Решение № 8152 от 11.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 15481/2012 г.

Решение № 8152 от 11.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 15481/2012 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и управление на изпълнението" - Пловдив /сега дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ срещу решение № 2587/21.11.2012 г. на Административен съд Пловдив /АСП/ по адм. д. № 265 по описа за 2012 г., с което е отменен ревизионен акт № 161103651/04.10.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Пловдив. Без да го заявява експлицитно касаторът сочи общо трите категории касационни основания за неправилност по чл. 209, т. 3 от АПК. Като противоречащи на материалния закон се определят изводите на съда за реалност на доставките, по който е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит. Сочат се опущения при оценката на доказателствата, както и на логическите правила при формиране на фактическите и правните изводи. Иска се отмяна на решението и на РА. Ответникът по касация "АР-95" ООД, чрез повереника си адв. Христо Грозданов изразява становище за неоснователност на жалбата. Заключението на прокурора е за основателност на жалбата. След обсъждане на касационните доводи и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АСП ревизионния акт, издаден от орган по приходите при ТД на НАП Пловдив, е установено в тежест на "АР-95" ООД задължение за ДДС размер на 12 096 лева и лихви за забава в размер 3 383.34 лева заради отказ да се признае право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 20 330.40 лева, упражнено в д. п. м. 09 и 11.2008 г. и м. 01.2009 г. по четири фактури издадени от "Сторм - Ел Ем" ЕООД гр. Пловдив с предмет на доставките 44 тона амониева селитра и 67.2 тона NPK. Утежняващият административен акт е мотивиран с доводи за липса на реалност на доставките на стоки по фактурите, за които касаторът е упражнил право на данъчен кредит. Според приходната администрация без реална доставка не възниква данъчно събитие и изискуемост на данъка, а съответно и право на данъчен кредит с арг. от чл. 68, ал. 2 от ЗДДС. Начисляването на данъка е определена като неправомерно с последиците по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Органите по приходите са основали изводите си на отсъствието по време на ревизията на прекия доставчик, комуто ИПДПОТЛ е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК и на приобщени доказателствени средства от данъчното досие на доставчика, включително от извършените на същия три ревизии. Приели са, че към датите на доставките "Сторм - Ел Ем" ЕООД не е притежавало стоки от вида и количествата по доставките. За предходен на прекия доставчик се сочи "Ди ен джи плюс" ЕООД, по доставките на което на "Сторм - Ел Ем" ЕООД с РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит. Упражнявайки съдебния контрол върху РА в пределите по чл. 160, ал. 2 от ДОПК административният съд е изключил допускането на съществени нарушения на процесуални правила; установил е компетентността на участвалите в административното производство органи по приходите, съответствието на РА с изискванията за форма. Фактическите установявания на съда се различават от тези на администрацията. Изводите по фактите са основани на събраните в ревизионното производство доказателства и на тези приобщени в хода на съдебното дирене. Съдът е ценил заключението на ССЕ и е приел, че предходен доставчик на комбиниран тор NPK е Лайф ТСА Космотини - Гърция по ВОП, а на амониева селитра "Ди Ен Джи плюс" ЕООД, като доставките са проследими по вид с количество и стойност, доставчици - пряк и предходен, транспортен документ и номера с количество и стойност по фактури, издадени от предходните доставчици, а за ВОП - номер и дата на протоколите за обратно начисляване. При констатациите на експерта за редовно водено счетоводство от доставчика и получателя съдът е ползвал като доказателствен източник и счетоводните записвания. Съдът е обсъдил предпоставките на възникване на правото на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 71, т. 1 от ЗДДС и е обосновал възникването му по процесните доставки в правната сфера на жалбоподателя. Оценявайки качеството родово определени вещи на стоките предмет на спорните доставки, съдът е приел че индивидуализирането им по чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, като условие за преминаване на правото на собственост върху тях, е осъществено при превозването им. За доказано е прието транспортирането на стоките при липсата на спор за ползвано от ревизираното лице превозно средство, наличието на нает по трудово правоотношение водач на превозното средство и изготвени пътни листове в дните на доставките по маршрута Пловдив - с. Калековец - Пловдив. В с. Калековец доставчикът ползва безвъзмездно складова база. Относно наличието на стоките към момента на доставките съдът се е позовал на изводите на вещото лице за счетоводната им наличност и на извършената проверка за фактически наличности от органите по приходите, за която е изготвен протокол № 825483/30.09.2008 г., при която в склада в с. Калековец са установени 415, т. амониева селитра, съответстващи на счетоводната наличност. Решението е правилно. Неоснователно е касационното оплакване за опущения на първостепенния съд в процеса на доказване. Не съществува пречка съдът да основе фактическите си изводи на заключението на вещото лице, след като извърши оценката по чл. 202 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Тази оценка е извършена от съда чрез съпоставка на заключението с други доказателствени източници, включително и на събраните в ревизионното производство - чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Ясната проследимост на стоковия поток от предходните доставчици, през прекия доставчик до получателя следва от редовността на счетоводните записвания и аналитично воденото счетоводство на прекия доставчик. С изходящ от приходната администрация официален свидетелстващ документ - протокола от 30.09.2008 г. е установена фактическа наличност у доставчика на стоки от вида на процесните и не се основава на доказателствен източник съмнението на приходната администрация относно собствеността върху тези стоки. Убедително е проведено доказването на индивидуализирането на стоките при превозването им от получателя за негова сметка. На процесуално нарушение, допуснато от самата администрация, се дължи несвоевременното приобщаване на притежавани от доставчика писмени доказателствени средства. Както правилно сочи съда, фактическият състав на връчването по чл. 32 от ДОПК на ИПДПОТЛ е недовършен, тъй като не е удостоверено връчването или неуспеха за връчване с пощенска пратка на искането /чл. 32, ал. 5 от ДОПК/. Битието на частни документи на изготвените и държани от доставчика счетоводни документи не ги разколебава като доказателствен източник, а има значение за интензитета на убеждаващото им въздействие. Дори ползващите съставителите си частни документи имат доказателствена стойност, а за счетоводните документи /при редовно водено счетоводство/ тази възможност е нарочно призната с чл. 51 от ДОПК и чл. 182 от ГПК. Изцяло споделяни от настоящия съдебен състав са и изводите по правото на АС Пловдив. Правото на приспадане на данъчен кредит е субективно публично право на ДЗЛ с насрещен субект приходната администрация /вж. чл. 68, ал. 1 от ЗДДС/. По общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ПЗР на ДОПК в тежест на носителя на правото е да докаже осъществяването на предпоставките за възникването му. В тази връзка не е достатъчно притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, а е необходимо стоките и услугите по облагаемата доставка да са реално получени /арг. чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/. От мотивите на решението на СЕС по дело С-643/11 може да се формулират изводи за ирелевантността при преценката за реалност на доставката на фактите на начисляване на ДДС и на внасянето му от доставчика. Задължението на лицето начислило данъка да го плати е независимо от задължението за плащането му поради облагаема доставка (вж. т. 33 от решението по дело С-643/11 и т. 26 от С-566/07). Пак в решението по делоС-643/11 се разяснява, че само от факта на съставяне на издателя на фактурата на ревизионен акт, в който данъчната администрация не е извършила корекция на декларирания от него данък върху добавената стойност, не може да се направи изводът, че посочената администрация е признала, че фактурата съответства на действително извършена облагаема сделка. За целите на ЗДДС данъчно събитие е не правоотношението или задължението, а изпълнението на задължението за прехвърляне на правото на собственост или извършването на услугата /вж. чл. 6, ал. 1; чл. 9, ал. 1 и чл. 25, ал. 1 от ЗДДС/. Субект на изпълнението следва да бъде доставчикът. Осигуряването на изпълнение от различно лице не може да има за последица възникването на право на приспадане на данъчен кредит. Своенето на стоката от доставчика в общия случай е предпоставка за прехвърлянето на собствеността върху нея, като доставка на стока по чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, по правилото, че не можеш да прехвърлиш права, които не притежаващ /nemo dat quod non habet/. С арг. от чл. 24, ал. 2 от ЗЗД когато предмет на разпоредителна сделка са родово определени вещи транслативният ефект не настъпва със сключването на договора, а е необходимо индивидуализиране на вещите по съгласие на страните или чрез предаване. Без да е установено съгласието за конкретизиране на вещите или предаването собствеността не преминава върху получателя и липсва облагаема доставка. За доказване на предаването не съществува ограничение в доказателствените средства. Информационна следа за предаването по спорните доставки създава издаването на пътни листове и доказаната обезпеченост с транспортно средство и работна сила на получателя. Съставените от страните по сделката писмени доказателствени средства за предаването могат да се ценят. Щом е извършена доставка на стоката с арг. от чл. 25, ал. 2 от ЗДДС е възникнало данъчно събитие, поради което е породено задължението по чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС за начисляване на данъка. Това определя начисляването на данъка, съдържащо във фактическия състав и издаването на процесните фактури /вж. чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/, като правомерно, а основаният на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС отказ на приходната администрация да признае правото на приспадане на данъчен кредит по доставките, като неоснователен. В контекста на горното е дължимо оставяне в сила на оспореното решение. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение