Решение № 2690 от 22.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9334/2018 г.

Решение № 2690 от 22.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9334/2018 г., VIII о., докладчик съдията Росица Драганова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП срещу решение № 259 от 18.06.2018 г., постановено по адм. дело № 927/2017 г. по описа на Административен съд - гр. Велико Търново, в частта, с която е отменен РА № Р-04000416009375-091-001/14.08.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Велико Търново, потвърден с решение № 281/07.11.2017 г. на директора на Дирекция "ОДОП" в частта на установените на "СИМ-99" ООД - гр. Габрово допълнителни задължения за ДДС в размер на 63 232,76 лева и лихви за забава – 8 241,10 лева в резултат на непризнати вътреобщностни доставки (ВОД) за м. 03.2015, м. 04.2015 г. и м. 07.2015 г. по 6 бр. фактури с № 4604/02.03.2015 г., 4605/02.03.2015 г., 4506/02.03.2015 г., 4607/02.03.2015 г., 4687/08.04.2015 г., 4787/17.07.2015 г. Касаторът поддържа, че решението в обжалваната част е неправилно поради противоречие с материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че неправилно първоинстанционният съд е приел, че са събрани необходимите доказателства, от които да се направи категоричен извод, че начисленият данък не се дължи. Според жалбоподателя съдът не е възприел правилно установените факти и събраните доказателства, което е довело до необоснованост на изводите му. По подробно изложени мотиви иска отмяна на решението в обжалваната част и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две инстанции. В останалата част, с която е потвърден РА, решението не е обжалвано и е влязло в сила. Ответникът - "СИМ-99" ООД - гр. Габрово, чрез процесуалния си представител адв. Рачев, в писмена защита оспорва касационната жалба. Претендира присъждане на разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е частично основателна по следните съображения: Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА № Р-04000416009375-091-001/14.08.2017 г, с който на "СИМ-99" ООД са определени допълнителни задължения по ЗДДС в размер на 63 232,76 лева и лихви за забава в размер на 8 241,10 лева за данъчни периоди м. 03, м. 04, м. 07.2015 г., произтичащи от недоказани вътреобщностни доставки /ВОД/ на стоки по 5 бр. фактури и неправилно третирани услуги по 2 бр. фактури, издадени към румънско дружество. Първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. За да достигне до извод за частична незаконосъобразност на РА първоинстанционният съд е приел, че в съдебното производство ревизираното лице не поддържа тезата си за наличие на вътреобщностна доставка по спорните фактури, така както по време на ревизията, поради което спор между страните по този въпрос вече не съществува. Приел е, че съгласно признанието на лицето не е налице ВОД, съответно няма основание за прилагане на чл. 53, ал. 1 ЗДДС за третиране на процесните доставки като такива облагаеми с нулева ставка. При тези условия съдът е преценил, че спорът се концентрира върху наличието на фактически предпоставки да не бъде начислено ДДС по спорните фактури, на основание чл. 17, ал. 4 ЗДДС, обосновано с обстоятелството, че стоката се монтира или инсталира на територията на Румъния от или за сметка на ревизираното лице. В мотивите си съдът подробно е изследвал фактическата обстановка и като се е позовал на представените писмени документи – договори между румънското дружество като възложител и ревизираното лице като изпълнител, на заключенията на съдебно-счетоводната и съдебно-техническата експертиза, чиито данни е посочил, че си съответстват и се допълват, на официалния доклад за изпълнение на заданието, финансирано от ЕСИФ, във връзка с което са доставките по процесните фактури, съдът е направил извод, че са събрани необходимите и достатъчни от логическа страна, годни и относими от процесуална, доказателства, които удостоверяват осъществяването на релевантните факти за правото на РЛ да третира като освободени от облагане по ЗДДС доставките по процесните 6 бр. фактури с № 4604/02.03.2015 г., 4605/02.03.2015 г., 4506/02.03.2015 г., 4607/02.03.2015 г., 4687/08.04.2015 г., 4787/17.07.2015 г. Така постановеното решение е валидно, допустимо, но частично неправилно. Основателни са изложените в касационната жалба възражения относно приетото от съда по фактура № 4787/17.07.2015 г., с предмет "Договор № 15/13.11.2014 г.; технологична консултация и техническа помощ при проектиране на технологична линия". Тъй като резултатът от разработката е обективиран в доклад, който е изпратен на румънското дружество, ревизиращите органи, както и съдът са приели, че предмет на фактурата е услуга по смисъла на чл. 9 ЗДДС. Неправилно, обаче, първоинстанционният съд е приел, че услугата е извършена на територията на Румъния и не са налице основания за начисляване на ДДС на българския изпълнител. Съгласно разпоредбата на чл. 21 ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получател е данъчно незадължено лице, е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност. В случая безспорно е установено, още в ревизионното производство, въз основа на изискана справка от Националната агенция за данъчна администрация на Румъния, че румънският търговец не е бил регистриран за целите на ДДС през ревизирания период 03. 2015 г. – 07. 2015 г., като регистрацията му е била прекратена считано от 25.09.2014 г. От това следва, че получателят по издадената от ревизираното лице фактура № 4787/17.07.2015 г. е данъчно незадължено лице. На основание чл. 21 ЗДДС мястото на изпълнение по процесната фактура следва да бъде мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност, т. е. в случая в България. Според чл. 12, ал. 1 ЗДДС всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната е облагаема. От изложеното следва изводът, че услугата по процесната фактура не следва да бъде освободена от облагане. Като е достигнал до обратния извод, съдът е постановил неправилно решение, което в тази част следва да бъде отменено. В останалата част решението е правилно. Автентичността на оспорените от ответната страна в първоинстанционното производство частни документи се е доказала в производството по чл. 193, ал. 3 ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, с показанията на свидетели. Съдът правилно е преценил събраните доказателства, както и заключенията на съдебно-счетоводната и съдебно-техническата експертиза и ги е обсъдил в съвкупност с писмените доказателства по делото. Относно доставките на стоки по фактури с № 4604/02.03.2015 г., 4605/02.03.2015 г., 4506/02.03.2015 г., 4607/02.03.2015 г., вещото лице по съдебно-техническата експертиза е дало заключение, че имат качеството на консумативи, тоест не подлежат на монтаж и спрямо тях е неприложима изследваната хипотеза на чл. 17, ал. 4 ЗДДС. Независимо от това, правилно съдът е приел, че доставката е необлагаема. В хода на ревизионното производство ревизираното лице е твърдяло осъществяване на ВОД по тези фактури, като последователно е представяло две различни международни товарителници, с които обосновава транспорта на стоките до румънското дружество. В съдебното производство ревизираното лице се отказва от хипотезата за наличие на ВОД по процесните фактури. При анализа на счетоводството на задълженото дружество, вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза е установило, че четирите фактури са осчетоводени като вътреобщностни придобивания, заприходени са правилно като материали, по съответните аналитични сметки, като се проследява и последващото им изписване, както и отчитането на преки производствени разходи. По четирите фактури са налични кореспондиращи протоколи по чл. 117, ал. 2 ЗДДС и инвойси. Съгласно заключението на вещото лице по съдебно-техническата експертиза, изготвено след оглед на място в цеха на румънското дружество, всички материали по четирите процесни фактури са необходими за практическото осигуряване на изследванията за проектиране на технологичната линия, които се извършват на място в цеха от ревизираното лице. И двете експертизи потвърждават, че материалите са закупени от ревизираното лице на територията на Румъния, от "Ромиромалекс Румъния", което е издало и съответните инвойси и протоколи, описани в приложение 5 на ССчЕ. Вещото лице по съдебно-техническата експертиза е установило наличието на два броя товарителници, които категорично обвързва с доставките на стоките по фактури № 4604/02.03.2015 г., 4605/02.03.2015 г. От тях е видно, че стоките са превозени от доставчика до възложителя по договора с ревизираното лице. Действително, няма яснота за транспорта на стоките по другите две фактури - № 4506/02.03.2015 г., № 4607/02.03.2015 г., но предвид, че стоките са били необходими и са използвани за същите изпитвания, в цеха на възложителя, а вещото лице заявява, че като обем могат да бъдат превозени и с лек автомобил, следва да се приеме, че те също са доставени директно на възложителя, без да са напускали територията на Румъния. Предвид установеното, че стоките са придобити от румънски доставчик на територията на Румъния, послужили са за извършване на изследванията по проектирането на място, в цеха на румънското дружество и е доказано използването им там, следва да се приеме тезата на вещото лице по техническата експертиза, че стоките не са напускали територията на Румъния, въпреки че са оформени счетоводно като ВОП. Съгласно чл. 17, ал. 2 ЗДДС място на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът й към получателя. В случая местонахождението на стоката при започване на превоза е Румъния, което определя и мястото на изпълнение на доставката като Румъния. По аргумент от чл. 12, ал. 1 ЗДДС доставката, която не е с място на изпълнение територията на страната следва да се третира като необлагаема. Настоящият състав споделя изводите на съда и относно доставката по фактура № 4687/08.04.2015 г. От представените писмени доказателства, както и заключението на вещото лице по съдебно-техническата експертиза следва да се приеме, че е налице хипотезата на чл. 17, ал. 4 ЗДДС. Съдът е изложил подробни аргументи в тази насока, установил е правилно фактическата обстановка и е обсъдил релевантните доказателства. Не може да се приеме тезата на касатора за недоказаност на кадрова обезпеченост за извършване на монтажа в цеха на възложителя само защото от изисканата от МВР справка не се установява автомобилът и служителите на ревизираното лице да са напускали страната в посочения в издадените командировъчни заповеди период. Следва да се има предвид, че посочените справки не съдържат изчерпателна информация за трафика, доколкото се касае за вътрешна граница на Европейския съюз и не всяко преминаване на МПС и лица се регистрира в системата. Обратно на изложеното от касатора, видно от заключението на вещото лице по ССчЕ в счетоводството са налични документи за командировка на трима служители, заповеди, отчети, разходни касови ордери, от които е видно, че лицата са командировани в Румъния, в предприятието на възложителя, както и изплащането на суми за командировка. Командированите лица са с нужната квалификация за извършване на монтажа и заданието по договора, като в заповедите за командировка са конкретизирани и задачите, за изпълнението на които се изпращат лицата. Установено е, че автомобилът, който е посочен за превоз е собственост на ревизираното лице. При тези данни следва да се приеме за доказано, че служители на ревизираното лице са посетили на място цеха на възложителя за изпълнение на монтаж, съгласно Договор № 18/18.12.2014 г. Допълнително, установено е използването и на подизпълнител в Румъния. Резултатът от монтажа е бил налице и е отразен от вещото лице по съдебно-техническата експертиза, потвърден и от официалния Доклад за мониторинг на място, документиращ изпълнение на договора за финансиране. Съвкупната преценка на придружаващите спорната фактура документи, обясненията на ревизираното лице, показанията на разпитания свидетел управител на румънското дружество, както и плащането на завършения проект от Европейския фонд, налагат извод за действително извършен от страна на ревизираното лице монтаж на части, така както е уговорено в договора и предадено с приемо-предавателния протокол между възложител и изпълнител, поради което е налице хипотезата на чл. 17, ал. 4 ЗДДС и доставката по фактура № 4687/08.04.2015 г. следва да бъде освободена от облагане, както правилно е преценил и първоинстанционният съд. При този изход на спора решението следва да се отмени и в частта на разноските, като на касатора се присъдят разноски за юрисконсултско възнаграждение, съответно с уважената част от жалбата, определено по реда на чл. 8 и чл. 9, ал. 2 от Наредбата за минималните адвокатски възнаграждения в размер на 601,76 лева за касационната инстанция и 980,59 лева за първа инстанция. На ответника по касация се дължат разноски съответно с отхвърлената част от жалбата срещу РА в размер на 1 718,19 лева за касационна инстанция и 2 533,26 лева за първа инстанция. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение