказва правото на данъчен кредит по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС (отм.), какъвто настоящия случай не е, както и че нормата на чл. 65, ал. 8 ЗДДС (отм.) се прилага само при реални доставки. Обжалваното решение е неправилно постановено поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила по следните съображения: Предмет на доставките от "Конкордия" ЕООД, "Континентал лоджистик" ЕООД, "Тема" ООД е дизелово гориво, данъчният кредит за които е отказан на основание чл. 64, ал. 1, т. 3 ЗДДС (отм.). За част от доставчиците е безспорно установено от ревизията начисляването на ДДС по смисъла на чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.), поради което не се е нуждаело от доказване със съдебно-счетоводната експертиза, назначена по делото. Реалността на доставката, която в процесния случай е дизелово гориво, като родово определена вещ предполага представяне на доказателства за предаването й по смисъла на чл. 24, ал. 2 ЗЗД и тъй като основният довод на ревизията за отказа е бил нереалност на процесните доставки, то доказването от страна на касатора е следвало да бъде насочено в тази насока. На първо място следва да се отбележи, че едно от главните оплаквания на касатора е свързано с проверката от ревизиращите органи на предходни доставчици, което според него било неправилно. Излага доводи от ТР № 5/14.07.2004 г., че правото на приспадане на данъчен кредит е обусловено само от действията на неговия пряк доставчик. Цитираното тълкувателно решение на ВАС обаче не е приложимо за процесните по делото периоди, тъй като то е имало за предмет уеднаквяване на съдебната практика по чл. 109, ал. 11 и 1 2 ДПК (отм.), т. е. до 31.12.2001 г. От 1.01.2002 г. законодателят с чл. 65, ал. 4 ЗДДС (отм.) даде възможност да се проверяват и предходни доставчици и при неизпълнение от тяхна страна на законовите изисквания да не се признава правото на приспадане на данъчен кредит за получателя съобразно размера, предвид по ал. 5 на същата правна норма ЗДДС. В процесния случай ревизията не се е позовала на чл. 65, ал. 4 ЗДДС (отм.), респ. на чл. 65, ал. 8 ЗДДС (отм.). Съдът като съд по същество има правомощието да възприеме фактите, установени от ревизията, ако те съвпадат с тези, които той е събрал и в съдебното производство, но да приложи друго правно основание, но в процесния случай съдът не се е съобразил с това. Ясно е, че ревизията не се е позовала на чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС (отм.), въпреки че фактическите й констатации са в този смисъл, за да не се приложи привилегирования режим на чл. 65, ал. 8 ЗДДС (отм.). Съдът не е изложил никакви мотиви относно конкретните доставки от "Конкордия" ЕООД, "Континентал лоджистик" ЕООД и "Тема" ООД, нито е отговорил на множеството конкретни възражения от жалбоподателя. Мотивите на обжалваното решение представляват теоретично излагане по какъв начин трябва да се доказват положителните предпоставки по чл. 64 ЗДДС, за да се признае претендираното от получателя по доставките материално право, но не е обсъдил доказателствата по делото, включително и тези, намиращи се в данъчната преписка в тяхната съвкупност, каквото задължение законът му вменява. Необсъждането на доказателствата, каквото оплакване се съдържа в касационната жалба поставя в невъзможност настоящата касационната инстанция да се произнесе по същество по материалния спор по касационната жалба. Липсва обсъждане в обжалвания съдебен акт и на приложените борсови договори, сключени между касатора и "Автобусни превози" ЕООД, ТЕЦ "Марица-изток 2" ЕАД и "Мини-Марица изток "ЕАД, които по твърденията на касатора се явяват крайни потребители на горивото след проведена процедура по Закона за обществените поръчки. Представените РА и ДРА на предходни и преки доставчици разбира се не представляват преки доказателства за доказване реалността на процесните доставки, но те обсъдени в съвкупност с всички събрани доказателства по делото могат да бъдат индиция или не за реалното им осъществяване или най-малко да се установи двойния подход на действия на ревизиращите екипи, в какъвто смисъл е и цитираното от касатора решение по адм. д. № 5211/2005 г. на ВАС, I отделение. Съдът не е обсъдил и не е събрал доказателства (няма пречка това служебно да бъде извършено от съда като съд по същество) относно механизма на доставките на гориво - от "Лукойл-Нефтохим" АД чрез негови дистрибутори, като в тази връзка се съберат доказателства посочените преки или предходни доставчици наистина ли са такива дистрибутори, които са изтеглили процесното гориво от съответни петролни бази, каквато е например посочената от касатора база "Еленино". С оглед изложеното решението на първоинстанционния съд относно доставките на горива от посочените доставчици, за които на касатора е отказано право на приспадане на данъчен кредит следва да бъде отменено и делото на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК да се върне на същия съд за ново разглеждане от друг съдебен състав съобразно указанията, дадени в настоящето решение. Следва да се отмени решението и в съответната част за разноските за сумата 885 лв. Решението в частта, в която на касатора е отказано право на приспадане на данъчен кредит е правилно и следва да бъде оставено в сила. Касаторът твърди, че обективираните във фактура № 62/29.02.2005 г., издадена от ЕТ "Кристал-Г. Господинов" СМР са реално извършени от този доставчик. В същото време признава, че доставчикът по фактурата при извършена насрещна проверка по време на ревизията е посочил, че е работил с подизпълнител "Адросистемс" ЕООД и че на практика този подизпълнител е извършителят на процесните СМР, които впоследствие са префактурирани на касатора. Доказателства обаче за реално изпълнение на СМР от "Адросистемс" ЕООД не са ангажирани по делото, поради което правилно съдът е потвърдил констатациите на ревизията, че не се дължи правото на приспадане на данъчен кредит по процесната фактура. Обстоятелството, че получателят на доставката не е контактувал с "Адросистемс" ЕООД не води до обратния извод, след като прекия доставчик на услугата изрично е заявил, че не я е изпълнил той, а негов подизпълнител, което е действие, допустимо от закона, но подлежащо на доказване. В посочената част решението е правилно и следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Предвид изхода на делото и направеното искане от юриск. Кузева за присъждане на разноски, такива не се дължат, от една страна, че в голямата си част решението е отменено и върнато за ново разглеждане, поради което въпросът за разноските ще бъде разрешен с решението на първата инстанция при повторното разглеждане на делото, а в частта, в която се оставя в сила решението относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по доставката на СМР от ЕТ "Кристал-Г. Господинов" разноски под формата на юрисконсултско възнаграждение са били присъдени с първоинстанционното решение и не се дължат повторно такива съобразно разпоредбата на чл. 161, ал. 1 ДОПК. С оглед изхода на делото на касатора не се дължат разноски, тъй като, както е посочено по-горе в частта по доставките на горива делото се връща за ново разглеждане. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,