Решение № 7476 от 14.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4297/2016 г.

Решение № 7476 от 14.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4297/2016 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), във връзка с чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "Билд-КМ" ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. С., представлявано от управителя Р. К. Ц., подадена чрез адв. Д. П., срещу решение № 533 от 29.01.2016 г. по адм. дело № 5778/2015 г. по описа на Административен съд - С.-град (АССГ), с което е отхвърлена, като неоснователна и недоказана жалбата на дружеството срещу ревизионен акт (РА) № Р2210-1404623-091-001 от 6.02.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. С., частично потвърден с решение № 659 от 4.05.2015 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) гр. С. при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП) и "Билд-КМ" ООД е осъдено да заплати на Дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 680 лв. Касаторът твърди, че решението е неправилно, като постановено при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа, че от съвкупната преценка на доказателствата се установява извършването на процесните доставки на стоки и услуги по фактурите, издадени от "Капо БГ" ЕООД, "Джаспис" ЕООД, "Б. Б." ЕООД, "Елфинс" ЕООД, "Б. Ф." ЕООД, "П. И. 2011" ЕООД, "Ивмонтан 2012" ЕООД, "ПД Т. К." ЕООД, "С. К. К." ЕООД, "С. Б. Г." ЕООД и "С. С. Г." ЕООД. Съдът неправилно не е обсъдил събраните по делото доказателства, тъй като е приел, че не са автентични без ответника да ги е оспорил по реда на чл. 193 ГПК. АССГ неправилно е игнорирал и представените доказателства за последваща реализация на процесните стоки. От представените доказателства се установява и използването на наетите съоръжения за строителната дейност на задълженото лице. От заключението на вещото лице по ССЕ се установява, че наемът на строителните съоръжения е осчетоводен при ревизираното лице като разходи за външни услуги по дебита на сметка 602. Твърди, че в хода на извършените насрещни проверки на доставчиците, същите са потвърдили отдаването под наем на спорните съоръжения. В касационната жалба се твърди, че от събраните доказателства се установява реалност и на доставките свързани с реклама. Доставчиците "П. И. 2011" ЕООД и "Ивмонтан 2012" ЕООД са потвърдили извършването на услугите при извършените им насрещни проверки. Иска да бъде отменено решението и да се отмени РА. Претендира разноски по делото, съпобразно представен списък по чл. 80 ГПК. Ответникът - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП, представлявана от юрк. Кирилов в съдебно заседание оспорва касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение и прави евентуално възражение за прекомерност на претендираните разноски от касатора. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е частично основателна по следните съображения: Производството пред първоинстанционния съд е образувано по жалба "Билд-КМ" ООД срещу РА № Р2210-1404623-091-001 от 6.02.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. С., частично потвърден с решение № 659 от 04.05.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" гр. С. при ЦУ на НАП. С процесния РА на дружеството не е признато право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м. 02, м. 03, м. 07, м. 10, м. 11, м. 12.2013 г., м. 02, м. 03 и м. 04.2014 г. в общ размер на 115 801.50 лв. и са определени прилежащи лихви в размер на 15 509.21 лв., по фактури издадени от доставчиците "Капо БГ" ЕООД, "Джаспис" ЕООД, "Б. Б." ЕООД, "Елфинс" ЕООД, "Б. Ф." ЕООД, "П. И. 2011" ЕООД, "Ивмонтан 2012" ЕООД, "ПД Т. К." ЕООД, "С. К. К." ЕООД, "С. Б. Г." ЕООД и "С. С. Г." ЕООД. Ревизиращите органи са приели липсата на доказателства за реално осъществена доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС и отказаният данъчен кредит е на основание чл. 70, ал. 5 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. П. отношение на фактурираните доставки на стоки според приходните органи липсват доказателства, че преките доставчици не са разполагали с процесните стоки. По отношение на доставките на услуги - маркетингови, рекламни, посреднически, преводачески, ремонтни и наеми, приходните органи са приели, че по отношение на всички услуги не са представени договори, от които да се установи какво е договорено да се извърши и срещу какво възнаграждение, а естеството на услугите може да се установи единствено от процесните фактури. Приходната администрация е посочила, че от събраните доказателства не се установява, че доставчиците са разполагали с необходимата материална и кадрова обезпеченост. Пред първоинстанционния съд е назначена съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ). Вещото лице е дало заключение, че фактурите са надлежно осчетоводени при ревизираното лице, като са съставени съответните счетоводни статии, а по-голямата част от закупените материали са били предмет на последваща реализация, видно от приложената таблица към експертизата. В приложение 2 са отразени материалите, които са налични при задълженото лице по дебита на сметка 302 "материали". Заключението е прието без оспорване. За да отхвърли жалбата на дружеството срещу РА, съдът е приел, че актът е издаден от органи, разполагащи с материална компетентност, в установената от закона писмена форма, при липса на съществени процесуални нарушения. Относно приложението на материалния закон според първоинстанционният съд събраните в хода на ревизията и на съдебното производство доказателства обосновават извода, че с процесните фактури са документирани сделки, които не са били извършени в действителност. Съдът е приел, че от представените придружителни писма, подписани от представителите на доставчиците е видно, че същите са подписани от различни лица, но има повтарящи се едни и същи фрази, дори цели изречения. Прието е, че и текстовото им оформление е идентично, поради което административният съд е приел, че придружителните писма са писани от едно и също лице за целите на ревизията. Поради изложеното съдът не е дал вяра на представените с тях доказателства, във връзка с спорните доставки. АССГ е посочил, че за повечето представени доказателства са ползвани еднакви бланки и е констатиран един и същи маниер относно поставената дата на издаване, няма данни къде са се намирали стоките, къде са товарени и транспортирани. Тъй като вещото лице е работило въз основа на събраните доказателства, съдът не е кредитирал заключението по ССЕ. Решението е частично неправилно, поради неправилна преценка на част от събраните в хода на ревизията и на съдебното производство доказателства, в частта, в която с РА на ревизираното лице е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Джаспис" ЕООД, "Б. Б." ЕООД, "Елфинс" ЕООД, "Б. Ф." ЕООД, "ПД Т. К." ЕООД, "С. К. К." ЕООД, "С. С. Г." ЕООД и по фактура № 0000000001 от 3.12.2013 г. и фактура № 0000000004 от 27.02.2014 г., издадени от "С. Б. Г." ЕООД, ведно със съответните лихви. По отношение на тези доставки с предмет резлични видове строителни материали още в ревизионното производство както от ревизираното лице, така и от доставчиците са представени процесните фактури, както и двустраннно подписани приемо-предавателни протоколи или стокови разписки, и доказателства за предходен доставчик. Доставчиците са представили и извлечения от счетоводни документи. Няма спор, че като частни документи представените доказателства имат обвързваща съда формална доказателствена сила по чл. 180, ал. 1 ГПК, че изявленията са направени от лицата, подписали документите. Настоящият състав преценява за основателен довода на касатора, че АССГ неправилно не е обсъдил събраните по делото доказателства, като е изложил доводи, касаещи съмнения за автентичността им /писани вероятно от едно и също лице, еднакъв маниер и т. н./, без ответника да ги е оспорил по реда на чл. 193 ГПК. Съмненията относно автентичността на представените документи следва да бъдат доказани по съответния ред. Всеки автентичен документ доказва, че материализираното в него изявление е било направено от подписалото го лице, а по аргумент от чл. 301 от ТЗ при действия на лице без представителна власт от името на търговец, се смята, че търговецът потвърждава действията, ако не се противопостави веднага след узнаването. Разпоредбата намира приложение както при сключването на търговски сделки, така и при потвърждаването на тяхното изпълнение, поради което, след като частните документи са представени в хода на ревизията от доставчика и той не е възразил, че подписалото ги лице е без представителна власт, то ирелевантно е чий точно е положеният от негово име подпис в тях. От събраните по делото доказателства се установява, че доставчиците са представили горепосочените доказателства още по време на ревизията. Тези доказателства и придружителните ги писма не са оспорени от приходните органи по съответния ред, поради което административният съд е следвало да обсъди подробно всички събрани по делото доказателства. От анализа на всички събрани писмени доказателства и заключенията по ССЕ се обосновава извода за доказаност на процесните доставки по горепосочените фактури. От заключението на вещото лице по ССЕ се установява, че счетоводството на ревизираното лице е водено редовно и че част от стоките са били предмет на последваща реализация, както и че е налице плащане по фактурите. От представените ППП и стокови разписки се установява предаването на стоките, а от доказателствата по предходните доказателства е видно, че доставчиците са разполагали с процесната стока. Ревизираното лице е представило и доказателства за последваща реализация на стоките. По делото са представени и достатъчно доказателства във връзка с спорните фактури с предмет "наем скеле..., наем работна платформа...", "монтаж/демонтаж..., наем работна платформа", "наем автовишка...", "наем скеле..., монтаж..., демонтаж...". Към всяка от тези фактури са представени доказателства за извършване на услугата (ППП) и доказателства за предходен доставчик. Необосновано ревизиращите органи и съдът са обсъждали основно въпроса с кадровата обезпеченост на доставчиците и транспортирането на стоките. К. С. на ЕС многократно изтъква в практиката си /решенията по делата "Боник", "Фирин", "ЛВК-56" ЕООД, "Евита-К" ЕООД и цитираната в тях практика и др./, режимът на правото на приспадане на данъчен кредит, предвиден в Директива 2006/112 не допуска данъчнозадължено лице, което не е знаело или не е могло да знае, че съответната сделка е част от извършена от доставчика данъчна измама или че сделка по веригата от стоки преди и след осъществената от данъчнозадълженото лице сделка е опорочена поради измама с ДДС, да бъде санкционирано, като не му бъде признато право на приспадане на данъчен кредит. В случая органите по приходите излагат съображения предимно свързани с предходни доставки и транспортирането на стоките, като в същото време не се позовават и не представят доказателства за наличие на данъчна измама. Съгласно решението по делото "М. П." ЕООД - реш. по дело С-18/13 от 13.02.2014 г. обаче, именно данъчна измама трябва да бъде доказана във връзка с липсата на материална или кадрова обезпеченост, както и пропуските в счетоводната отчетност на доставчиците. При липса на установена данъчна измама, посочените пропуски сами по себе си не могат да бъдат основание за отказ да се признае правото на приспадане на данъчен кредит. Решението на първоинстанционния съд в горепосочената част, се явява неправилно и следва да се отмени, като се постанови друго по съществото на спора, с което се отмени РА в посочената част. Първоинстанционното решение следва да се отмени и в частта, в която "Билд-КМ" ООД е осъдено да заплати на Дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер над 408 лв. Решенето е правилно и следва да бъде оставено в сила в останалата част. С процесния РА е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 12 839 лв. по фактури издадени от "Капо БГ" ЕООД, "П. И. 2011" ЕООД, "Ивмонтан 2012" ЕООД и фактура № 0000000002 от 9.12.2013 г., с предмет на доставка "превод словашки-български..." и фактура № 0000000003 от 13.12.2013 г., с предмет на доставка "посредническа услуга ...", издадени от "С. Б. Г." ЕООД. По доставката от "Капо БГ" ЕООД по време на ревизията е представена единствено издадената фактура № 0100002218 от 08.11.2013 г., с предмет на доставка "основен ремонт на машина за миене на стъкло...". По доставките от "П. И. 2011" ЕООД са представени фактура № 5500000003 от 28.03.2013 г., с предмет на доставка "разработване на web страница", фактура № 5500000002 от 25.03.2013 г., с предмет на доставка "рекламни химикалки, изработка на клише за печат, печат на рекламно лого ...", ППП; фактура № 5500000001 от 20.03.2013 г., с предмет на доставка "изготвяне на идеен проект за рекламна брошура, рекламни книжки (двуезични)", ППП и доказателства за предходен доставчик "М. М.-2007" ЕООД - фактура № 00000005234 от 20.03.2013 г., с предмет на доставка "изготвяне на идеен проект за рекламна брошура, рекламни книжки (двуезични), рекламни химикалки ... web страница...". Във връзка с доставките от "Ивмонтан 2012" ЕООД по време на ревизията са представени фактура № 0000000369 от 20.02.2013 г., с предмет на доставка "подготвяне на проект за реклама върху строителна мрежа с лого..." и фактура № 0000000365 от 18.02.2013 г., с предмет на доставка "маркетингово проучване на пазара за алуминиева дограма". Във връзка с доставките от "С. Б. Г." ЕООД по време на ревизията са представени единствено фактура № 0000000002 от 9.12.2013 г., с предмет на доставка "превод словашки-български..." и фактура № 0000000003 от 13.12.2013 г., с предмет на доставка "посредническа услуга ...". Първоинстанционният съд правилно е приел, че доставките на услуги по издадените фактури от горепосочените доставчици не са реални. По делото са представени единствено издадените фактури от "Капо БГ" ЕООД, "Ивмонтан 2012" ЕООД и "С. Б. Г." ЕООД, като нито от задълженото лице, нито от доставчиците са представени други доказателства, от които да се установи реалното извършване на услугите. Във връзка с рекламните услугите и разработването на web страница от "П. И. 2011" ЕООД и от ревизираното лице не са представени никакви доказателства, въз основа на които да могат да се установят конкретни параметри и визия на фактурираните доставки (проекти, мостри и др.). Такива не се установяват и от представените ППП и доказателствата за предходния доставчик. По делото не са представени договори, поради което не може да се установи какво са се договорили страните. Не е ясно и дали рекламните материали и разработването на web страница са изработени, извършено ли е маркетинговото проучване и т.н., във връзка с дейността на ревизираното лице или са били предмет на последваща реализация. Предвид изложеното в тази му част решението следва да бъде оставено в сила. Касаторът претендира разноски по делото в общ размер на 4 835 лв. за двете инстанции, съобразно представен списък по чл. 80 ГПК. Съобразно материалния интерес по спора претендираните разноски не са прекомерни. С оглед изхода на спора на касатора следва да се присъдят направените и доказани разноски по делото, съобразно уважената част от касационната жалба за двете инстанции в общ размер на 4 298.94 лв. (4 276.71 лв. направени пред първоинстанционният съд и 22.23 лв. направен пред касационната инстанция). Н. Д. "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция, съобразно отхвърлената част на жалбата в размер на 408 лв. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение