Решение № 10716 от 13.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 10455/2015 г.

Решение № 10716 от 13.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 10455/2015 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Търговска Асоциация" ЕООД, гр. София, срещу решение № 4439 от 25.06.2015 г. на Административен съд София-град (АССГ), постановено по адм. д. № 8376/2013 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № 2121300902/19.04.2013 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с Решение № 1213/15.07.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДДОДОП) гр. София, относно отказано право на данъчен кредит (ДК) общо в размер на 102 143,36 лв. и лихви за забава в размер на 10 146,05 лв. по фактури, издадени от "Аби трейд груп" ЕООД и от "Фева" ЕООД. В касационната жалба са изложени съображения за неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът поддържа, че от събраните доказателства може да бъде формиран категоричен извод, че в конкретната фактическа обстановка е настъпило данъчното събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 от ЗДДС и са налице реални доставки на стоки. Претендира съдът да постанови решение, с което да отмени обжалваното решение и по същество на спора да отмени РА. Ответникът по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. София оспорва жалбата в открито съдебно заседание чрез юрк. Кожухарова. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: С оспорения пред административния съд РА № 2121300902/19.04.2013 г. е отказано право на данъчен кредит (ДК) общо в размер на 102 143,36 лв. и лихви за забава в размер на 10 146,05 лв. по 17 фактури, издадени от "Аби трейд груп" ЕООД с предмет захар, рафинирано слънчогледово олио и картофи и по една фактура, издадена от "Фева" ЕООД с предмет на доставката - месо. Ревизиращите органи са формирали извод, че доставките, предмет на фактурите, не са извършени и данъкът е начислен неправомерно, поради което на основание чл. 70, ал. 5, вр. чл. 6, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС е отказано приспадане на ДК. Изложени са доводи за липса на доказателства, че доставчиците са разполагали с трудов и материален ресурс (фактурираните количества стоки), както и на доказателства, че същите са натоварени, превозени, разтоварени и приети от ревизираното лице (РЛ). За да отхвърли оспорването административният съд е приел, че липсват доказателства "Търговска Асоциация" ЕООД да е получател на стоки от двамата доставчици поради липса на данни за получаване на стоката от представител на касатора в представените документи - стокови разписки и приемно-предавателни протоколи (вторите от който са само относно доставките фактурирани от "Аби трейд груп" ЕООД). Изложени са мотиви за липса на доказателства за предаване на стоките. Формиран е краен извод, че липсата на данни за транспортиране и предаване на стоките от доставчиците към "Търговска Асоциация" ЕООД навежда на извод за липса на данъчно събитие и на реални доставки на стоки. По делото е прието и заключение по съдебно-счетоводна експертиза. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Касационните оплаквания на ревизираното дружество съдържат основно доводи относно реалността на доставките по спорните фактури, относими към законосъобразността на РА, на които е даден подробен отговор с обжалваното решение при правилно приложение на материалния закон, правилно разпределение на доказателствената тежест и правилно формиране на правните изводи на съда в съответствие с правилата на логическото мислене и съвкупна преценка на всички факти, обстоятелства и доказателствата, без да е допуснато изопачаването им или неправилното им тълкуване. В хода на първоинстанционното производство са събрани относимите доказателства за изясняване на спора от фактическа страна. При правилно установена фактическа обстановка съдът е формирал законосъобразни правни изводи относно спорния материално правен въпрос - дали преките доставчици са притежавали количествата захар, рафинирано слънчогледово олио и картофи, респ. месо, посочени във фактурите, и дали са прехвърлили правото на разпореждане с тези стоки в полза на получателя като собственик. Понятието за доставка по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. В този контекст националният съд следва да определи във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото, дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик (т. 33-34 от решение от 18.07.2013 г. по дело С-78/12, "Евита-К" ЕООД). От една страна, лицето, което иска да приспадне ДДС следва да докаже, че отговаря на предвидените за това условия, а от друга страна - националната юрисдикция, в съответствие с националните правила за доказването, следва да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора, за да определи дали е налице право на приспадане (т. 37 и т. 43 от решение от 18.07.2013 г. по дело С-78/12, "Евита-К" ЕООД). В тази връзка първоинстанционният съд е извършил обоснована преценка на всички доказателства по делото и правилно е приел, че непълнотата на реквизитите на представените частни документи /складови разписки, а за доставките от "Аби Трейд груп" ЕООД и приемо-предавателни протоколи/ не дава възможност да се направи категоричен и несъмнен извод за наличие на реално прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик. Обосновано съдът е приел, че липсата на основни реквизити в документите като място на предаване на стоките или място на складово помещение, имена на лицата, осъществили приемо-предаването, данни за превоз или измерване на стоките, компрометира наличието на реални данъчни събития. Пътни листи, кантарни бележки и товарителници не са представени по делото. Не са представени доказателства за наличие на хладилно моторно превозно средство, което да е използвано при доставката на фактурираното месо и да фигурира в изготвените стокова разписка/спесификация. От съда правилно е констатирано, че в представените складови разписки с доставчик "Аби Трейд Груп" ЕООД за отправител са посочени данни на последния - наименование и БУЛСТАТ, но липсват данни в клетките за "склад - отправител", материално отговорно лице, транспортен документ № на превозно средство, получател (превозвач, придружител), липсва подпис - в частта за данните на отправител. В частта за данните на получателя, са вписани фирмата на жалбоподателя, БУЛСТАТ, склад получател - гр. София, ул. 3020 № 34, при липса на данни за приемане на стоката на склад. За документ, придружаващ стоката е посочен номерът на съответната фактура и приемо-предавателен протокол, които съвпадат и не допринасят за индивидуализацията на стоките при евентуалното им предаване. Подписи са положени за "разрешил" и "приел МОЛ", но лицата не са индивидуализирани с трите си имена. По единствената фактура издадена от "Фева" ЕООД е представена складова разписка № 2611/03.02.2012 г. от страна на жалбоподателя, идентична по съдържание както представените за фактурите от "Аби Трейд Груп" ЕООД. Складовата разписка също не се съдържа количество в графата "изпратено". Ето защо същите не могат да служат като доказателство за предаване на предмета на доставките. На ССЕ не е поставена относима задача за наличие на данни за завеждане на стоките по процесните фактури, маркирането им по партиди и отразяването им във вътрешна складова документация - входящ/изходящ дневник. Поставените задачи на експертизата относно счетоводното отразяване на доставките при ревизираното лице не са били спорни. А по отношение на осчетоводяването на фактурите при доставчиците, вещото лице е посочило, че експертизата е извършена само въз основа на извършена проверка на дружеството "Търговска Асоциация" ЕООД и не може да отговори на поставения въпрос. Експертизата е установила, че при жалбоподателя осчетоводяването на стоките е организирано хронологично без аналитичност по стоки и количества (л. 368, първи и втори абзац на ССЕ). Налице са неплатени данъчни основи в размер на 103 010.35 лв. (л. 362) и неплатен ДДС в размер на 20 602.07 лв. (л. 365). Експертът не е проверил счетоводствата на доставчиците, а справките за движението на стоковите потоци са по данни на ревизираното лице, които не могат да бъдат кредитирани. Счетоводството е вторично и при липса на достоверност на първичните счетоводни документи по посочените съображения счетоводните записи не обосновават категоричен и несъмнен извод за реалност на доставките на стоки. Съгласно чл. 2, ал. 1 от Закона за храните производство и търговия с храни в страната се извършва само в регистрирани по реда на този закон обекти. По делото не са налице данни, че доставчиците притежават удостоверения за регистрация по чл. 12 от Закона за храните или собствени или наети складови помещения. Правилни са изводите на административния съд, че в конкретния случай не са ангажирани относимите доказателства за предаване на стоките, поради което не може да се направи категоричен и несъмнен извод, че спорните фактури обективират реална доставка като предпоставка за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6 във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Правната уредба на производството и търговията с храни предполага създаването на документация, по която е възможно проследяване движението на стоките. Съгласно чл. 17, ал. 1 от Закона за храните производителите и търговците на храни, включително лицата, които осъществяват първично производство и свързани с него дейности, са длъжни да спазват хигиенните изисквания и да прилагат добри практики на всички етапи на производството, преработката и дистрибуцията на храните. Хигиенните изисквания и спазването им са уредени в Наредба № 5 от 25 май 2006 г. за хигиената на храните. Съгласно чл. 70, ал. 1 от Наредбата производителите и търговците на храни въвеждат, прилагат и поддържат система от процедури и програми за управление на безопасността на храните или система за анализ на опасностите и критични контролни точки (система НАССР). Тази система се основава на водене и поддържане на документи и записи, съизмерими с осъществяваната в обектите дейност и капацитет. Посредством документите и записите се демонстрира ефективното прилагане на мерките по т. 1 - 6 /чл. 70, ал. 2, т. 7 от Наредбата/. В конкретния случай не са представени декларации за съответствие или сертификати за качество, още по-малко такива, в които като получател на хранителните продукти да е отбелязан касаторът. Това е индиция за липса на реални търговски отношения, респ. реално изпълнение. Правилно административният съд е изследвал релевантните обстоятелства относно наличието на данни за транспорт и предаване на стоките във връзка с понятието за доставка по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО. Обосновано е прието, че от представените доказателства не се установява, че доставчиците са разполагали с процесните стоки, че е налице реално движение и предаване на съответните количества захар, рафинирано слънчогледово олио и картофи, респ. месо, предадени от преките доставчици на касатора, отговарящи на тези по процесните фактури. В настоящия случай не е доказана пряката доставка по процесните фактури, поради което е без значение последващата реализация на стоката, защото стоката може да е придобита от други доставчици. В процесните периоди ревизираното лице е получавало доставки по ВОП от осемнадесет чуждестранни доставчика. Констатирано е още, че фактурираната стока от "Фева" ЕООД - месо е с изтекъл срок на годност към датите, на които се претендира, че са осъществени последващи доставки към четирима клиенти, а именно "Кей Трейд" ООД, "Пилешки продукти" ЕООД, "Танева" ООД, "Интеркомерс груп плюс" ЕООД. Липсата на реална доставка е основание да се откаже право на приспадане на ДК поради нарушение на основни принципи на системата на ДДС - наличие на реална икономическа дейност и данъчен неутралитет, който цели да освободи от данъчна тежест всички реални икономически дейности. Съставянето на фактури или декларации с невярно съдържание, както и всяко друго манипулиране на доказателства, се счита за част от данъчна измама, в която участва самото ДЗЛ (решение от 07.12.2010 г. по дело С-285/09, т. 48 и т. 49), както правилно е посочил първостепенният съд. Предвид изложеното, обосновани на събраните по делото доказателства са фактическите изводи на решаващия съд относно недоказана реалност на фактурираните доставки на захар, рафинирано слънчогледово олио и картофи, респ. месо. Оспореното съдебно решение не е постановено при пороците, изтъкнати в касационната жалба, съответно е на материалния закон и като валидно, допустимо и правилно, следва да остане в сила. При този изход на спора на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 3653 лв. съгласно чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,