Решение № 4655 от 7.5.2025 г. на ВАС по адм. д. № 678/2025 г.

Производството по чл. 208 и следващи от Административнопроцесуалния кодекс(АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП)- София при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП) против Решение 24122 от 19.11.2024 г. на Административен съд София - град по адм. д. 635 по описа за 2024 г., с което, по жалба на Галакси Смарт Трейд ЕООД, ЕИК 206014254, е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22221722001081-091-001/23.05.2023 г. на органи по приходите при ТД на НАП - София, частично потвърден и изменен с Решение 1563/01.11.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП- София при ЦУ на НАП, с който на дружеството, за данъчни периоди м. 09.2021 г., м. 11.2021 г., м. 06.2022 г. и м. 07.2022 г., са установени задължения за данък върху добавената стойност и НАП е осъдена да плати разноски. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно, като постановено в противоречие с материалния закон, при съществени нарушения на процесуалните правила и е необосновано - касационни основания по чл. 209, т .3 АПК. Първоинстанционният съд неправилно е приел, че е доказано извършването на вътреобщностни доставки (ВОД) от страна на ревизираното лице и е налице основание за освобождаването им с нулева ставка по ЗДДС. Не се установява безспорно напускането на стоките на територията на Република България. Представените доказателства от ответника не могат да се приемат като документи, съгласно чл. 45, т. 2, б. а от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност /ППЗДДС/, с които да бъдат доказани процесните ВОД. Съдът не е дал никакъв отговор как посочени в превозен документ влекач и полуремарке са излезли на ГКПП Кулата на 12.09.2021г. в 02:44:31ч., а стоката, за която се твърди, че била превозена с това превозно средство била получена на територията на Гърция на 11.09.2021г. Без всякакъв коментар са оставени констатациите за свързаност на българските физически лица, представляващи гръцките фирми получатели на стоките и фирмите, посочени като превозвачи на стоките. Неясно е останало как процесните стоки са натоварени на товарен пункт 2352 Драгичево, 11 магистрала (съгласно записа в товарителниците), при липса на доказателства ревизираното дружество да разполага с притежавани обекти. Относно плащането по процесните фактури са представени банкови извлечения, от които се вижда, че на различни дати са внясяни суми от физически лица, за които не е доказана никаква връзка с гръцките фирмиполучатели. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и потвърждаване на РА, както и присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - Галакси Смарт Трейд ЕООД, ЕИК 206014254, чрез адв. Ц. Велкова, оспорва жалбата по съображения, изложени в писмен отговор. Поддържа, че извършването на ВОД е доказано с предвидените в националното законодателство за това доказателства, респективно и основанието за освобождаване на доставките от облагане. Представени са и транспортни документи и писмени потвърждения от получателя, като транспортът е за негова сметка. Неоснователни са твърденията за липсата на плащане от страна на гръцките дружества. Наведените твърдения на касатора, че липсват данни за имената на водачите на МПС по декларираните ВОД са ирелевантни за правния спор. Иска се оставяне в сила на първоинстанционното решение и присъждане на разноски, съгласно представен списък. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата за процесуално допустима, като подадена от легитимирана страна, против подлежащ на оспорване съдебен акт, в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, а по същество за основателна, поради следното: Съгласно постоянната практика на Съда на Европейския съюз (СЕС), освобождаването на вътреобщностната доставка на дадена стока става приложимо, само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава членка и че вследствие на това изпращане или транспортиране, същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката (решение по делото Teleos и др., точка 42, решение по делото Twoh International, решение по делото R., точка 41 и решение от 16 декември 2010 г. по дело Euro Tyre Holding, C-430/09, точка 29). За да се признае една сделка като вътреобщностна доставка на стоки на регистрирано по ДДС лице и да се приеме като освободена от ДДС, е необходимо да са изпълнени три условия: 1/ прехвърляне на правото за разпореждане със съответната стока - условие, присъщо за всяка доставка на стоки и следователно недостатъчно за определяне вътреобщностния характер на доставката; 2/ физическо преместване на стоките от една държава членка в друга и 3/ придобиващото лице да е данъчнозадължено лице. Освен тези условия, свързани с качеството на данъчнозадължените лица, с прехвърлянето на правото на разпореждане с дадена стока като собственик и с физическото преместване на стоките от една държава членка в друга, не би следвало да се изисква никакво друго условие, за да се определи дадена операция като вътреобщностна доставка или вътреобщностно придобиване на стоки - решение по дело Teleos и др., точка 70, с уточнението, че продавачът е доказал, че добросъвестно е предприел мерките, които разумно биха могли да се изискват от него, за да се увери от купувача, че стоката, предмет на операцията, ще бъде обект на крайно и трайно потребление в държавата членка по местоназначение. На основание чл. 53, ал. 1 от ЗДДС, ВОД по чл. 7 се облагат с нулева ставка. Според ал. 2 на чл. 53 от ЗДДС, документите, удостоверяващи извършването на вътреобщностна доставка, се определят с правилника за прилагане на закона. Тези документи са определени в разпоредбите на чл. 45 от ППЗДДС, като са разделени на две групи - документи за доставката и документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територия на друга държава членка. Спорът пред първоинстанционния съд е бил за реалното извършване на ВОД, като основание за освобождаване на доставките от облагане с ДДС, по фактури за доставка на хидравлично масло и резервни части, издадени от ревизираното дружество на две дружества, регистрирани по ДДС в Гърция. За да уважи изцяло жалбата, първоинстанционният съд е приел, че жалбоподателят е доказал както прехвърлянето на правото на собственост върху родово определената стока в полза на регистрирани в друга държава членка на ЕС юридически лица, така и транспортирането на стоката до територията на другата държава членка. Законосъобразно първоинстанционният съд е приел, че в тежест на лицето, което се позовава на ВОД, е доказването на факта за освобождаване на доставките с нулева ставка. В съответствие със задължителната съдебна практика на Съда на ЕС по тълкуване на Директивата за ДДС е приетото, че вътреобщностното придобиване предполага наличието на следните две условия: придобиване от получателя на доставката на правото на разпореждане в качеството на собственик с движима вещ и изпращането или превоза на съответната вещ до получателя на доставката от продавача, или от получателя на доставката, или за тяхна сметка до държава членка, която не е държавата членка, от която се изпращат или превозват стоките. (решение от 27.09.2007г. по дело С-409/04, Teleos, т.27). Пак от посочената практика следва, че за да се осигури правилното и ясно прилагане на освобождаванията на ВОД, е необходимо националните власти да определят условията, при които освобождават вътреобщностните доставки. Правилно първоинстанционният съд е приел, че в процесния случай доказателство за транспортиране на стоката до територията на друга държава членка е транспортен документ или писмено потвърждение от получателя, че стоките са получени на територията на друга държава членка, защото транспортът е за сметка на получателя чл. 53, ал. 2 ЗДДС, във вр. с чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС. Необосновани са изводите на първоинстанционния съд, че в случая е доказано предаването на стоката на превозвачите. В случая по делото не са събрани никакви доказателства къде и как е станало това предаване. В представените товарителници като товарен пункт са посочени 2351 Драгичево, магистрала 11 и Перник, Драгичево. В представения пред АС писмен договор между ревизираното дружество и едното гръцко дружество - получател е уговорено, че стоката ще бъде приета от представител на купувача, който подписва протокол за приемане, приложен към фактурата. За разлика от настоящия случай, в случая, по който е постановено многократно цитираното решение по делото Teleos, С-409/2004, в главното производство е установено, че доставчикът е задължен единствено да постави стоките на разположение на получателя в склад, намиращ се в Обединеното кралство (собственост на определено трето лице), от където получателят единствено е отговорен да превози стоката до територията на другата държава-членка. Предаването на стоката по този начин, както и добросъвестността на доставчика не са били оспорени по никакъв начин. В настоящия случай, още в ревизионното производство е констатирано, че доставчикът не разполага с обекти и добросъвестността му не е безспорна. Обратно на приетото от първоинстанционния съд, настоящият състав на касационната инстанция намира, че ревизираното лице не е признато за добросъвестно, щом се твърди, че използва неистински фактури, които не отразяват действително извършени ВОД. Необосновани са изводите на съда и относно доказателствената стойност на представените международни товарителници. Съгласно чл.5 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки (CMR или Конвенцията), товарителницата се изготвя в три оригинални екземпляра, подписани от изпращача и от превозвача. Тези подписи могат да бъдат отпечатани или заменени с печатите на изпращача и превозвача, ако това се разрешава от законодателството на страната, в която се изготвя товарителницата. Първият екземпляр се предава на изпращача, вторият придружава стоката, а третият се задържа от превозвача. По делото са представени първи екземпляри на процесните товарителници, в които са налице подписи и печати на получателите. Точно по тази причина и в приетото в първоинстанционния процес заключение на вещо лице експертът е приел, че представените товарителници не доказват извършен транспорт. Правилно съдът, на когото (а не на експерта) тежи отговорността по преценка на доказателства, е приел, че макар и частни документи международните товарителници могат да бъдат кредитирани, но при обсъждането им с всички събрани по делото доказателства. Такова именно обсъждане съдът не е направил. Няма логично обяснение защо при изпращането на стоката екземплярът на товарителницата, оставен на изпращача, съдържа подпис и печат на намиращия се в друга държава получател. Съдът не е и поискал такова обяснение като се е задоволил само да заключи в мотивите си, че въпросните подписи не правят товарителниците негодни доказателства. Същото се отнася и за обсъждането на доказателствата във връзка с фактурата с получател Тrade Two Mon I.K.E. Съгласно представените транспортен документ и писмено потвърждение на получателя, стоката е получена на 11.09.2021г., което противоречи на установеното в ревизионното производство, че записаните в документите превозни средства - влекач и ремарке са преминали ГКПП Кулата на 12.09.2021г. Относно това противоречие липсват мотиви в съдебния акт - налице е само констатация, че то не обосновава извод за липса на ВОД. Без всякакъв коментар от страна на съда са останали и оплакванията на ответника в първоинстанционния процес (повторени и в касационната жалба), че не е доказана връзката на физическите лица, превеждали парични суми за плащане на процесните доставки с гръцките дружества-получатели на стоките, още повече, че едно от тези лица е представляващата доставчика А. К. К.. Предвид всичко изложено, първоинстанционното решение е постановено при неизяснени факти и при липса на мотиви по съществените спорни фактически и правни въпроси, което представлява съществено нарушение на процесуалните правила, налагащо отмяна на съдебния акт и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. При новото разглеждане на делото, съдът следва да изясни къде и как е предадена родово-определената стока; кое оправдава поставянето на подпис и печат на получателите на първите екземпляри на представените товарителници; как е транспортирана стоката по фактурата с получател Тrade Two Mon I.K.E. и каква е връзката между лицата А. К., К. К. и А. Г. и гръцките дружества-получатели, от чието име тези физически лица са извършили парични преводи в полза на ревизирания доставчик. Следва да се обсъдят и събраните доказателства за свързаност между получателите и фирмите превозвачи. Едва тогава следва да се направят фактически изводи къде и как е прехвърлена собствеността върху процесните родовопределени стоки и да се прецени доказателствената стойност на събраните транспортни документи и писмени потвърждения. При новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските за настоящата инстанция. Водим от горното и на основание чл.222, ал.2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение