Решение № 11984 от 26.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9656/2025 г.

Производството е по реда на гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Джи Екс Ю Лоджистик ЕООД, представено от адв. Белелиева, срещу решение 1410/16.07.2025 г. на Административен съд Сливен по адм. д. 276/2025 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ Р-02002023002895-091-001/30.10.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Бургас. Оплакванията на касатора са за противоречие за решението с материалния и процесуалния закон. Оспорва констатациите на съда за неосъществяване на доставките по фактурите, за които е упражнил отреченото от органите по приходите право на приспадане на данъчен кредит. Твърди допуснати от съда процесуални нарушения при проверката на оспорените от ответника частни диспозитивни свидетелстващи документи и опущения в познавателната му дейност заради отказ да цени допуснати писмени и гласни доказателствени средства. Според него констатациите на съда за липса на изпълнение на доставките се опровергават от информационните източници. Неправилно било отречено претендираното от него данъчно предимство поради съмнения за липса на доставки, които не са подкрепени с доказателства. Касаторът предлага собствена оценка на част от доказателствата за установяване на доставките на транспортни услуги от трима доставчици. Цитира решението на Съда посъединени дела С-80/11 и С-142/11. Иска отмяна на обжалваното решение и на РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Бургас отрича основателността на жалбата. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора от Върховната касационна прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: Обжалваното решение е постановено в ново първоинстанционно производство след като с решение 4827/12.05.2025 г. на Върховния административен съд по адм.д. 3526/2025 г. е отменено решение 2395/30.12.2024 г. на Адм. съд Сливен по адм.д. 40/2024 г. и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на първостепенния съд. С ревизионния акт, предмет на съдебен контрол, са установени в тежест на Джи Екс Ю Лоджистик ЕООД задължения за ДДС за внасяне в размер 22 407.13 лева и за лихви за забава в размер 2 545.97 лева. Източник на задължението за ДДС е извършена от органите по приходите корекция на декларираните от РЛ резултати по ЗДДС в д.п.м. 01, 03, 04, 05, 07, 09, 11 и 12.2022 г. и м. 01 до м. 03.2023 г. Основание за корекцията е отказ на администрацията да признае правото на приспадане на данъчен кредит на търговеца в общ размер 22 407.13 лева. Отреченото с РА данъчно предимство е по фактури, издадени от Холидей Билд ЕООД, Иванов Груп ЕООД, Шайн 555 Сервиз ЕООД, Интер Сървис 22 ЕООД и Галев ЕООД. Според органите по приходите фактурираните доставки на стоки и услуги не са осъществени. Установяванията на администрацията се основават на резултатите от насрещна проверка на преките доставчици, както и на преценка на представените от РЛ писмени доказателствени средства. С първоинстанционното решение е отхвърлено оспорването срещу РА. Първостепенният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, във формата за действителност и при спазване на административнопроизводствените правила. Ограничил е обхвата на доказването до установяване на факта на осъществяване на доставките на стоки и услуги от издалите данъчните документи субекти. Указанията му по доказателствената тежест са дадени в откритото съдебно заседание от 26.06.2025 г. Констатациите на съда са по доставчици, като преповтарят изцяло установяванията на решаващия орган от акта му, постановен при оспорването на РА по административен ред. Мотивите на съдебния акт описват заключението на ССЕ и показанията на разпитаните двама свидетели. Съдът е посочил, че е оспорена от ответника истинността на част от представените от РЛ в извънсъдебната фаза на производството частни документи, като жалбоподателят не е доказал верността на съдържанието им и подписването им от представляващия дружеството доставчик без с това да е обвързал процесуални последици. Първостепенният съд е обобщил, че е осъществено формалното условие за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит получателят по доставката да притежава редовен от външна страна данъчан документ, но не и извършването на фактурираните доставки, като материалноправна предпоставка на данъчното предимство. Оспореният съдебен акт е правилен по резултата си. Без да има конкретни касационни оплаквания (съобр. чл. 212, ал. 1, т. 4 и чл. 218, ал. 1 и ал. 2 АПК) за касационната съдебна инстанция не възниква правомощие да обсъди и възприеме като процесуално нарушение неспособността на инстанцията по същество да разпредели доказателствената тежест; да постанови съдебен акт, съответстващ на изискванията на чл. 235, ал. 2 и чл. 236, ал. 2 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК вместо такъв компилиращ юрисдикционния акт на ДДОДОП; да осъществи познавателната дейност по преценка на доказателствата, съобразена с изискванията на чл. 12 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Обратно на указаното от съда, за жалбоподателя не е съществувала обвързаност да докаже осъществяването на някое от основанията по чл. 146 АПК. В случая РА е утежняващ индивидуален административен акт и при действието на чл. 170, ал. 1 АПК и за администрацията е тежестта да установи не само съществуването на посочените в него фактическите основания, а и изпълнението на законовите изисквания за издаването му. Основанията по чл. 146 АПК са за законосъобразност на административния акт и те са предмет на съдебната проверка (вж. чл. 168, ал. 1 АПК). Позоваването на нормите от АПК е субсидиарно, тъй като за предмета на съдебния контрол за законосъобразност и обоснованост на РА съществува специалното правило на чл. 160, ал. 2 ДОПК. Доводите на касатора обхващат само пороци на съдебния акт относно решаването на спора за правото на приспадане на данъчен кредит по доставките на транспортни услуги по фактурите на Иванов Груп ЕООД, Интер Сървис 22 ЕООД и Галев ЕООД и с арг. от чл. 212, ал. 1, т. 4 и чл. 218, ал. 1 АПК до тях е ограничен инстанционният контрол. Според Съюзното и националното позитивно данъчно право предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит включват материалноправните условия доставчикът и получателят да са данъчнозадължени лица, а получените стоки или услуги по доставката да се използват за последващи облагаеми сделки; формалното условие е ДЗЛ да притежава фактура с необходимите реквизити (вж. т. 26 от решението на Съда по дело С-281/20). Дефинираните от Съда предпоставки за данъчното предимство са установени в чл. 68, ал. 1, т. 1; чл. 70, ал. 1, т. 2 /изискването за отреждане на полученото за независимата икономическа дейност на ДЗЛ е формулирано негативно като ограничение в правото на приспадане/ и чл. 71, т. 1 ЗДДС. Съдът е допуснал нарушения на процесуалния закон при проверката на представените от жалбоподателя документи, чиято истинност е оспорена от ответника. Оспорването на истинността на частните диспозитивни и свидетелстващи документи е ограничена до автентичността им и е способ да се изключи формалната доказателствена сила на подписаните документи по чл. 180 ГПК. В първото първоинстанционно производство съдът е постановил проверка на верността и на автентичността на договор от 04.01.2022 г. и приемо-предавателен протокол от 31.01.2022 г. между Холидей Билд ЕООД и Джи Екс Ю Лоджистик ЕООД; договори от 31.10.2022 г., 10.11.2022 г., 24.11.2022 г., 01.12.2022 г. и 02.12.2022 г. между Интер Сървис 22 ЕООД и Джи Екс Ю Лоджистик ЕООД; договори от 01.12.2022 г. и 02.01.2023 г. между Галев ЕООД и Джи Екс Ю Лоджистик ЕООД; приемо-предавателен протокол от 29.09.2022 г. към фактура 113 от същата дата между Иванов Груп 2022 ЕООД и Джи Екс Ю Лоджистик ЕООД и приемо-предавателни протоколи от 26.05.2022 г. към фактура 7349 от същата дата и от 27.05.2022 г. към фактура 7353 от същата дата между Шайн 555 Сервиз ЕООД и Джи Екс Ю ЛоджистикЕООД. В обхвата на проверката на оспорените за истинност документи (която следва да се приеме за ограничена до автентичността) са допуснати гласни доказателства, които не установяват авторството им. Ефект от успешно проведеното оспорване на истинността на документите е процесуалното задължение на съда да ги изключи от доказателствата (вж. чл. 194, ал. 2, изр. 2 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК). Това не е сторено от първостепенния съд, но и той не е основал констатациите си на тези информационни източници - на изключените доказателства не може да се основава познавателната дейност при формиране на вътрешното убеждение на съда (съобр. чл. 12 и чл. 236, ал. 2 ГПК). Затова и е неоснователен доводът на касатора за противоречащ на процесуалния закон отказ на съда да цени тези доказателства. На правилата на разпределяне на доказателствената тежест (вж. чл. 154, ал. 1 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК) е основано очакването ДЗЛ да извърши пълно доказване на фактите, с чието осъществяване обосновава възникването на благоприятни за него правни последици в случая на пораждащия данъчното предимство фактически състав. Установяването с РА на публичните задължения и изводите на съда за съществуването на тази задължения и за законосъобразността на утежняващия административен акт не са основани на съмнения за липса на реални доставки, без да са подкрепени с доказателства. Същината на доказателствената тежест се изразява в правото и задължението на съда да приеме за ненастъпили правните последици на недоказаните факти. Съмнението е несъвместимо с изискването за пълно доказване. Създаването на съмнение е допустимо при насрещно доказване без да е необходимо то да е пълно. С множество индиции е разколебано и бездруго неубедителното установяване на спорния факт на осъществяване на доставките, до който са ограничени пределите на доказването. След изключването от доказателствата на съпътстващите фактурите за транспортни услуги частни диспозитивни документи, информационни източници за извършване на доставките са данъчните документи, записите в счетоводните регистри на жалбоподателя и индициите на плащането. Това доказване е неубедително. Фактурата е формална предпоставка за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. В общия случай /вж. чл. 113, ал. 4 ЗДДС/ издаването на данъчния документ следва във времето настъпването на данъчното събитие, разбирано като доставка на стока или услуга /чл. 25, ал. 1 ЗДДС/ и възникващо по правило на датата на преминаване у получателя на правото на собственост или на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, респ. на датата на извършването на услугата. Затова и фактурата съдържа имплицитно твърдение за осъществяване на доставката заради реквизитите по чл. 114, ал. 1, т.т. 9 и 10 ЗДДС посочване на количеството и вида на стоката, вида на услугата и датата на възникване на данъчното събитие. Издаването на данъчния документ е задължение на доставчика /вж. чл. 113, ал. 1 ЗДДС/, което е част от механизма на функциониране на ДДС и е единственото публичноправно задължение на това ДЗЛ от значение за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит у получателя. Съдържанието на данъчния документ при отсъствието на други информационни следи за осъществяване на доставките е несъвместимо с изискването за пълно доказване. Доказването не става по-убедително с отразяването на стопанската операция в счетоводните регистри на получателя, тъй като по хипотеза те са производно доказателствено средство, чието съдържание следва да съответства на първичния счетоводен документ /чл. 4, ал. 4 ЗСч/. Непълно е доказването с индиции. Като лице, издало данъчния документ, ДЗЛ дължи данък и без да е извършило документираната доставка /чл. 85 ЗДДС/. Не се основава на позитивното право очакването на касатора превозната услуга да се установява с пътен лист. Пътният лист е документ за контрол и отчитане на работата на водачите и автомобилите /така приложение 11 към чл. 66, т. 2 от Наредба 33/03.11.1999 г. за обществен превоз на пътници и товари на територията на Република България/. По хипотеза съдържанието му не включва данни за товара и товародателя. Не противоречи на процесуалния закон отказът на съда да цени гласните доказателствени средства. Гласни доказателства са допуснати за проверка на истинността на оспорените частни документи, а оспорването им е допустимо само за автентичност. Авторството на документите не е потвърдено, а при проверката по чл. 194, ал. 1 ГПК с този информационен източник не се установяват други факти. В съответствие с материалния закон е решен в полза на администрацията спорът за съществуването и размера на публичните задължения и за законосъобразността на административния акт за установяването им. Дължимо е оставяне в сила на първоинстанционно решение. При този изход спора на Националната агенция за приходите /арг. от § 1, т. 6 от ДР на АПК/ се дължат деловодни разноски в размер 2 645 лева за касационното съдебно производство на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 3 от Наредба 1/09.07.2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение