Решение № 4667 от 21.04.2020 г. на ВАС по адм. д. № 11965/2019 г.

Решение № 4667 от 21.04.2020 г. на ВАС по адм. д. № 11965/2019 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "КС Метал" ЕООД, с. Баня, чрез адв. П. Чолаков против решение № 1604/17.07.2019 г. на Административен съд - Благоевград, постановено по адм. дело № 318/2019 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № Р-22000118002258-091-001/07.11.2018 г. на органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с решение № 199/04.02.2019 г. на директорът на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град София, в частта, в която е увеличен финансовия резултат на дружеството за 2016 г. с 20 000. 00 лева, представляващи данъчната основа по издадена от "Строй Корект 2016" ЕООД фактура и за 2017 г. в размер на 71 366. 66 лева, представляващи данъчната основа по издадени от "Авенир Фарма" ЕООД и "Нара ДМ" ЕООД фактури и са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 9 136. 67 лева и лихви за забава в общ размер на 788. 02 лева. В жалбата са посочени всички основания по чл. 209, т. 3 АПК за неправилност на решението, като постановено в нарушение на материалния закон, при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и е необосновано. Касаторът счита, че необосновано органът и решаващият състав приемат, че с извършената корекция в частта по ЗДДС е спазен принципа на неутралитет на данъка и не е ощетен фиска, докато в частта по ЗКПО не са признати извършените разходи, увеличен е финансовият резултат и неправилно е начислен допълнително корпоративен данък за 2016 г. и 2017 г. Излага съображения, че с извършеното от дружеството самоначисление и осчетоводяване на процесните фактури с обратен знак през 2018 г. е увеличен положително счетоводния резултат за 2018 г. в размер съответстващ на разходите, декларирани по тези фактури през 2016 г. и 2017 г. Отразяването на стойността на фактурите като приход в счетоводството през 2018 г. е довело до увеличаване на начисления корпоративен данък за 2018 г. с 9 133. 66 лева, като се получава дублиране, тъй като едни и същи суми се отказват като разход през 2016 г. и 2017 г., а впоследствие се отразяват като приход в 2018 г., което обстоятелство, счита, че води до неправилно и противоправно увеличение на данъчните задължения в нарушение на материалния данъчен закон. Искането е за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт в оспорената част. Претендира разноски за двете инстанции. Ответникът - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град София, чрез процесуалния си представител юрк. Николова оспорва касационната жалба и моли да се остави без уважение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения. Предмет на оспорване пред Административен съд - Благоевград е бил ревизионен акт, в частта, в която на "КС Метал" ЕООД са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 11 124. 27 лева и лихви за забава в общ размер на 1 087. 29 лева, на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО. Първоинстанционният съд е отменил ревизионният акт в частта, в която е увеличен финансовия резултат на дружеството за 2016 г. със сумата 19 876. 00 лева, представляваща разходи по фактура, издадена от Булита ХП ЕООД и е определен дължим корпоративен данък за 2016 г. в размер на 1 987. 60 лева и съответните лихви от 299. 27 лева и е отхвърлил жалбата в останалата част – по отношение на извършеното увеличение на финансовия резултат за 2016 г. със сумата от 20 000 лева за 2016 г., представляваща отчетени разходи по фактура, издадена от Строй Корект 2016 ЕООД и за 2017 г. със сумата 71 366. 66 лева, представляващи разходи по фактури, издадени от "Авенир Фарма" ЕООД и "Нара ДМ" ЕООД и установените допълнителни задължения за корпоративен данък за 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 9 136. 67 лева и съответните лихви от 788. 02 лева. Предмет на обжалване в настоящото касационно производство е решението в отхвърлителната част. В частта, в която е отменен ревизионния акт, първоинстанционният съдебен акт е влязъл в сила, като необжалван. За да постанови обжалвания резултат, съдът е описал предмета на спора и представените доказателства относно всеки от доставчиците, на които са извършени насрещни проверки и е приел, че с подадената с справка-декларация по ЗДДС за м. 09. 2018 г. ревизираното лице е признало липсата на реалност на доставките по фактури, издадени от "Строй Корект 2016" ЕООД, "Авенир Фарма" ЕООД и "Нара ДМ" ЕООД. На това основание е обосновал извод, че отчетените разходи по тези фактури са документално необосновани по смисъла на чл. 26, т. 2 ЗКПО, поради което с ревизионния акт законосъобразно е извършено преобразуване на финансовите резултати със стойността на отчетените разходи, както следва: по фактурата, издадена от "Строй Корект 2016" ЕООД с данъчна основа 20 000. 00 лева за 2016 г. и за 2017 г. от "Авенир Фарма" ЕООД по шест броя фактури, издадени в периода 10.02.2017 г. – 27.02.2017 г. с данъчна основа общо размер на 39 166. 66 лева и "Нара ДМ" ЕООД по шест броя фактури издадени в периода 05.10.2017 г. – 09.11.2017 г. с данъчна основа общо размер на 32 200. 00 лева. Възражението на дружеството за незаконосъобразност на ревизионния акт, тъй като при издаването не е съобразено извършеното увеличение на счетоводния финансов резултат с разходите по процесните фактури за 2018 г., съдът е отхвърлил като неоснователно. Аргументирал се е с нормата на чл. 75 от ЗКПО, според която при откриване на счетоводни грешки през текущата година, които се отнасят до минали години, данъчните финансови резултати за съответните минали години се коригират. За ревизирания период на 2017 г. е съобразил въведената в чл. 75, ал. 3 ЗКПО възможност на задължените лица да коригират счетоводни грешки, открити през текущата година, които засягат предходната година, за която е подадена ГДД и законоустановеният срок за подаването й е изтекъл, да коригират данъчния финансов резултат и данъчното задължение еднократно и в срок до 30 септември, чрез подаване на нова декларация. От доказателствата по делото е установил, че ревизираното дружество не се е възползвало от тази възможност. Дружеството е коригирало ползвания данъчен кредит със СД по ЗДДС за м. 09. 2018 г., подадена на 05.10.2018 г., след изтичането на срока по чл. 75, ал. 3 ЗКПО. В този случай, съдът е посочил, че коригирането на данъчния финансов резултат за 2017 г., както и за 2016 г. се извършва от органите по приходите. Решението е правилно постановено. Страните не спорят по фактите. КС Метал ЕООД, не оспорва обстоятелството, че фактурите, издадени от "Строй Корект 2016" ЕООД, "Авенир Фарма" ЕООД и "Нара ДМ" ЕООД не удостоверяват действително осъществени стопански операции. Съгласно чл. 26, т. 2 ЗКПО във връзка с чл. 10, ал. 1 от същия закон – разходите, отчетени в счетоводството на дружеството и участвали при формирането на счетоводния и данъчния финансов резултат съответно за 2016 г. и 2017 г., не са документално обосновани и не се признават за данъчни цели. Дружеството оспорва извършеното с ревизионния акт увеличение на данъчния финансов резултат за 2016 г. и 2017 г., с аргумента, че разходите по процесните фактури са сторнирани през 2018 г. и с тези разходи в общ размер на 91 366. 66 лева, то е увеличило финансовия си резултат за 2018 г. Доводите са неоснователни. Първоинстанционният съд е тълкувал и приложил правилно материалния закон. Съгласно чл. 75, ал. 1 ЗКПО при откриване през текущата година на счетоводна грешка, свързана с минали години, данъчните финансови резултати за съответните минали години се коригират съгласно изискванията на действащите през съответните минали години закони така, че все едно грешката не е била допусната. Видно от ревизионния доклад ревизираното лице прилага двустранна форма на счетоводно записване и отговаря на критерии за малко предприятие съгласно т. 4. 11 от общите разпоредби на НСФОМКСП във връзка с § 1, т. 15 от ДР на ЗСч и прилага Национални счетоводни стандарти (НСС). Когато счетоводните грешки са открити в следващи години, корекцията им се извършва съгласно СС № 8 – "Нетни печалби или загуби за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика". В конкретния случай от доказателствата по делото не се установява, ревизираното дружество да е коригирало счетоводни грешки за минали години съгласно чл. 75, ал. 1 ЗКПО чрез предвидените в СС - 8 препоръчителен подход или алтернативен подход. От заключението на съдебно - счетоводната експертиза е установено, че дружеството е сторнирало процесните фактури през 2018 г. чрез счетоводните операции със знак минус с размера на данъчния кредит, данъчната основа и с размера на материалите и е изключило тези разходи от общия размер на разходите за промишлената дейност през периода. По този начин дружеството е увеличило финансовия си резултат за 2018 г. със сторнирането на процесните доставки от отчетените разходи за вложените материали в промишлената си дейност. Така извършената корекция не отговаря на изискванията на чл. 75, ал. 1 ЗКПО и приложимия счетоводен стандарт, данъчните финансови резултати за съответните минали години да се коригират съгласно изискванията на действащите през съответните минали години закони така, че все едно грешката не е била допусната. От друга страна извършеното от дружеството увеличение на финансовия резултат за 2018 г. с неправомерно отчетените разходи през 2016 г. и 2017 г. и облагането им с корпоративен данък през 2018 г., е в противоречие с нормата на чл. 75, ал. 7 от ЗКПО, според която всички счетоводни приходи и разходи, отчетени през текущата година във връзка с открита счетоводна грешка от минали години, не се признават за данъчни цели. Правилно съдът е приел, че за 2017 г. законът предвижда възможност за корекция на данъчния финансов резултат чрез подаване на коригираща данъчна декларация в срок до 30.09.2018 г. – чл. 75, ал. 3 ЗКПО. В случая дружеството е сторнирало процесните фактури, със справката – декларация по ЗДДС за м. 09. 2018 г., подадена на 05.10.2018 г., след изтичането на посочения срок и не е подало коригираща декларация за 2017 г. За 2016 г. законът не предвижда такава възможност за корекция на данъчния финансов резултат. Доводите в касационната жалба, основани на действието на принципа на данъчния неутралитет, са неотносими към предмета на спора в настоящото производство относно облагането с корпоративен данък. Този принцип е приложим по отношение на данъка върху добавената стойност (ДДС), като косвен, многофазен и кумулативен данък и позволява неправоверно начисленият данък и съответно неправомерно ползваният данъчен кредит да бъдат коригирани в следващи данъчни периоди, когато са настъпили основанията за това. По тези съображения, настоящият състав намира, че не са налице касационни основания по чл. 209 АПК за отмяна на обжалваното решение и то следва да се остави в сила. При този изход на спора и на основание чл. 161 ДОПК разноски за касационното производство в размер на 826. 23 лева следва да се присъдят на Национална агенция по приходите - юридическото лице, в структурата на което се намира ответникът по касация. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,