Решение № 11548 от 6.10.2009 г. на ВАС по адм. д. № 5995/2009 г.

Решение № 11548 от 6.10.2009 г. на ВАС по адм. д. № 5995/2009 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано по касационни жалби, подадени от директора на дирекция "ОУИ" - Варна и от ЕТ "ДАН ГРУП- Любен Георгиев", гр. Добрич против решение № 308 от 27.02.2009 г. на АС Варна по ад. д. № 2484/2008 г. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на търговеца против РА№ 0800120/13.06.2008 г. издаден от ТД на НАП- Добрич, потвърден с решение № 473/18.08.2008 г. на зам. директор на дирекция "ОУИ" - Варна. Със същото решение Любен Георгиев е осъден да заплати на ответника юрисконсултско възнаграждение в размер на 840 лв. С касационната жалба, подадена от директора на дирекция "ОУИ" - Варна, съдебното решение се обжалва в частта относно присъденото юрисконсултско възнаграждение. Счита, че присъденото възнаграждение е занижено по размер, тъй като минималният размер на адвокатските възнаграждения по съответната Наредба съобразно интереса е 1 123, 34 лв. Иска се отмяна на решението на Варненски административен съд в частта за разноските и присъждане на разноски по делото в размер на 1123, 34 лв. Ответникът по тази жалба-ЕТ "Дан Груп-Любен Георгиев" не изразява становище. Другата касационна жалба, а именно тази от ЕТ "Дан Груп - Любен Георгиев" е насочена срещу решението по съществото на спора. Твърди се, че решението е неправилно, като релевираните касационни основания са тези по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и отмяна на ДРА. Претендират се разноски. Ответникът по тази касационна жалба- директорът на дирекция "ОУИ" - Варна не изразява становище по нея. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за допустимост на двете касационни жалби, но за неоснователност на касационната жалба на едноличния търговец, а за основателност на касационната жалба на директора на ДОУИ-Варна. Върховният административен съд, първо отделение на първа колегия преценява следното: По допустимостта на жалбите: Касационната жалба на директора на дирекция "ОУИ" - Варна е недопустима. Както се посочи по-горе, с нея се обжалва единствено решението в частта за разноските. Производството пред Административен съд- Варна е проведено по реда на АПК. В АПК разпоредбите относно разноските касаят дължимостта им според изхода на делото. В АПК обаче не се съдържат разпоредби относно реда за обжалване на съдебното решение в частта за разноските. Липсата на изрична разпоредба в АПК води до приложимост на съответната разпоредба от ГПК по реда на препращащата разпоредба на чл. 144 от АПК. Съответната разпоредба от ГПК е чл. 248 и сл. В Гражданскопроцесуалния кодекс в сила от 1.03.2008 г. не е възпроизведена разпоредбата на чл. 70 от ГПК от 1952 г., предвиждаща възможността за самостоятелно обжалване на решението в частта за разноските, ако не се обжалва самото решение по същество. Решението в частта за разноски, имащо характер на определение не попада в приложното поле на чл. 229, ал. 1 от АПК, нито в това на чл. 274, ал. 1 от ГПК, поради което ВАС не е компетентен да се произнесе по подадената жалба. С чл. 248, ал. 1 от ГПК се предоставя възможност на страните да поискат изменение на решението в частта за разноските от съда, който го е постановил. След произнасяне по искането за изменение на решението в частта за разноските, определението на осн. чл. 248, ал. 3 ГПК подлежи на обжалване съгласно чл. 274, ал. 1, т. 2 от ГПК. (в този смисъл са и определение № 2/6.01.2009 г. по ч. т. д. № 334/2008 г. на Т. к. I отд. на ВКС и определение № 21/13.01.2009 г. по ч. т. д. № 347/2008 г. на ВКС). Подадената жалба от директора на ДОУИ-Варна следва да бъде преценена като молба за изменение на решението в частта за разноските, поради което производството по делото, образувано пред ВАД, в тази част следва да се прекрати и делото се върне на Административен съд- Варна за произнасяне по искането. Касационната жалба, подадена от едноличния търговец е допустима, тъй като е подадена от страна по делото и в рамките на законоустановения 14-дневен срок за касационно обжалване на постановеното първоинстанционно решение. По основателността на тази касационна жалба, настоящата касационна инстанция преценява следното: Предмет на контрол пред административния съд е бил РА № 0800120/13.06.2008 г. издаден от ТД на НАП-Добрич в следните части: 1. определеният допълнително данък по чл. 35 от ЗОДФЛ в размер на 6 015, 28 лв. и лихва в размер на 997, 94 лв. в резултат на увеличението на финансовия резултат за тази година на осн. чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО със сумата от 25 127 лв. Увеличението е в резултат на констатации за наличие на касови бележки от кочан за сторнировъчни операции, които не отговарят на изискванията на Наредба № 4/1999 г. за регистриране и отчитане на продажбите в търговските обекти - в тях не се съдържа надпис "сторно", подпис на МОЛ, номер, дата и час на касовата бележка по повод на която се издава сторно документа, причината за сторнирането и данните за клиента. При административния контрол са установени допълнително нарушения на Наредбата- за едни и същи периоди и за един и същи обект са издавани сторно касови бележки от различни кочани, разминаване в датите на документите, например на стр. 524 от касовата книга е с дата от 13.04.2006 г. а следваща страница 528 от книгата с дата 21.04.2006 г. са приложени сторно- касови бележки от 19.04.2006 г., издадени са сторно касови бележки без номер. Направен е извод, че неправомерно е намален стокооборота с въпросните сторно касови бележки, поради което със сумите по тях е увеличен финансовия резултат и върху част от сбора им е определен ДДС. 2. начисленият през м. 05.2007 г. ДДС в размер на 16 666, 67 лв. на осн. чл. 86, ал. 1 вр. с чл. 67, ал. 2 от ЗДДС. Констатирано е, че на ревизирания субект през м. 05.2007 г. по банков път му е изплатена сумата от 100 000 лев от "Нова Трейд" ООД, представляваща награда от конкурс за "Най Дерби магазин". Органите по приходите са квалифицирали получената сума от 100 000 лева като заплащане на рекламна услуга. За да се направи извод, че е налице рекламна услуга, органите по приходите са изходили от условията на конкурса. По тези констатации е прието, че на осн. чл. 12, ал. 1 от ЗДДС е налице облагаема доставка. Констатирано е също така, че при "Нова Трейд" ООД сумата е осчетоводена по сметка 602- реклама и по кредита на сметка 503-2- плащане по банков път. 3. определеният ДДС в размер на 3 565, 30 лв. за м. 03.2008 г. на осн. чл. 79, ал. 3 от ЗДДС. Ревизиращите органи не са признали изписването на стоки по данъчна фактура № 50/1.03.08 г. за продажба на стоки в резултат на което е увеличена отчетната стойност на наличните стоки и е установена по- голяма разлика спрямо наличността, намерена при инвентаризацията (установена е липса), която е обложена с ДДС. 4. определените допълнително вноски за ДОО по чл. 6, ал. 8 от КСО в размер на 2214, 05 лв. и лихва в размер на 620, 69 лв. и определените допълнително вноски по ЗЗО за същата 2006 г. в размер на 566, 30 лв. и лихви в размер на 77, 02 лв. Административният съд е отхвърлил жалбата със следните мотиви: По отношение на спора по т. 1 съдът е приел, че жалбоподателят не е доказал тезата си, че почти всички извършени сторно операции документират погрешно маркирани големи суми, които било невъзможно да бъдат обект на еднократна продажба в бакалницата в с. Победа и магазин в кв. Добротица, Добрич. Съдът е възприел тезата на данъчните органи, че не може да се провери основанието за издаването на сторно бележките и същите не отговарят на изискванията на закона относно реквизитите им. Във връзка с т. 2 съдът е приел, че предоставената награда от 100 000 лева не е случайна, може да бъде предоставена само на търговци, които са в търговски отношения с "Нова трейд" ЕООД и е свързана с определени действия от страна на търговеца, към които действия са приложими разпоредбите на ТЗ. Съдът изхождайки от чл. 290, ал. 1 от ТЗ според който " каталози, ценоразписи, тарифи и други подобни, както и съобщения чрез средствата за масово осведомяване или отправени по друг начин до неопределен кръг лица се смятат за покана да се направи предложение в съответствие с тях " приема, че предложението на "Нова Трейд" ЕООД за участие на търговци, с които дружеството има търговски отношения е покана за участие в конкурса за "Най- дебри магазин". действията на жалбоподателя, изразяващи се в аранжирането на витрина със стоките на "Нова Трейд" ЕООД, изпращането на снимков материал представляват отправяне на предложение за сключване на търговска сделка за вече извършена дейност по рекламиране на продуктите. По тези съображения и на осн. чл. 286 от ТЗ съдът е преценил, че наградата представлява заплащане за сключена търговска сделка, свързана с упражняване на занятието на едноличния търговец, поради което определеният ДДС върху стойността на възнаграждението е законосъобразно. По т. 3 административният съд е приел, че жалбоподателят не е опровергал извода на съда за установена липса на стоки- цигари и алкохол към 4.03.2008 г. която липса е обложена по реда на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС. Съдът е отхвърлил довода на жалбоподателя, че установената липса се покрива с продадените стоки от жалбоподателя по ф. № 50/1.03.2008 г. на "Салекс М", тъй като във фактурата са описани незначителни количества от липсващите стоки. По т. 4 административния съд не е изложил мотиви. Настоящата съдебна инстанция приема следното: Относно допълнително определения данък по чл. 35 от ЗОДФЛ за 2006 г. във връзка с увеличението на финансовия резултат за тази година на осн. чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО и определеният допълнително ДДС върху част от този увеличен финансов резултат. Решението е правилно в тази част, като фактическите и правните изводи на съда съответстват на доказателствата по делото и на приложимите материалноправни норми. Съдът е направил обстоен анализ на доказателствата по делото, като е преценил издадените касови бележки за извършените "сторно" операции в съответствие с изискванията, съдържащи се в разпоредбите на Наредба № 4 от 1999 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти и с оглед предвидените изисквания правилно е приел, че след като в "сторно" бележките няма данни и подпис на клиентите, то това е пречка да се формира извод за реалност на удостоверените "сторно" операции, съответно е възприел за правилен извода за наличие на приход, неотчетен по предвидения нормативен ред. По делото е установено, че процесните "сторно" касови бележки не съдържат изискванията на специалната норма на чл. 26 от Наредба № 4 от 1999 г., и след като не са спазени тези изисквания и не се съдържат необходимите задължителни реквизити, то тези касови бележки не се ползват с нужната доказателствена сила съобразно чл. 79, ал. 1 ДПК (отм.), поради което с тях правилно е увеличен финансовият резултат на дружеството. Изводът за невъзможност да бъдат съпоставени сторно-операциите към някоя от извършените продажби в търговските обекти с фискално устройство е обоснован. Реквизитите, които не са попълнени в касовите бележки възпрепятстват проверката относно действителността и обосноваността на счетоводната операция сторниране. Относно начисления ДДС върху установената липса. С РА е констатирано, че към. 4.03.2008 г. е установена липса на следните стоки- цигари на стойност 16 697, 16 лв., алкохол на стойност 840, 16 лв. и други стоки на стойност 289, 20 лв. Върху общата сума на установената липса е начислен ДДС на осн. чл. 79, ал. 3 и 4 от ЗДДС. Съдът е отхвърлил жалбата срещу тази част от РА като недоказана. Решението на административния съд в тази част от спора е правилно. Неоснователно е твърдението на жалбоподателя, че описаната стока във фактура № 50/1.03.08 г. покрива установената липса. Съдът е приел за безспорно обстоятелството относно реалността на доставката по тази фактура, като е отчел обаче, че стоките по нея не са от вида на установените липсващи такива. Правилно е преценено като недоказано твърдението на жалбоподателя и относно това, че установената липса може да се дължи на неправилно групиране на стоките в ЕКАФП. Въпреки, че административният съд не е изложил конкретни мотиви за законосъобразността на РА относно определените допълнително за 2006 г. вноски за ДОО и здравноосигурителни такива, то жалбата в тази част следва да се прецени като неоснователна, тъй като така определените допълнително вноски са във връзка с увеличения финансов резултат за същата година, за което се установи, че е извършено законосъобразно. Относно определение ДДС върху получената награда от 100000 лв. настоящата съдебна инстанция преценява решението като неправилно. Неправилно както съдът, така и органите по приходите са приели, че получената сума е във връзка с предоставена от ревизирания субект рекламна услуга на " Нова трейд" ЕООД. По аргумент от чл. 2, т. 1 от ЗДДС обект на облагане са възмездните облагаеми доставки на стоки или услуги. За да е налице доставка е необходимо да има оценими насрещни престации. В този случай не е налице доставена рекламна услуга. Участвайки в организирания от "Нова трейд "ЕООД конкурс за "Най-дерби магазин", жалбоподателят не извършва друга различна дейност по отношение на "Нова трейд" ЕООД от извършваната до момента, а именно покупка и продажба на продуктите с марка "Дерби". Подреждането на тези обичайно продавани стоки в магазините на жалбоподателя заради участието в конкурса не би могло да се квалифицира като самостоятелна, отделна доставка. Рекламата на продуктите "Дебри" се осъществява от "Нова трейд" ЕООД чрез организирания национален конкурс, в това число и чрез участието на жалбоподателя. Рекламата обаче се осъществява от организатора на конкурса, а не от участниците в него. Между "Нова Трейд" ЕООД и жалбоподателя не съществува никакво споразумение (юридическа връзка), тъй като последният участва по свое желание в конкурса, без да е поел какъвто и да е ангажимент за това спрямо организатора. Чрез участниците в конкурса, организаторът му не получава нищо повече от перспективата да увеличи обема на продажбите на предлаганите от него стоки. Обстоятелството, че жалбоподателят е участвал в конкурса, за да получи паричната награда, която той ефективно получава като краен резултат не е достатъчно, за да се приеме, че е налице възмездна сделка по предоставяне на рекламна услуга. По тези съображения, настоящият съдебен състав на ВАС счита, че неоснователно органите по приходите са възприели участието на ревизирания субект в конкурса за "Най- дерби магазин" като извършване на облагаема рекламна доставка. Неправилно съдът е потвърдил този незаконосъобразен в тази част, акт на данъчната администрация. Решението на съда в тази част от спора следва да се отмени, а вместо това се отмени и РА в същата част. С оглед изхода на спора на жалбоподателя се следват разноски пропорционално на уважената част на жалбата, а именно в размер на 149 лева. Воден от горното, Върховният административен съд