Решение № 2236 от 22.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13678/2015 г.

Решение № 2236 от 22.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13678/2015 г., VIII о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е касационна жалба на "Памко П. А." ЕООД - гр. С., чрез пълномощник адв. С. А. против Решение № 6103/15.10.2015 г., постановено по адм. дело № 9430/2013 г. по описа на Административен съд - С. град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 2051206265/19.02.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - С., в частта потвърдена с Решение № 1443/19.08.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - С. при ЦУ на НАП, в частта на отказано право на данъчен кредит в общ размер от 197 409,68 лева по фактури, издадени от "Емстрой ЕМ" ЕООД, "Вистрой 07" ЕООД, "Г. К." ЕООД, "Е. С." ЕООД, ""А.-С.-С. 08" ЕООД, "Интер - МВ" ЕООД, "Г. И." ЕООД, "Насти" ЕООД, "Строймонтаж" ЕООД, "Рони строй" ЕООД и "Емика-2008" ЕООД, ведно с дължимите лихви за забава. В касационната жалба се навеждат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила и противоречие с материалния закон - основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че решението е немотивирано, тъй като не са обсъдени доводите на жалбоподателя, а отделно от това се оспорват изводите на съда за липса на доказателства за извършени реални доставки на стоки и услуги. В заключение се претендира отмяна на обжалваното решение и отмяна на издадения ревизионен акт. Претендират се и направените по делото разноски. Ответникът - директор на Дирекция "ОДОП" - С. при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, оспорва жалбата, като неоснователна. Моли съдът да постанови решение, с което остави в сила оспореното решение и присъди разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред Административен съд - С. град (АССГ) е бил Ревизионен акт (РА) № 2051206265/19.02.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - С., в частта потвърдена с Решение № 1443/19.08.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - С. при ЦУ на НАП, с който на "Памко П. А. " ЕООД е отказано право на данъчен кредит в общ размер от 197 409,68 лева по фактури, издадени от "Емстрой ЕМ" ЕООД, "Вистрой 07" ЕООД, "Г. К." ЕООД, "Е. С." ЕООД, ""А.-С.-С. 08" ЕООД, "Интер - МВ" ЕООД, "Г. И." ЕООД, "Насти" ЕООД, "Строймонтаж" ЕООД, "Рони строй" ЕООД и "Емика-2008" ЕООД, ведно с дължимите лихви за забава. За да отхвърли жалбата на "Памко П. А. " ЕООД срещу обжалвания РА, на първо место АССГ е приел, че РА е издаден от компетентен орган по приходите, след надлежно възложена ревизия, в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа необходимите реквизити, като при издаването му не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК. При преценка на неговата материална законосъобразност и обоснованост, АССГ е анализирал събраните в хода на ревизията и съдебното производство доказателства и обосновал краен извод, че правилно с оспорения РА е отказано правото на данъчен кредит на "Памко П. А. " ЕООД по фактури, издадени от "Емстрой ЕМ" ЕООД, "Вистрой 07" ЕООД, "Г. К." ЕООД, "Еси строй" ЕООД "Рони строй" ЕООД, "А.-С.-С. 08" ЕООД, "Анджи строй" ЕООД, "Емика - 2008" ЕООД, "Интер - МВ" ЕООД, "Флора 2003" ЕООД и "Е. С. 2009" ЕООД, "Г. Л." ЕООД "Г. И." ЕООД, "Насти" ЕООД, "Строймонтаж" ЕООД, доколкото не се установява реалност на доставките на стоки и услуги. По отношение на фактурираните доставки на стоки - различни видове строителни материали, АССГ е приел, че преките доставчици не са открити и от същите не са представени доказателства за извършените доставки, а от страна на ревизираното лице, освен хронологични регистри не са представени други доказателства, от които да се установява фактическото предаване на стоките. Освен липсата на приемо-предавателни протоколи, съдът съобразил и липсата на доказателства за изписване на стоките от склад на доставчика и заскладяването им при получателя, липсата на доказателства за осъществен транспорт. По отношение на документираните доставки на услуги - предимно различни СМР и транспортни услуги, съдът е приел, че предмета на услугите във самите фактури е посочен общо. От съдържанието на представените договори за поръчки, сключени между ревизираното дружество и "Интер - МВ" ЕООД, съдът установил, че данни за възложените дейности се съдържат в количествено-стойностните сметки (КСС), приложени към договорите, но приел, че по делото не са ангажирани доказателства за приемане на конкретно възложени работи, а от представените протоколи за приемане на извършени работи, не можело да се установи какво всъщност се приема, тъй като не съдържали данни за приемане на посочените в КСС работи. Освен това установил, че част от протоколите за приемане на извършени работи не са подписани. Отделно от изложеното, съдът констатирал, че липсват доказателства за технически, кадрови и технологичен потенциал на преките доставчици за извършване на фактурираните услуги. А към по-голямата част от фактурите не били приложени други доказателства, от които да се установява приемане на предмета на услугата, поради което не можело да се установи вида на услугите и механизма на тяхното извършване. При тези фактически констатации, АССГ обосновал правни изводи, че предаването на стоки и услуги от съответния доставчик, съответно приемането на стоки и услуги от получателя не е доказано, както и не е доказана добросъвестността на получателя като предпоставка за придобиване на правото на разпореждане с предмета на доставките и правото на приспадане на данъка по фактурите. Обжалваното решение е частично неправилно. Неоснователни са изложените в касационната жалба доводи за съществено нарушение на съдопроизводствените правила при разглеждане на делото от първоинстанционния съд. Доказателствената тежест е правилно разпределена от АССГ, като не се допуснати действия в процесуалната му дейност, засягащи правото на защита на ревизираното лице. Видно от мотивите на обжалвания съдебен акт са налице фактически установявания, обсъждане на събраните в хода на ревизията и на съдебното производство писмени доказателства, както и на заключение по назначена съдебно-счетоводна експертиза (ССчЕ). Изложени са съображения защо не се кредитират с доверие представените в хода на съдебното производство приемо-предавателни протоколи към част от фактурите за услуги и съответно съображения за законосъобразно определяне на задълженията на лицето по ЗДДС. Неоснователни са изложените в касационната жалба доводи за неправилност на решението, поради противоречие с материалния закон по отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Емстрой ЕМ" ЕООД, "Вистрой 07" ЕООД, "Г. К." ЕООД, "Еси строй" ЕООД "Рони строй" ЕООД, "А.-С.-С. 08" ЕООД, "Анджи строй" ЕООД, "Интер - МВ" ЕООД, "Флора 2003" ЕООД и "Е. С. 2009" ЕООД, "Г. Л." ЕООД "Г. И." ЕООД, "Насти" ЕООД, "Строймонтаж" ЕООД с предмет строителни стоки - гвоздей, арматурна и кофражна тел. Правилно АССГ е приел, че липсват доказателства за осъществени реални доставки на стоки, тъй като в хода на ревизията и съдебното производство, не са ангажирани доказателства за предаване на стоките, както и дори не са представени процесните фактури за доставка на стоки. При липса на доказателства за реално извършени доставки на стоки, законосъобразно е отказано право на данъчен кредит и решението на съда в тази му част е постановено в съответствие с материалния закон. Неоснователни са изложените в касационната жалба доводи за неправилност на решението, поради противоречие с материалния закон по отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактури с предмет транспортни услуги и различни видове СМР, издадени от "Емстрой ЕМ" ЕООД, "Еси строй" ЕООД, "Емика-2008" ЕООД, "Е. С. 2009" ЕООД, "Г. Л." ЕООД и "Интер - МВ" ЕООД, с изключение на отказаното право на данъчен кредит по фактура № 201/22.09.2009 г. и фактура № 209/30.09.2009 г., издадени от "Интер - ВМ" ЕООД, като по отношение на последните настоящата инстанция ще изложи самостоятелни мотиви. По отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Емстрой ЕМ" ЕООД, "Емика-2008" ЕООД и част от фактурите, издадени от "Интер - МВ" ЕООД с предмет транспортни услуги и СМР, правилно АССГ е приел, че не са представени доказателства за реално извършени доставки на услуги, тъй като в хода на ревизионното и съдебното производство освен процесните фактури не са събрани други доказателства. По отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Еси строй" ЕООД, "Е. С. 2009" ЕООД, "Г. Л." ЕООД и "Интер - МВ" ЕООД с предмет СМР, за които в хода на ревизионното производство са представени освен фактури, договори за поръчка и приемо-предавателни протоколи, с изключение на отказаното право на данъчен кредит по фактура № 201/22.09.2009 г. и фактура № 209/30.09.2009 г., издадени от "Интер - ВМ" ЕООД, обоснован е извода на АССГ, че представените писмени доказателства не установяват реално извършване на фактурираните доставки на услуги. Правилно съдът е приел, че с оглед съдържанието на представените протоколи, от същите не може да се установи какво всъщност се приема, тъй като съдържат само изявление, че дейността по договорите е извършена изцяло и качествено. От друга страна съдържанието на самите договори за поръчки и липсата на двустранно подписани към тях количествено стойностни сметки не дават възможност да се установи вида, количеството и начина на формиране на цената на извършени услуги. Предвид изложеното, обосновано съдът е приел, че в този им вид, протоколите не доказват приемане на конкретно възложена работа, а само представянето на договор, без доказателства за изпълнението му не доказва реалното изпълнение на фактурираните услуги. Наред с това, осчетоводяването на фактурите при получателя, не е доказателство за реалност на доставките, както правилно е приел и съда. Ето защо обжалваното решение, в тази му част е правилно, поради което следва да бъде оставено в сила. Решението е неправилно, в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА, в частта на отказано право на данъчен кредит по фактура № 201/22.09.2009 г. и фактура № 209/30.09.2009 г., издадени от "Интер - ВМ" ЕООД. В случая е безспорно установено, че по отношение на фактура № 201/22.09.2009 г. с предмет - изграждане на електрическа инсталация в с. К., с данъчна основа 16 830 лева и ДДС - 3366 лева, ревизираното лице е представило договор за поръчка от 11.09.2009 г., придружен с КСС и протокол за приемане на извършената работа по договор за поръчка от 11.09.2009 г., които са двустранно подписани от доставчика и получателя. По отношение на фактура № 209/30.09.2009 г. с предмет изграждане на ВиК инсталация в с. Г. с данъчна основа 13 400 лева и ДДС 2680 лева, ревизираното лице е представило договор за поръчка от 15.09.2009 г., придружен с КСС и протокол за приемане на извършената работа по договор за поръчка от 15.09.2009 г., които са двустранно подписани от доставчика и получателя. Така представените доказателства установяват приемо-предаването на конкретно възложени с договорите за поръчка СМР. За разлика от останалите фактурирани услуги от същия доставчик, тези по посочените две фактури имат ясен предмет с оглед представените към договорите двустранно подписани КСС, поради което и изявленията на страните по договора, обективирани в приемо-предавателни протоколи, че изграждане на електрическа инсталация в с. К. и на ВиК инсталация в с. Г. са извършени в пълен обем и приети без забележки следва да се приемат, че установяват фактическо предаване на извършени услуги именно от доставчика на получателя. Факта, че предмета на доставката е бил налице и е послужил за следващи облагаеми доставки не е бил спорен по делото, а и от страна на ревизираното лице са представени фактури, договори и приемо-предавателни протоколи за последваща доставка. Липсата на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика не може да бъде самостоятелно основание за отказ на право на данъчен кредит, в който смисъл е практиката на ВАС и решения на СЕС по дело С-324/11 и С-18/13. С оглед представените от ревизираното лице писмени доказателства за реално получаване на услугите от издателя на фактурите, необосновано АССГ е приел, че доставките по тях са нереални. По изложените съображения, решението на АССГ в тази му част е неправилно, поради което следва да се отмени, а вместо него се постанови друго по същество на спора, като се отмени РА, в частта на отказано право на данъчен кредит в общ размер от 6 046 лева по фактура № 201/22.09.2009 г. и фактура № 209/30.09.2009 г., издадени от "Интер - ВМ" ЕООД, ведно със съответните лихви. По въпроса за разноските. За първоинстанционното производство, АССГ не е присъдил разноски на страните с оглед неоснователността на жалбата на "Памко П. А. " ЕООД - гр. С. и липсата на претенция от страна на ответника. С оглед крайния изход на спора, на касатора "Памко П. А." ЕООД - гр. С., следва да се присъдят разноски за първоинстанционното и касационното производство, съразмерно уважената част от жалбата му. Настоящата инстанция като съобрази материалния интерес по делото - 197 409,68 лева, уважената част от жалбата - 6 046 лева и направените разноски за първоинстанционното производство в размер на 700 лева, а за касационното производство - 25 лева, счита, че следва да осъди Дирекция "ОДОП" - С. да заплати на "Памко П. А." ЕООД - гр. С. разноски за двете инстанции общо в размер на 22 лева. Наред с това, на основание чл. 161, ал. 1, изр. трето от ДОПК, претенцията на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - С. за разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция е основателна. При определяне размера на дължимите разноски за юрисконсултско възнаграждение, настоящата инстанция съобрази материалния интерес по делото и отхвърлената част от жалбата, поради което счита, че следва да се присъдят разноски в размер на 4368 лева. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от Административнопроцесуалния кодекс, Върховният административен съд, Осмо отделение