Решение № 4484 от 22.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6123/2014 г.

Решение № 4484 от 22.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6123/2014 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на "Симеонов консулт" ЕООД, представено от адв. Дарена Арамова, срещу решение № 1330/4.03.2014 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. № 7825/2012 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против частта от ревизионен акт № 2101113523/28.02.2012 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, за установените в тежест на "Симеонов консулт" ЕООД допълнителни задължения за ДДС за данъчни периоди м. 07 и 08.2008 г. и за закъснителни лихва. Касаторът инвокира оплаквания за неправилност на решението заради противоречие с материалния закон, съществените процесуални правила и необоснованост. Отправя упреци към извършената от съда преценка на писмените доказателствени средства, включително на заключенията на ССЕ, като твърди е пропуск да се включат в обхвата на преценката част от доказателствените източници. Твърди установеност на предпоставките за правото на приспадане на данъчен кредит. Иска отмяна на първоинстанционното решение и на РА. Претендира деловодни разноски.

С допълнителна молба касаторът е поискал да се отправи преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз по въпроса за съответствието с принципите на съюзното право на административна и съдебна практика за отказ да се признае правото на приспадане на данъчен кредит при непредставяне от доставчика на поисканите му документи, ако е уведомен по реда на чл. 32 от ДОПК; уведомяване на доставчиците по реда на чл. 32 от ДОПК и непредставяне на никакви документи при извършено деклариране на доставките; допустимо ли е да не се признае или да се ограничи правото на приспадане на ДЗЛ, когато доставчикът не представя никакви документи при насрещните проверки по ревизията; длъжна ли е администрацията да докаже познанието на ДЗЛ, че доставките, по които е упражнило правото на приспадане, са част от данъчна измама.

Ответникът по касация директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София, чрез повереника си юрисконсулт Иванов, отрича основателността на жалбата.

Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба.

Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното:

С оспорената пред АССГ част от ревизионен акт са установени в тежест на "Симеонов консулт" ЕООД задължения за ДДС в общ размер 52 769 лева и за закъснителна лихва в размер 20 753.66 лева в резултат на извършена корекция на декларирания от РЛ резултат за данъчни периоди м. 07 и 08.2008 г. заради отказ на приходната администрация да признае правото на приспадане на данъчен кредит на дружеството в общ размер 52 769 лева, упражнено в тези данъчни период.

Отреченото данъчно предимство е по 3 бр. фактури, издадени от "Ел Ем Трейдинг" ЕООД в д. п. м. 07.2008 г. с предмет на доставките "посреднически услуги"; по фактура № 0...43/28.07.2008 г., издадена от "Делта 4 - АГ" ЕООД с предмет "по договор за счетоводно обслужване"; по три фактури, издадени от "Агробилд" ЕООД в д. п. м. 07.2008 г. с предмет различни видове строителни материали и по 5 бр. фактури, издадени от "Роял Турс БГ" ООД - две с предмет транспорт на строителни материали и три по договор за проучване.

Според органите по приходите доставките не са осъществени. Първите двама доставчици не притежавали ресурс за изпълнение на услугите. За "Ел Ем Трейдинг" ЕООД не било доказано да е посредничило за уреждане на отношенията между РЛ и "Саутърн пропъртис" ЕООД във връзка със сключен между тези дружества договор от 15.12.2006 г. за продажба на активи. За доставките на стоки от "Агробилд 7" ЕООД отказът е мотивиран с отсъствието на документи за получаването и съхранението на стоките, транспортирането и мястото на влагането им. Поради непредставяне от доставчика "Роял Турс БГ" ООД на поискани от него документи във връзка с услугите са направени изводи във вреда на получателя по доставките. Не са ценени обясненията на управителя на РЛ за извършен от този доставчик транспорт на строителните материали до обекти, на които в момента се извършват СМР. На всички доставчици са извършени насрещни проверки, като исканията за представяне на документи и писмени обяснения са връчени по реда на чл. 32 от ДОПК. Отказът да се признае правото на приспадане е основан на разпоредбите на чл. 68 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.

За да отхвърли оспорването, първоинстанционният съд е споделил изводи по фактите и правото на органите по приходите. Отрекъл е да е убедително доказването на осъществяването на доставките, като условие за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, само с фактурите и счетоводните записвания при получателя.

Съдът е извършил преценка на доказателствените средства по доставките на всеки от доставчиците:

1. В обхвата на установяванията му за доставките от "Ел Ем Трейдинг" ЕООД е съществуването между него и жалбоподателя на правоотношение възникнало от договор от 19.05.2008 г., с който доставчикът се задължил да посредничи за окончателното уреждане на отношенията на клиента със "Саутърн Пропъртис" ЕООД във връзка с договор за покупко-продажба на активи от 15.12.2006 г. Възнаграждението на посредника в размер 100 000 лева е обусловено от редуцирането на дължимите към Саутърн неустойки до не повече от 100 000 евро. С договор от 3.07.2008 г. "Симеонов консулт" ЕООД и "Саутърн" са прихванали задълженията си по договор за покупко-продажба на активи, договори за заем, договор за покупко - продажба на недвижим имот и договор за оборудване. Констатацията на съда е, че в кръга на прихванатите задължения не е това за неустойка по договора от 15.12.2006 г., поради което съгласието на жалбоподателя и "Ел Ем Трейдинг" ЕООД в споразумение от 30.08.2008 г. за постигнато изпълнение на договора между тях от 19.05.2008 г. не доказва извършването на посредническата услуга.

2. Установена е обвързаност между жалбоподателя и "Делта 4 - АГ" ЕООД с договор от 30.07.2007 г. с предмет извършване от консултанта Делта на счетоводни услуги постоянно и непрекъснато за срок от 1 г. Затова и според съда не сочи на изпълнение на счетоводната услуга представянето само на спецификации по фактури с неясен съставител.

3. За доставчика "Агробилд 7" ЕООД съдът е споделил очакването на органите по приходите за съществуване на информационни източници за транспортирането и предаването на стоките и правното значение на отсъствието им.

4. Първостепенният съд е възприел като доказателствени източници за транспортната услуга от "Роял Турс БГ" ООД само фактурите и фискалните бонове към тях. Изключена е убедителността на доказването на услугата за маркетингово проучване по договор от 15.07.2008 г. с протокол № 1/31.08.2008 г. и 3 маркетингови проучвания за градовете Търговище, Свищов и Кърджали. Печатните материали за градовете били много общи и не съдържали информация за автора и целта им. Не била установена и връзката на представените договори между жалбоподателя и "Мекс" ЕООД и "Сакоглу Архитектуре" Турция съответно за реализиране на проект по изграждане на ритейл център и жилищен комплекс в гр. Търговище и за изготвяне на идеен проект за такъв център с деятелност на доставчика, а и посредничеството за сключване на такива договори било извън предмета на договора от 15.07.2008 г.

Първоинстанционното съдебно решение съдържа отговор на довода на жалбоподателя за допуснати нарушения на административнопроизводствените правила при извършване на насрещните проверки на доставчиците заради ненадлежно връчването по реда на чл. 32 от ДОПК на исканията за представяне на документи и писмени обяснения.

По искането за преюдициално запитване.

Искането е неоснователно. Отговорът на поставените въпроси произтича ясно и недвусмислено от решението на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11. В т. 46-50 от цитираното решение се съдържат разяснения за недопустимостта на установяването на режим на обективна отговорност /т. 48/, както и на "...национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае на данъчнозадълженото лице право да приспадне от ДДС, на който е лице платец, дължимия или платен данък за предоставените му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги или някой от неговите доставчици са извършили нарушения, без да доказва, въз основа на обективни данни, че въпросното данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател на фактурата или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. " /т. 50/. С т. т. 65 и 66 от същото решение е допустимостта на национална практика, която въвежда допълнителни задължения за ДЗЛ, като тези по т. 61, при чието изпълнение да бъда отказано правото на приспадане. Наличието на обсъдената практика на СЕС е правоизключващ юридически факт за правомощието на националната юрисдикция, чието решение не подлежи на обжалване, да отправи преюдициално запитване - чл. 629, ал 3, пр. 2 от ГПК.

По касационното оспорване.

Оспореният съдебен акт е правилен.

С арг. от чл. 68, ал. 1 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит е субективно публично право на ДЗЛ с насрещен субект приходната администрация. По общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ПЗР на ДОПК в тежест на носителя на правото е да докаже осъществяването на предпоставките за възникването му. В тази връзка не е достатъчно притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, а е необходимо стоките и услугите по облагаемата доставка да са получени /арг. чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/. Това разбиране е съответно и на практиката на СЕС в решението от 21.06.2012 г. по съединени дела C-80/11 и C-142/11 и решението по дело С-285/11.

При нормално развитие на правоотношението между доставчика и получателя би трябвало да съществуват информационни следи за юридическия факт пораждащ правната връзка /договори, търговска кореспонденция, потвърждения в обясненията при насрещните проверки и т. н./ и за изпълнението на задължението на доставчика. Именно престацията на доставчика в общата хипотеза на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС се възприема като дата на настъпване на данъчното събитие, което пък е правопораждащ юридически факт на задължението за начисляване на ДДС, елемент от което е и издаването на данъчния документ /вж. чл. 25, ал. 6, т. 1 и чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/.

В случая не съществуват информационни следи за източника на правоотношението и за изпълнението на задълженията на доставчика на транспортна услуга "Роял Турс БГ" ООД и за доставката на строителни материали от "Агробилд 7" ЕООД. За установяването на счетоводните услуги от "Делта 4 - АГ" ЕООД е представен единствено договора за счетоводно обслужване. Без връзка с доказването на счетоводните услуги от този доставчик са спецификациите по фактури. В противоречие с предмета на договора е твърдението на касатора за еднократност на предоставената услуга във връзка с конкретна извършени от него доставки към конкретен клиент и за кратък период от време при уговорено непрекъснато обслужване за срок от една година.

Не е съобразен със съдържанието на оспореното решение доводът за пропуск на съда да обсъди договора от 3.07.2008 г. между жалбоподателя и Саутърн. Обратно. Съдът е ценил това доказателствено средство и от него е установил отсъствието на прихванато задължение за неустойка на "Симеонов консулт" ЕООД, както и погасяването на задължението и неустановеното предходно редуциране на размера му да са в резултат на посредничеството на "Ел Ем Трейдинг" ЕООД. Щом тези правно релевантни факти не са установени, то е без значение обсъждането на договора за покупко-продажба на активи, с който се свързва задължението за неустойка. Правилно при съобразяване на института на доказателствената тежест е формиран фактически извод за неизпълнение на посредническата услуга.

Представянето на обща информация вместо доклад за маркетингово проучване е несъвместимо с убедителността на пълното доказване за изпълнение от "РоялТурс" на задължението му по договора от 15.07.2008 г. Верен е изводът на съда, че посредничеството не е в предмета на този договор и на доставките и доказателствата за извършването му са неотносими.

Не се основава на процесуалния закон и на логическите и опитните правила очакването на касатора да се възприема като убедително доказването на доставките с данъчните документи, извършените от него счетоводни записвания и фактите на плащането.

Като частен свидетелстващ документ фактурата е писмено доказателствено средство. От релевантните за правото на приспадане факти, обаче, тя установява единствено количеството и вида на стоката, вида на услугата и датата на възникване на данъчното събитие - чл. 114, ал. 1, т. т. 9 и 10 от ЗДДС. Затова и по хипотеза индивидуализирането на вещите, за които получателят е придобил правото да се разпорежда фактически като собственик /вж. чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО/ и на получените услуги следва да се извърши по друг начин, а не чрез посочването на вида им в данъчния документ.

Установяването със записванията в счетоводните книги на касатора не е с убедителността на пълно доказване. Дори при редовно водено счетоводство, записването в него на благоприятни за данъчния субект факти, се отразява на убеждаващото му въздействие.

Плащането по доставките е доказателствено релевантен факт. За да е несъмнено доказването с индиции е необходимо фактическият извод от тях да е единствено възможен. Щом е мислимо плащане без изпълнение на насрещната престация, то и изводът за извършването й при направено плащане не е несъмнен.

Правилното първоинстанционно решение следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора на никоя от страните не се следват деловодни разноски.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение