Решение № 2475 от 20.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 7036/2012 г.

Решение № 2475 от 20.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 7036/2012 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационна жалба на Диян Желязков, началник отдел "ДОП" в Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" Варна при ЦУ на НАП /сега Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/, изпълняващ правомощията на директор на посочената дирекция, против Решение № 910 от 3.04.2012 г. на Варненски административен съд по адм. д. № 3697 по описа за 2011 г., с което по жалба на Янко Димитров Вичев от гр. Варна, е отменен Ревизионен акт /РА/ № 271004564/28.03.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП, потвърден с Решение № 321/22.06.2011 г. на директора на Д "ОУИ" Варна при ЦУ на НАП, с който на ревизираното лице е установена отговорност по чл. 19 ДОПК за задължения на "МККД Груп" ЕООД в размер на 153 146,53 лв. - главница и лихви. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в необосновани фактически и правни изводи за липса на основание за ангажиране на отговорността на физическо лице, участвало в управлението на посоченото дружество до 11.06.2009 г., което съгласно договора за управление на дружеството не е можело без разрешение на дружеството да сключва сделки на разпореждане с имущество на дружеството на стойност над 3 000 лв. За периода 22.04.2008 - 30.04.2009 г., през които г-н Вичев е бил управител, дружеството е имало данъчни задължения, установени с влезли в сила РА, за които задължения управителят отговаря. Осъществен е фактическият състав на нормата на чл. 19, ал. 1 ДОПК - физическото лице-управител е укрило факти и обстоятелства по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК, които по закон е било длъжно да обяви пред органите по приходите, в резултат на което не могат да бъдат събрани задължения на дружеството. Задълженията на дружеството са установени със стабилни административни актове, налице е причинна връзка между невнасянето на задълженията и поведението на управителя. Иска се отмяна на решението и отхвърляне на жалбата против РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба Янко Димитров Вичев, чрез адв. Петкова, оспорва жалбата по съображения в писмен отговор. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима, а по съществото й съобрази следното: Не е било спорно пред първоинстанционния съд, че РЛ е било управител на посоченото по-горе дружество, за което за периода 22.04.2008 г. - 30.04.2009 г. с влезли в сила РА са установени данъчни задължения. Спорно е било, дали физическото лице е отговорно за тези задължения, на осн. чл. 19, ал. 1 ДОПК. За да уважи жалбата на РЛ, първоинстанционният съд е приел следното: С оспорения пред него ревизионен акт е установено в тежест на Янко Вичев задължение за данъчни периоди 22.04.2008 г. - 31.01.2009 г. и 1.02.2009 - 30.04.2009 г. в размер на 136 127,65 лева главница и лихви 17 018,88 лв. Според приходната администрация, за тези периоди, в качеството си на управител на "МККД Груп" ЕООД, е следвало да подаде справки-декларации по ЗДДС. за данъчни периоди м. 05.2008 до м. 04.2009 г., с което да декларира дължимия данък вместо декларирания в по-нисък размер от другия управител на дружеството - Петър Димитров Петров. Прието е, че са укрити факти, като не е начислен ДДС по доставки на кораборемонтни услуги, за които не е доказано основание за начисляване на нулева ставка, а също са декларирани фактури с невярно съдържание, по които неправомерно е ползван данъчен кредит без доказани реални доставки. Обоснована е причинна връзка между укритите факти в подадените СД по ЗДДС и несъбираемостта на задълженията на дружеството с установявания за търговеца като действащо предприятие. Това предполагало възможното погасяване на задълженията при надлежното им деклариране и обратно - несъбирането им заради липсата на навременна информация за тяхното съществуване. Правно основание за отговорността на управителя е разпоредбата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК. Задълженията на дружеството са установени с влезли в сила ревизионни актове от 31.08.2009 г. и 8.03.2010 г. Първоинстанционният съд е приел, че е опорочена формата на заповедта за възлагане на ревизия, тъй като предметът й е посочен общо. Разграничил е двете хипотези на отговорността по чл. 19, ал. 1 и 2 от ДОПК и е обсъдил относимата към спора първа алинея. Съдът е дефинирал предпоставките за осъществяване на отговорността за увреждащата фиска дейност на чл. на управителен орган или на управител на задължено за данъци лице. Приел е, че не е доказано извършването на вредоносната дейност от управителя Вичев чрез укриване на факти от орган по приходите, както и причинна връзка на такова поведение с вредоносния резултат - препятстваната възможност да се съберат данъците. С разпоредбата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК е създадена особена хипотеза на лична имуществена отговорност на лицата, управляващи задължени за данъци или осигурителни вноски субекти или тези, които са длъжни да ги удържат и внасят /вж. чл. 14, т. т. 1 и 2 от ДОПК/. Основен длъжник е лицето по чл. 14, т. 1 и 2 от ДОПК. Встъпващ съдлъжник е неговият управител или чл. на управителен орган. Предпоставка за встъпването е укриването от орган по приходите или от публичен изпълнител на факти и обстоятелства, които лицето е длъжно да обяви пред тях и като резултат да не може да се събере задължението за данъци или задължителни осигурителни вноски. Отговорността е до размера на несъбраното. Несъмнено главният длъжник е от категорията на тези по чл. 14, т. 1 от ДОПК, тъй като задължението му за данъци е установено надлежно с посочените РА. Законово встъпилият съдлъжник /РЛ/ е имал качеството управител в периода на възникване на задълженията. За него като субект на посочената лична отговорност обаче е непротивопоставимо единствено установеното с РА на дружеството. Аргумент в тази посока е разликата във фактическите състави, обуславящи отговорността на дружеството от тази на управителя му, която предполага отлика на предмета на доказването при установяването на задълженията с РА от този, при който би отговарял управителят - за него са последиците от несъбирането на задължението по причина на укриването на данни. Затова, несъвместимо с правилото на чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК за разпределяне на доказателствената тежест и изискването за главно пълно доказване на предпоставките за административния акт, установяващ задължения, е доказването да е сведено до представяне на РА на дружеството. Задължение на администрацията е да докаже всички елементи на правопораждащия фактически състав като основание за реализиране на отговорност. При процесуалната пасивност на органа по приходите, съдът правилно е приел за ненастъпили недоказаните факти от описания фактически състав. Субект на укриването е управителят, доколкото при действието на чл. 141, ал. 2 от ТЗ той представлява дружеството, организира и ръководи дейността му /чл. 141, ал. 1 от ТЗ/. Така несъмнено формира представи относно сключването и изпълнението на сделките, които ЗДДС. квалифицира като облагаеми доставки. Информирането на приходната администрация за извършените и получените облагаеми доставки се извършва във формата на справка-декларация /чл. 125 от ЗДДС, чл. 115 от ППЗДДС и приложение № 13 към ППЗДДС/. Разминаването между декларираното и действителното е укриване, но само ако е умишлено т. е. субектът е бил наясно относно смисъла и значението на действията си /в случая - бездействието си/, предвиждал е неговите последици и е искал или допускал настъпването на тези последици. Нищо от посочената субективна страна в случая не е било доказано. Ревизираното дружество "МККД Груп" ЕООД е имало двама управители и подаването на справки-декларации по ЗДДС за ревизираните периоди е ставало само от другия управител. Отговорността на ревизираното лице в настоящето производство е ангажирана затова, че въпреки декларациите на другия управител, то не е декларирало истински стойности на ДДС за внасяне и на претендиран данъчен кредит. Посоченото бездействие не може да се квалифицира като укриване на данни поради недоказаната субективна страна. Отделно, че разпоредбата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК, за разлика от аналогичната на чл. 21, ал. 1 ДПК (отм.), не предвижда солидарна отговорност, както между ревизираното дружество и негов управител, така и между повече от един негови представители, а солидарността не може да се предполага. Предвид всичко изложено, един от елементите на обсъждания фактически състав не е налице, което е достатъчно да обоснове незаконосъобразност на ревизионния акт. За пълнота на изложението следва да се посочи, че липсват доказателства и за причинна връзка между евентуално укритите данни и неудовлетвореното вземане, както и за това, че органите по приходите са предприели всичко необходимо за събиране на вземанията си към основния длъжник. В потвърждаващото РА решение са изложени подробни мотиви, че клиенти и доставчици на ревизираното дружество, някои от които свързани с него лица, са субекти, укриващи се от приходните органи, имащи невнесени големи данъчни задължения и дерегистрирани по ЗДДС лица. Направен е извод, че за ревизираните на дружеството данъчни периоди, то е участвало във вериги с тези клиенти и доставчици, като всички субекти по тези вериги са имали недобросъвестно поведение и са извършвали действия с цел отклонение от данъчното облагане. За ревизираните периоди "МККД Груп" ЕООД не е внесло начисления данък по фактурите, издадени на клиентите, а е приспаднало данъчен кредит по фактурите на доставчиците и по този начин механизмът на ДДС се използвал за облагодетелстване на дружеството. Тези мотиви, сами по себе си, не са достатъчни за обосноваване на посочената причинна връзка, ангажираща отговорността на управителя. Съгласно тях, облагодетелстването на ревизираното дружество, е станало поради невнасяне на дължим и начислен от самото него ДДС и приспадане на неследващ се данъчен кредит. Не е обоснована връзката между неправилното деклариране и несъбраните данъчни задължения на дружеството. От друга страна, както в ревизионния акт, така и в потвърждаващото Решение, липсват каквито и да е мотиви за имущественото състояние на ревизираното дружество както в ревизираните данъчни периоди, така по време на ревизионните производства по издаването на РА, така и след това. За дружество, което не е разполагало с активи, парични средства и не е извършвало реална стопанска дейност, т. е. по начало не може да изпълнява задълженията си поради финансовото си състояние, трудно може да се докаже, че не е изпълнило впоследствие установени данъчни задължения единствено поради укриване от страна на управителя на факти при декларирането по ЗДДС.. Разпоредбата на чл. 19, ал. 1 ДОПК, изисква уникалност на каузалната връзка между поведението на управителя и несъбирането на данъчните задължения на представляваното дружество, т. е. посоченото поведение на управителя следва да е единствена причина за обсъжданата несъбираемост на публичните вземания. В тази връзка, по делото не са представени и достатъчно доказателства, че органите по приходите са предприели всичко необходимо за събиране на вземанията от основния длъжник. Доказано е предварително обезпечаване на задълженията в ревизионните производства на дружеството чрез налагане на запор върху банковите му сметки и образуване на изпълнителни дела след издаване на РА, в резултат на които е събрана единствено сумата 15,26 лв. Няма обаче никакви данни дали са правени проверки за имущество на дружеството, което би могло да послужи за удовлетворяване на обсъжданите вземания. Предвид всичко изложено, първоинстанционният съд правилно е приел, че фактическият състав на чл. 19, ал. 1 ДОПК не е доказан и правилно е отменил РА, поради което решението му следва да остане в сила. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,