Решение № 4425 от 26.4.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Е. Райчева - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Пловдив при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез юрк. К. Стоянова, против Решение 1085/13.06.2022 г., постановено по адм. д. 3322/2021 г. на Административен съд Пловдив. С него по жалба на Кепитъл Сити Център ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. Пловдив, бул. Христо Ботев 49, сектор А, ет. 4, офис 1, е прогласена нищожността на Ревизионен акт (РА) 16001621002055-091-001/07.09.2021 г., издаден от С. Петрова, на длъжност началник сектор - възложил ревизията и Д. Сапунджи, на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, поправен с РА за поправка на ревизионен акт (РАПРА) П-16001621167273-003-001/05.10.2021 г., издаден от същите органи по приходите, потвърден с Решение 614/26.11.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП като преписката е изпратена на компетентния орган по приходите за възлагане на ново ревизионно производство и НАП е осъдена да заплати деловодни разноски в размер на 2 950 лв. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на обжалваното съдебно решение като постановено в нарушение на чл. 10, ал. 9 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП) вр. с ДОПК. Касаторът възразява срещу тълкуването на първоинстанционния съд, че от текста на разпоредбата не произтича компетентност за органите по приходите от друга ТД на НАП, различна от компетентната по смисъла на чл. 8 ДОПК. Застъпена е позиция, че законът не въвежда изискване за доказаност и обоснованост на необходимост от изпълнение на възложените функции съгласно чл. 10, ал. 9 ЗНАП. Счита, че ревизията е извършена при спазване на чл. 7, ал. 1 ДОПК и според всички изисквания на нормативната уредба като не са налице основания за съмнение в обективността на крайните резултати. Отправя молба за отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. Претендират се разноски на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК за двете съдебни инстанции в посочен размер на 4 960 лв. за всяка инстанция и заплатената държавна такса за касационно обжалване в размер на 431 лв. Ответникът - Кепитъл Сити Център ООД, чрез адв. Н. Апрахамова, оспорва касационната жалба по съображения, изложени в писмени отговор и становище по хода на делото. Отправя молба към съда да остави жалбата без уважение като неоснователна и да потвърди първоинстанционното решение като правилно, обосновано и постановено при липса на допуснати нарушения на процесуалните правила. Претендира заплащане на адвокатско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 2 500 лв., за което представя списък на разноските и доказателства. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е допустима - подадена в срока по чл. 211 АПК, от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд Пловдив е била законосъобразността на РА 16001621002055-091-001/07.09.2021 г., издаден от С. Петрова, на длъжност началник сектор - възложил ревизията и Д. Сапунджи, на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, поправен с РАПРА П-16001621167273-003-001/05.10.2021 г., издаден от същите органи по приходите, потвърден с Решение 614/26.11.2021 г. на ДД ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, с който на Кепитъл Сити Център ООД са определени допълнителни данъчни задължения, произтичащи от: непризнат данъчен кредит в размер на 9000 лв., ведно с лихви за просрочие в размер на 485,21 лв. и начислен корпоративен данък в общ размер на 35 685,14 лв. в резултат на корекции на декларираните финансови резултати за 2015 г., 2017 г. и 2018 г., ведно с лихви за просрочие в общ размер на 8 705,99 лв. От фактическа страна решаващият съд е констатирал, че проведената ревизия е повторна след постановяване на Решение 190/29.01.2021 г. на Административен съд Пловдив по адм.д. 863/2020 г., с което е била прогласена нищожността на РА Р-16001619003537-091-001 от 30.12.2019 г., издаден от С. Петрова, на длъжност началник сектор и орган, възложил ревизията и А. Кехайов - главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, потвърден с Решение 131/19.03.2020 г. на ДД ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП и преписката е изпратена на компетентните органи за възлагане на ново ревизионно производство на Кепитъл Сити Център ООД. Такова е възложено със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-16001621002055-020-001/08.04.2021 г., издадена от С. Петрова - началник сектор в ТД на НАП Пловдив. С издадената ЗВР в състава на ревизиращия екип са включени Д. Сапунджи - главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията и К. Веселинска - главен инспектор по приходите. Предложенията за установяване са обективирани в Ревизионен доклад (РД) Р-16001621002055-092-001/29.07.2021 г., издаден от определените със заповедта органи по приходите. С обжалваното решение съдът е прогласил за нищожен оспорения РА и във връзка с разпоредбата на чл. 160, ал. 5 ДОПК е изпратил преписката на компетентния орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив за възлагане на ново ревизионно производство спрямо Кепитъл Сити Център ООД. Аргументите за това заключение са извлечени от представената по делото Заповед от 06.04.2021 г. на изпълнителния директор на НАП, на която се е позовал ответникът и направеното тълкуване от съда на разпоредбите на чл. 8, ал. 1, т. 3 ДОПК и чл. 10, ал. 9 ЗНАП. По делото не е формиран спор около обстоятелството, че седалището и адресът на управление на ревизираното лице се намират в гр. Пловдив, бул. Христо Ботев 49, сектор А, ет. 4, офис 1 и съответно компетентна ТД на НАП в случая е именно ТД Пловдив. В мотивите на решението е констатирана липса на доказателства за установеност на необходимостта в хипотезата на чл. 10, ал. 9 ЗНАП и е направен изводът, че от тази норма не произтича компетентност за органите от друга ТД на НАП да издават актове спрямо лица, които не са териториалната компетентност на съответната дирекция. Законът дава възможност ревизията да бъде възлагана на лица, извън компетентната дирекция по чл. 8 ДОПК, но това не превръща органите по приходите в компетентни да издадат РА с оглед нормата на чл. 7 ДОПК. Единствените изключения от правилото са предвидени в чл. 7, ал. 3 ДОПК и настоящият случай не попада в тази хипотеза. В допълнение към мотивите административният съд е посочил и обстоятелството, че участието на едни и същи органи по приходите и в двете ревизионни производства създава съмнения относно тяхната обективност или безпристрастност в контекста на чл. 76, ал. 1 ДОПК. Обжалваното решение на Административен съд - Пловдив е валидно, допустимо и правилно. Решаващият съд е извършил всеобхватна преценка на установените факти и доказателствата по делото. Както посочва и касаторът, нормата на чл. 8, ал. 1, т. 3 ДОПК определя безспорно компетентната ТД на НАП при ревизия на местните юридически лица, която в случая е ТД на НАП Пловдив. Вследствие на направения последователен правен анализ първоинстанционният съд е достигнал до правилно и обосновано заключение по спорния въпрос, свързан с валидността на процесния РА 16001621002055-091-001/07.09.2021 г., поправен с РАПРА от 05.10.2021 г. Според аргументите на касатора, ревизиращите органи не е необходимо да бъдат командировани в хипотезата на чл. 10, ал. 9 ЗНАП и това условие е достатъчно, за да бъде направен изводът, че РД и РА са надлежно издадени от компетентни длъжностни лица, тъй като са осъществявали правомощията си без промяна на работното си място и за части от работното си време. В тази насока в касационната жалба се прави и оплакване, че не съществува законово изискване да бъде доказвана или обоснована необходимост от издаване на заповедта по чл. 10, ал. 9 ЗНАП. На последно място се поддържа, че издаването на предходен РА на дружеството и от същите органи по приходите не поставя под съмнение крайните изводи и обективността на констатациите с оглед разпоредбата на чл. 76 ДОПК. Оплакванията в касационната жалба са неоснователни и не се споделят по следните съображения: Съгласно чл. 7, ал. 1 ДОПК, актовете по този кодекс се издават от орган по приходите от компетентната териториална дирекция. На основание чл. 8, ал. 1, т. 3 ДОПК, компетентната ТД на НАП относно производствата по този кодекс се определя според седалището на местните юридически лица. В случая компетентна е ТД на НАП Пловдив, тъй като ревизираният субект е местно юридическо лице и към момента на образуване на ревизията е със седалище на адрес в гр. Пловдив. Не е спорно също, че ревизиращият екип е съставен от органи по приходите от ТД на НАП София, определени да участват в извършването на ревизията със заповед на изпълнителния директор на НАП на основание чл. 10, ал. 9 ЗНАП, както следва: Д. Сапунджи - главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията и К. Веселинска - главен инспектор по приходите. Съгласно разпоредбата на чл. 10, ал. 9 ЗНАП (ДВ, бр. 105 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г.), при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции изпълнителният директор или оправомощено от него лице може със заповед да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. Неоснователно е оплакването, че при тази хипотеза не е необходимо да бъде обосновано и доказвано закрепеното от законодателя формално условие в началото на нормата. Касаторът не посочва допълнителни обстоятелства, разкриващи необходимост извършването на ревизията на Кепитъл Сити Център ООД да бъде осъществена от конкретни органи по приходите при ТД на НАП София и за изпълнението на разписаната в чл. 3, ал. 1, т. 2 ЗНАП установителна функция за публичните вземания за данъци и задължителни осигурителни вноски по основание и по размер. С други думи, от изложеното не стават ясни обективните причини и критериите, поради които повторната ревизия не може да бъде извършена от други органи в структурната организация на НАП, а преписката се възлага на едни и същи лица. По съществото си констатираното нарушение мотивира самостоятелно правилността на крайния съдебен акт. Издържани и съответстващи на закона са и останалите коментирани от касатора изводи на първоинстанционния съд. Буквалното тълкуване на нормата на чл. 10. ал. 9 ЗНАП не води до заключение за обособяване на самостоятелна компетентност за органите от друга ТД на НАП, различна от компетентната по смисъла на чл. 8 ДОПК, да издават актове спрямо лица, които не са от съответната териториална дирекция. Със заповедта на изпълнителния директор е наредено на органи по приходите от състава на ТД на НАП София да участват при извършване на ревизията на Кепитъл Сити Център ООД. Дори да бъде допусната хипотетична възможност със заповед на съответния административен орган да бъде дерогирана разпоредбата на чл. 7, ал. 1 ДОПК, то неспазването на създадения законов ред и изисквания в настоящия случай опровергават логиката на развитите касационни аргументи. Отклонението от принципите и нормите в данъчния процес следва да бъде ограничено до стриктното спазване на предвидените в закона изключителни хипотези. Поради това правилно съдът е приел, че за ревизиращия екип, включително и за ръководителя на ревизията, не е налице териториална компетентност по смисъла на чл. 7, ал. 1 вр. чл. 8, ал. 1, т. 3 ДОПК. По изложените съображения настоящият касационен състав намира, че обжалваното съдебно решение, с което е прогласена нищожност на РА 16001621002055-091-001/07.09.2021 г., поправен с РАПРА П-16001621167273-003-001/05.10.2021 г., е правилно като краен резултат и следва да се остави в сила. Първостепенният съд се е произнесъл след съобразяване доводите на страните и с оглед на изяснената фактическа обстановка по делото. При този изход на спора в тежест на Национална агенция за приходите (по арг. § 1, т. 6 ДР АПК) следва да бъдат възложени разноските за касационното производство и на ответника по касация следва да се присъди заплатеното по банков път адвокатско възнаграждение в размер на 2 500 лв., съгласно приложения договор от 22.08.2022 г. Възражението за прекомерност на заплатеното адвокатско възнаграждение е неоснователно. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,