Решение № 7840 от 4.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 6943/2011 г.

Решение № 7840 от 4.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 6943/2011 г., I о., докладчик съдията Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Ангел Павлов Манов, в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново, срещу решение № 545 от 14.04.2011 г. по адм. дело № 356 по описа за 2009 г. на административния съд - Велико Търново. С него по жалба на "Дачо" ЕООД е обявен за нищожен ревизионен акт (РА) № 150801000 от 14.01.2009 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Плевен, потвърден с решение № 119 от 26.03.2009 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, както и неговата необоснованост, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се от съда отмяна на решението и връщане на делото за ново произнасяне от друг съдебен състав по повдигнатия спор за законосъобразност на посочения ревизионен акт. Ответната страна по касационната жалба - "Дачо" ЕООД не ангажира становище по нея. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за частична основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е частично основателна. Административният съд е бил сезиран с жалба от "Дачо" ЕООД срещу ревизионен акт № 150801000 от 14.01.2009 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Плевен, потвърден с решение № 119 от 26.03.2009 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново. Той е издаден в резултат на осъществена ревизия на търговското дружество по прилагането на ЗКПО за ревизиран период 1.01. - 31.12.2007 г.; на ЗДДФЛ за същия период; на ЗДДС за периода 20.12.2006 г. - 30.06.2008 г.; на КСО, на ЗЗО и на ЗГВРС за времето от 13.10.2006 г. - 31.08.2008 г. В мотивите на акта си съдът е изложил подробни съображения, като е приел, че оспореният РА е изцяло нищожен, но на различни основания. По повод първото основание съдът е приел, че процесната ревизия е възложена със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) от 11.08.2008 г., изменена с три последващи заповеди от 25.09.2009 г., от 5.11.2008 г. и от 4.12.2008 г., издадени от Йонка Йосифова Кръстева, началник сектор "Ревизии и проверки" при ТД на НАП - Плевен. Тя е била упълномощена със заповед от 3.01.2006 г. от директора на ТД на НАП при отсъствие на началник отдел "ДОК", Елизабета Кирилова Каменова и началник на сектор "РП" Валентин Александров Недялков, да издава заповеди за възлагане на ревизии. В съдебното производство е установено, че само първата ЗВР е издадена от Йонка Йосифова Кръстева, а по повод останалите ЗВР съдът е направил извод, че не се доказват фактите, че към момента на издаването им посочените физически лица, титуляри на също посочените длъжности, са били в отпуск. Това означава, че тези последващи заповеди са издадени от лице без материална компетентност, поради което обжалваният ревизионен акт е изцяло нищожен. Настоящият съдебен състав не споделя изложените изводи на първоинстанционния съд по повод преценката му за нищожност на ревизионния акт на това първо основание. Според чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК възлагането на ревизия, чрез издаването на заповед за това може да се извършва от орган по приходите, определен от териториалния директор на компетентната ТД на НАП. С оглед разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 3 от ДОПК това е ТД на НАП-гр. Плевен. Със заповед № 01-01-06 от 3.01.2006 г. директорът на ТД на НАП - гр. Плевен е упълномощил лицата Елизабета Кирилова Каменова - началник на отдел "Данъчноосигурителен контрол", Валентин Александров Недялков - началник сектор "Ревизии и проверки" и Йонка Йосифова Кръстева - началник сектор "Ревизии и проверки" да издават заповеди за възлагане на ревизии. В случая лицето, издало първата заповед за възлагане на ревизията, както и последващите заповеди за нейното продължаване е Йонка Йосифова Кръстева, която е упълномощена да издава заповеди за възлагане на ревизии. Съдът е приел, че не е налице редовно упражняване на възложени по определения от закона ред правомощия. Цитираната заповед на директора на ТД на НАП - гр. Плевен не е оспорена, същата не създава повременна компетентност по отношение лицата, посочени в нея, както и такава под условие. На тях са възложени еднакви и независими един от друг правомощия да издават заповеди за извършване на ревизии. Определената в заповедта поредност на заместване при отсъствия, следва да се тълкува като уреждаща единствено случаите, в които първоначалната заповед за възлагане на ревизия е издадена от един от посочените органи, но поради последващото му отсъствие, същият не е в състояние да упражни правомощията си по чл. 114, ал. 2 от ДОПК. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е неправилно. По делото се установява, че всички актове по възлагане на ревизията и продължаването й са издадени от Йонка Йосифова Кръстева - началник сектор "Ревизии и проверки". В изпълнение на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК е издаден акт от директора на компетентната по смисъла на чл. 8, ал. 1, т. 3 от ДОПК териториална дирекция на НАП - гр. Плевен, а именно заповед № 01-01-06 от 3.01.2006 г. за определяне на органа, който ще издава заповед за възлагане на ревизия. След като актът на този орган не е нищожен, не може да се претендира и нищожност на обжалвания РА, предмет на контрол. Административният съд е приел, че ревизионният акт е нищожен и на второ основание, а именно, че за някои от ревизираните периоди има издаден и влязъл в сила акт за прихващане и възстановяване, който е породил своите правни последици като индивидуален административен акт, поради което е допустимо изменение на данъчното задължение само по реда на чл. 133 и сл. от ДОПК. Според съда след като процесната ревизия е осъществена по реда на чл. 118 и сл. от ДОПК, следва да се приеме, че ревизионният акт е нищожен, като издаден от некомпетентен орган, поради неспазване процедурата на чл. 133 от ДОПК. Освен това съдът е приел, че въпреки изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК (ДВ, бр. 108 от 2007 г., в сила от 19.12.2007 г.), с което е предвидено, че независимо от прихващане или възстановяване, задължението за данъци се извършва само след ревизия и ако актът е обжалван пред съда, издирването на ревизионен акт е допустимо до издаването на съдебно решение. Тази разпоредба е неприложима, понеже АПВ № 5114 от 13.11.2007 г. е издаден преди влизането в сила на изменението на посочената разпоредба. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е правилно постановено на посоченото основание в частта, с която е прогласен ревизионният акт за нищожен по повод отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди м. 06, м. 08 и м. 09.2007 г. и начислена лихва за забава. Представен е АПВ № 5114 от 13.11.2007 г., като се установява, че проверката е обхванала процесните периоди от време от 1.06.2007 г. до 30.09.2007 г., за които с РА са определени данъчни задължения. Ревизията е възложена със заповед за възлагане на ревизия от 11.08.2008 г., което е след влизане в сила на изменението в чл. 129, ал. 3 от ДОПК на 19.12.2007 г. Съгласно изречение второ на изменената ал. 3 от посочената норма, независимо от извършването на прихващане или възстановяване, включително когато актът по изречение първо е обжалван, задълженията за данъка или задължителните осигурителни вноски подлежат на установяване чрез извършване на ревизия. Окончателният акт за прихващане или възстановяване се ползва с формална правна сила и представлява стабилен административен акт. Издадените и влезли в сила до изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК АПВ са формирали стабилитет и са породили правни последици. Незачитането на стабилитета на акта е в противоречие на принципа за правната сигурност. След 19.12.2007 г. той може да бъде преодолян само чрез възлагане и извършване на ревизия по особения ред на чл. 133 и сл. от ДОПК, т. е. след изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК задълженията за данък, за които има издадени и влезли в сила преди това АПВ се установяват чрез особеното производство по чл. 133 и сл. от ДОПК. В този смисъл е вече уеднаквената съдебна практика. Обжалваното решение по изложените по-горе съображения относно нищожността на ревизионния акт на посоченото първо основание се явява неправилно в частта, с която е отказано право на данъчен кредит за данъчен период м. 01.2008 г. в размер на 17 500.00 лв., за данъчен период м. 05.2008 г. в размер на 11 750.80 лв. и относно начислена лихва за забава в размер на 1 387.20 лв. По изложените съображения обжалваното решение следва да се отмени в посочената част и делото върне за ново разглеждане от друг съдебен състав, поради изискването на чл. 160, ал. 1 от ДОПК за произнасяне от страна на съда по съществото на спора, с който е сезиран в тази му част. При този изход от спора съдебни разноски не се дължат, като преценката за тяхната дължимост и размер ще бъде направена след повторното разглеждане на спора. По тези съображения следва да се отмени решението и в частта, с която такива са присъдени в първоинстанционното производство. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение