Решение № 6801 от 23.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8853/2017 г.

Решение № 6801 от 23.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8853/2017 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. "А. - о." ЕООД, чрез адв. П. В. обжалва решение № 909 от 23.05.2017 г. на Административен съд, град Б., постановено по адм. дело № 44/2017 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № Р - 02000216000438-091-001/29.08.2016 г. на орган по приходите при ТД на НАП град Б., потвърден с решение № 297/20.12.2016 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. Б.. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението в обжалваната част на основания по чл. 209, т. 3 АПК. Конкретните оплаквания са за неправилна преценка на доказателствата по делото и изводите относно липса на реални доставки. Според жалбоподателя всяка от процесните доставки е заплатена по банков път, като стоките са заведени в счетоводството на дружеството и впоследствие е извършено разпореждане с тях към трети лица. Изложени са доводи за неправилност и противоречие на мотивите и изводите на административния съд с практиката на Съда на ЕС. И. е за отмяна на решението. Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град Б. не е изразил становище по касационната жалба. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е подадена от надлежна страна, срещу тази част от решението, която е неблагоприятна за нея и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е частично основателна, поради следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на "А.-о." ЕООД са установени задължения за ДДС в общ размер на 5 886.98 лева и съответните лихви в общ размер на 1063.82 лева, от които за данъчен период м. 06.2014 г. - 1 510.40 лева и лихви от 317.69 лева, за м. 07.2014 г. - 942 лева и лихви 183.54 лева; за данъчен период м. 08.2014 г. - 297.30 лева и лихви от 56.98 лева, за данъчен период м. 11.2014 г. - 1 541.08 лева и лихви от 253.74 лева, за м. 12.2014 г. - 1 614.20 лева и лихви от 251.87 лева, както и корпоративен данък по ЗКПО за 2014 г. в размер на 12 317.74 лева и съответните лихви от 1 771.25 лева. Задълженията по ЗДДС са резултат от отказ на право на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС по шест фактури, издадени от ЕТ "А. - 58-А. К." за доставки на различни видове билки, за които е посочено, че не са реално осъществени и на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС за данъчен период м. 11.2014 г. по фактура № 0...507/29.10.2014 г. издадена от И. - е. ЕООД, за която е установено, че е включена в дневниците за покупки два пъти - за м.10.2014 г. и за м.11.2014 г. По ЗКПО задълженията са установени след увеличение на финансовия резултат на дружеството на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО с непризнати разходи по фактурите, издадени от ЕТ А.- 58-А. К. и с разходите за закупуване на билки по фактури, издадени от земеделски производител М. Г. Т. и земеделски производител Д. В. П., за които е прието, че са документално необосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО. За да отхвърли жалбата в частта по ЗДДС първоинстанционният съд е приел, че не се доказва реално осъществяване на доставките на билки от ЕТ "А. - 58 - А. К.". Доказателствената сила на представените по делото частни документи за доставяне и получаване на стоките - стокови разписки, кантарни бележки, пътни листове и заповеди за извършване на транспорт, съдът е преценявал във връзка с останалите доказателства по делото. Приел е, че данните за доставянето и получаването на фактурираните видове и количества билки в документите съставени между страните по пряката доставка, са в противоречие с данните за изкупените, реализираните и наличните количества билки за 2014 г., декларирани пред РИОСВ - Ш. съгласно чл. 6, ал. 1 и ал. 3 от Наредба № 5/19.07.2004 г. От така подадената информация според съда се установява, че документираните по фактурите - листа къпина, стрък маточина, листа медуница, корени глухарче, шипка прясна, шипка суха, плод глог и медуница стрък, липсват в подадените от прекия доставчик справки за 2014 г. Този факт, както и обстоятелството, че ЕТ "А. - 58 - А. К." не е земеделски производител и не отглежда сам билките, които съхранява в пункт за изкупуване на билки от лечебни растения в с. К., община О. и не е доказал получаването на билки от предходния си доставчик, са мотивирали съда да приеме, че данните от съставените стокови разписки, кантарни бележки и пътни листове са опровергани от събраните по делото доказателства. Според съда тези документи не отразяват вярно обективно случилото се, а са съставени за да придадат вид за наличие на търговски отношения между страните и реално доставяне на описаната стока. Изложени са съображения, че в случая не се касае за незаконосъобразно поведение на предходен доставчик, което не би могло да обуслови отказ на правото на данъчен кредит, а за липса на източник, от който произтича процесната стока и за противоречие между съдържанието на частните документи съставени предимно от ревизираното лице и обективно установените факти, предоставени от незаинтересовано от изхода на спора лице. С тези мотиви съдът е приел, че правото на данъчен кредит по фактурите, издадени от ЕТ "А.- 58- А. К." е отказано законосъобразно. По отношение на фактурата, издадена от "И. - е." ЕООД, съдът е установил, че от ревизираното лице е упражнено право на данъчен кредит в два последователни данъчни периоди - м. 10. и м. 11.2014 г., поради което във втория данъчен период - м. 11.2014 г. не е изпълнено изискването на чл. 71, т. 1 ЗДДС. По ЗКПО предвид липсата на реални доставки по фактурите, издадени от ЕТ "А. - 58 - А. К.", съдът е приел, че правилно органите по приходите не са признали отчетените разходи и са увеличили финансовия резултат на дружеството на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО. Относно фактурите, издадени от М. Т. и Д. П. за доставки на билки, в решението е установено, че издателите на тези фактури не са отглеждали билки, а наетата земеделска земя от "А.-о." ЕООД според анкетните карти на ДФ Земеделие е използвана за отглеждане на слънчоглед. Обсъдени са и противоречията в дадените от тези лица писмени обяснения пред органите на МВР и обясненията им в хода на ревизията, както и свързаността им с Ю. В. - снаха на управителя на "А.-о." ЕООД - В. В., От съвкупната преценка на доказателствата по делото съдът е обосновал извод, че отчетените разходи за придобиване на билки по тези фактури са документално необосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО, поради което с тези разходи законосъобразно е увеличен финансовия резултат. Решението е неправилно в частта, в която е потвърден отказът на право на данъчен кредит по доставките на цвят липа, предмет на фактура № 10/12.12.2014 г. Фактурата документира доставка на 1150 кг цвят липа. От данните в справките пред РИОСВ - Ш. се установява, че за 2014 г. прекият доставчик е декларирал 1000 кг цвят липа, а ревизираното лице - изкупени през същата година общо 19 000 кг цвят липа. Тези данни подкрепят представените от страните частни документи за доставяне и получаване на 1000 кг цвят липа през м. 12.2014 г. и оборват изводите на съда, че доставката на посоченото количество стока не е осъществена. Останалите аргументи на съда и на органите по приходите за отказ на правото на данъчен кредит по тази фактура се основават на липсата на доказателства за произхода на билките и по-конкретно на липсата на доказателства за осъществяване на предходната доставка от ЕТ "З. - С. Д.". Тези обстоятелства са ирелевантни, при положение, че със справките пред РИОСВ - Ш., които са с достоверна дата по смисъла на чл. 181 ГПК е удостоверено, че стоката съществува, а от представените стокови разписки, кантарни бележки и пътен лист е доказано доставянето от прекия доставчик и получаването й от ревизираното дружество. По аналогични съображения следва да приеме, че е доказана и доставката на 1150 кг цвят глог на стойност 2300 лева, част от предмета на фактура № 66/14.06.2014 г. От цитираната справка, подадена пред РИОСВ - Ш. е видно, че прекият доставчик през 2014 г. е посочил изкупени и реализирани 3 670 кг цвят глог. С оглед на изложеното решението в частта, в която е отхвърлена жалбата против отказ на данъчен кредит за данъчен период м. 12.2014 г. в размер на 1 400 лева за доставка на 1000 кг цвят липа на стойност 7 000 лева и за м. 06.2014 г. в размер на 460 лева за доставката на 1150 кг цвят глог на стойност 2300 лева и съответните лихви е постановено в противоречие с доказателствата по делото и в нарушение на материалния закон и следва да се отмени. Вместо него следва да се постанови друго, с което ревизионният акт в тази част- да се отмени. В останалата част, в която е потвърден отказът на правото на данъчен кредит решението е правилно постановено. Доказателствената сила на представените по делото частни документи за доставяне и получаване на останалите билки (листа къпина, стрък маточина, листа медуница, корени глухарче, шипка прясна, шипка суха, плод глог и медуница стрък), предмет на фактурите, издадени от ЕТ "А. - 58-А. К." е оборена от представените както от доставчика, така и от ревизираното дружество данни за изкупени и реализирани билки през 2014 г. пред РИОСВ. Преценката на съда по отношение на тези писмени доказателства е в съответствие с чл. 180 и чл. 181 ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК. Поради това законосъобразен е и изводът му, че по отношение на останалите доставки от ЕТ "А. - 58-А. К." не са изпълнени предпоставките по чл. 68 ЗДДС за признаване на правото на приспадане. В случая се касае за противоречие на частните документи, представени от страните за доставяне и получаване на билките с останалите доказателства по делото за количествата и видовете билки изкупени и реализирани от същите лица, а не за произхода на стоките или разполагал ли е доставчикът с тази стока, в какъвто смисъл са възраженията в касационната жалба. От данните, представени от РИОСВ - Ш. е видно, че и двете страни не са декларирали като изкупени, респективно реализирани през 2014 г. голяма част от видовете билки, предмет на процесните фактури. С. С. на ЕС преценката на доказателствата за осъществяване на доставките се извършва съгласно правилата за доказване, предвидени в националното право (С-285/11, "Боник"), както е сторил и съда в обжалваното решение. Относно отказа на право на данъчен кредит по фактурата, издадена от И. - е. ЕООД в касационната жалба не са изложени конкретни оплаквания. Доколкото първоинстанционното решение се обжалва изцяло, на основание чл. 218, ал. 2 АПК следва да се приеме, че преценката за законосъобразност на отказа на данъчен кредит в размер на 1105 лева за данъчен период м. 11.2014 г. е в съответствие с материалния закон - чл. 71, т. 1 ЗДДС. В частта по ЗКПО: С оглед на установеното осъществяване на доставки по посочените две фактури, разходите на стойност 7000 лева за доставката на 1000 кг цвят липа и 2300 лева за доставката на 1150 кг цвят глог се явяват документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО, поради което незаконосъобразно е и извършеното увеличение на финансовия резултат на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО с тези разходи в общ размер 9300 лева. По отношение на останалите разходи по фактурите, издадени от ЕТ "А. - 58-А. К." в общ размер на 14609.9 лева, правилно съдът е приел, че са документално необосновани, тъй като не се доказва реалното получаване на билки срещу направените плащания. Относно разходите, отчетени по фактури, издадени от М. Т. и Д. П., установената от съда фактическа обстановка кореспондира със събраните доказателства. Не се установява, тези лица да са отглеждали и доставили на ревизираното лице билките, описани в издадените опростени фактури. Представените частни документи за доставяне на стоките се опровергават от събраните по делото писмени обяснения на издателите на фактурите и данните от анкетните карти, представени пред ДФ Земеделие, че на наетата земеделска земя е отглеждан слънчоглед. Фактурите за авансови плащания и доставки на стока, не отразяват вярно стопански операции, поради което и на основание чл. 10, ал., ЗКПО разходът в общ размер на 98 967.50 лева е документално необоснован и съгласно чл. 26, т. 2 ЗКПО не се признава за данъчни цели. Възраженията в касационната жалба по отношение на преобразуването на финансовия резултат с посочените разходи се основават на обстоятелството, че доходите, получени по тези фактури са декларирани от М. Т. и Д. П. и са обложени съгласно ЗДДФЛ. Видно от съставените ревизионни актове на М. Т. и Д. П., органите по приходите са констатирали, че така декларираните доходи не са от непреработена земеделска продукция и получените плащания са обложени като доход с неустановен произход по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. С оглед на изложеното, финансовия резултат се явява законосъобразно увеличен със сумата от 113 877.40 лева, а не както е посочено в ревизионния акт със сумата от 123 177.40 лева. При това положение данъчният финансов резултат за 2014 г. установен при ревизията следва да се намали с разходите в размер на 9 300 лева т. е. от 341 571.42 лева на 332 271.42 лева. Дължимият корпоративен данък е 33 227.14 лева. След приспадане на внесения от дружеството данък в размер на 21 839.40 лева, остава данък за внасяне в размер на 11 387.74 лева. За разликата над тази сума до пълния размер на корпоративния данък за внасяне, установен в акта от 12 317.74 лева и съответните лихви, решението, с което жалбата е отхвърлена е неправилно поставено и следва да се отмени. Вместо нето следва да се постанови друго, с което да се отмени ревизионния акт в тази част. В останалата част решението в частта по ЗКПО е правилно постановено и следва да се остави в сила. При този изход на спора следва да се отменят и присъдените в полза на администрацията разноски за сумата над 1063.40 лева. В касационното производство директорът на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. Б. не е направил искане за присъждане на разноски, поради което такива за настоящата инстанция не следва да му определят. От "А.-о." ЕООД не е направено искане по разноските и в двете съдебни инстанции, поради което такива не следва да му се присъждат. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,