Решение № 6189 от 9.6.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по чл. 208 и следващите от Административно-процесуалния кодекс, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчноосигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба от МДЖИ Търговска компания ЕООД гр. Пловдив, [ЕИК], срещу Решение 162/15.04.2022 г., постановено по адм.д. 697/2021 г. по описа на Административен съд Стара Загора, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт Р-16001621000085-091-001/29.07.2021 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите Пловдив, потвърден с Решение 544/19.10.2021 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Пловдив. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно и необосновано, постановено при съществени нарушения на материалния закон и процесуалните норми. Касаторът счита, че първоинстанционният съд не е отделил спорните от безспорните факти и не е обсъдил събраните при ревизията и по делото доказателства във връзка с извършените от дружеството вътреобщностни доставки. Твърди, че по процесните доставки са представени всички изискуеми от закона документи за доказването на реалното извършване на тези доставки. Излага конкретни доводи във връзка с фактите по всяка от издадените фактури и изброява приложените към тях документи във връзка с транспортните услуги и разплащанията, като счита, че административният съд е приложил неправилно материалните норми към установените обстоятелства. Моли обжалваното решение да бъде отменено и да бъде постановено друго по съществото на спора, с което да бъде отменен оспореният ревизионен акт. Претендира присъждане на съдебно-деловодни разноски. Ответникът в производството, Директорът на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Пловдив при Централно управление на Националната агенция за приходите изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Посочва, че ревизията е била повторна и при нея са проверени обстоятелствата относно транспорта на стоките, предмет на вътреобщностни доставки, при което не са били представени писмени обяснения и доказателства относно начина и механизма на договаряне, изпълнение на доставките и разплащанията. Такива обяснения и доказателства не били представени и при първата ревизия, независимо от твърденията на ревизираното лице. При обсъждане на събраните и присъединени доказателства и обяснения от други производства, било установено, че липсват реално осъществени вътреобщностни доставки и не е налице основание за прилагане на нулева ставка на ДДС. Моли решението да бъде оставено в сила и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за всички инстанции. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Посочва, че в производството не е било доказано реалното осъществяване на доставките, което е в тежест на доставчика, поради което изводите на административния съд са обосновани и законосъобразни. Пледира решението да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, състав на VІІІ отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е подадена в срок и от надлежна страна, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество, жалбата е неоснователна. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт Р-16001621000085-091-001 от 29.07.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, с който в тежест на дружеството са определени допълнителни задължения за ДДС и лихви за данъчен период 07.2019 г. в общ размер 35 219,56 лева и лихва върху невнесените в срок задължения в размер на 1 300,61 лева. Въз основа на събраните при ревизията и в съдебното производство доказателства, съдът е приел за установено от фактическа страна, че ревизионният акт е бил издаден в резултат на повторна ревизия с обхват задълженията на дружеството по ЗДДС за данъчен период от 01.07.2019 г. до 31.07.2019 г. При новата ревизия били изискани от ревизираното лице документи и писмени обяснения и от органите на МВР във връзка с декларирани от дружеството вътреобщностни доставки по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС по пет фактури за органичен разтворител INSA High Test , а именно фактура 0000000030/04.07.2019 г. с данъчна основа 35 315 лева с получател КараКатаскевастике Мон Ике, [EL800974656][номер]; фактура 0000000031/07.07.2019 г. с данъчна основа 35 175 лева с получател КараКатаскевастике Мон Ике, [EL800974656][номер]; фактура 0000000032/08.07.2019 г. с данъчна основа 35 035 лева с получател [Георгиос Полианидис Етериа] Г. Етериа Монопросопики Ике, [EL800691539][номер]; фактура 0000000033/11.07.2019 г. с данъчна основа 34 510 лева с получател [Георгиос Полианидис Етериа] Г.Етериа Монопросопики Ике, [EL800691539], и фактура 0000000034/22.07.2019 г. с данъчна основа 36 062,80 лева с получател [Георгиос Полианидис Етериа]Г. Етериа Монопросопики Ике, [EL800691539][]. Ревизираното лице подало VIES декларация вх. 24002184416/13.08.2019 г. за извършени вътреобщностни доставки на стоки в размер на 176 097,80 лв. към получателите - регистрирани лица за целите на ДДС в друга държава членка на ЕС Република Гърция. С оглед събраните доказателства органите по приходите приели, че не е доказано безспорно извършването на вътреобщностни доставки, а тъй като стоките не били налични, следователно те са били реализирани на територията на страната, поради което на основание чл. 66, ал. 1, т. 1, чл. 82, ал. 1 и чл. 86 от ЗДДС начислили ДДС върху данъчната основа на доставките, като определили задължения за ДДС в размер на 35 219,56 лева за данъчен период 07.2019 г. и съответните лихви по чл. 175 от ДОПК в размер на 1300,61 лева. Ревизионният акт бил потвърден изцяло с Решение 544 от 19.10.2021 г. на Директора на Дирекция ОДОП Пловдив. Според констатациите при ревизията, към момента на извършване на спорните доставки дружеството жалбоподател било с наименование МДЖИ Агро 19 ЕООД и със седалище гр. Чирпан, обл. Стара Загора, променени на 02.10.2019 г. на МДЖИ Търговска компания със седалище гр. Пазарджик. Собственикът и представляващ дружеството притежавал още 36 дружества. Дружеството било дерегистрирано по ЗДДС на 02.10.2019 г. поради обстоятелства по чл. 176, т. 1 от ЗДДС, а именно, не било открито на посочения от него адрес за кореспонденция по реда на ДОПК. При повторното ревизионно производство били присъединени събраните при първото производство доказателства и обяснения и били изискани документи и обяснения от дружествата, посочени като превозвачи в ЧМР Ем Ес Транс строй ЕООД и ТСТ Транс ойл ЕООД. По данни от МВР били установени движенията през ГКПП на автомобилите, посочени в ЧМР. От ревизираното лице били изискани счетоводни документи и информация относно договарянето, изпълнението и разплащането по вътреобщностните доставки, както и относно качеството на лицето, внесло суми по разплащателната сметка на дружеството. Документи не били представени, в писмен отговор управителят посочил, че документите били представени при предходната ревизия. Според обясненията стоката е натоварвана от терминал на Инса ойл ЕООД в гр. Раковски в бидони с вместимост 1000 л на МПС, съставено от влекач и ремарке, разтоварвана е в склад на МДЖИ Търговска компания ЕООД в гр. Пазарджик, местност Савак, откъдето е натоварвана при получена заявка и изпращана в Гърция. Транспортните услуги били извършвани от ТСТ Транс ойл ЕООД, за което били представени фактури. Разплащанията били извършвани по банков път. В ревизионната преписка не било установено да е получен отговор на поставените от ревизиращите органи въпроси, нито първични и вторични счетоводни документи, счетоводни регистри и записвания по счетоводните сметки, банкови и касови документи, финансови отчети, сключени договори с доставчици и клиенти, както и друга счетоводна, търговска и финансова документация за ревизирания период, за което било дадено обяснение, че се дължи на заболяване на счетоводителя. Оборотна ведомост и главна книга за м.07.2019 г., хронология на сметки 304, 4111, 501 и 503 за м.07.2019 г. били представени към възражението. Дружеството не подало годишна данъчна декларация по ЗКПО за 2019 г. и не публикувало ГФО за същата година. При ревизията били получени отговори по молба за информация от данъчната администрация на Република Гърция за двете дружества, посочени като получатели по ВОД, от които било установено, че тези гръцки търговци са дерегистрирани от VIES след извършена ревизия от страна на гръцките данъчни власти, не са намерени и не са познати на декларираните адреси, издирваните фирми декларирали предмет на дейност търговия на дребно с текстилни изделия, гръцките търговци не са подали ДДС и VIES декларации за ВОП на стоки от ревизираното лице. При ревизията платежни документи не били представени. Според информация за движението по банковите сметки, събрана при предходната ревизия, жалбоподателят превеждал суми към прекия доставчик на стоките Инса ойл ЕООД и на превозвачите Ем Ес Транс строй ЕООД и ТСТ Транс ойл ЕООД по фактури за транспортни услуги, но не били установени постъпления на суми от контрагенти в Република Гърция. Сметките били захранвани с вноски на каса, направени от физическо лице, без посочени основания, номера на фактури, имена на клиенти, като тези вноски не били счетени за разплащания между ревизираното дружество и гръцките клиенти. При ревизията физическото лице не дало обяснения за взаимоотношенията си с гръцките дружества, но в друго ревизионно производство посочило, че комуникацията била извършвана от трети лица, представители на фирмата, и той не водил пряко кореспонденция, а сумите, предоставени и внасяни по банковата сметка, получавал в брой от представител на фирмата и ги внасял по банковата сметка, за да може да се изплати задължението към доставчика на стоката. Според органите по приходите тези обяснения не показват от представителя на коя фирма и за каква услуга са се предоставяли пари в брой, къде се е извършвало предаването им, през разглеждания период физическото лице е било общ работник в Ем Ес транс строй ЕООД, а впоследствие общ работник в ТСТ Транс ойл ЕООД. Представените от единия от превозвачите документи - ТСТ Транс ойл ЕООД били счетени за непълни и негодни да докажат твърденията на жалбоподателя по подробно изложени съображения. Съдът е назначил и приел съдебно-счетоводна експертиза, според която счетоводството на дружеството е редовно водено, получените и издадените фактури през м. юли 2019 г. са заведени коректно. Осчетоводени са банковите документи от месеца, както и разчетите за ДДС. Според експертизата, вноските от физическото лице по банковата сметка са с основание плащане по фактура , без точно посочване за кои фактури се отнасят, а в счетоводството с постъпилите суми са погасени частично вземанията на контрагентите от Република Гърция, с остатък след 31.07.2019 г. в размер на 2377,81 лева от неуточнен клиент. Сумите са внасяни преди издаване на фактурите и експедирането на стоките. От наличните данни вещото лице е заключило, че дружеството разполагало с необходимото количество стока за извършване на доставките. По разплащанията за транспортните услуги вещото лице е констатирало, че дружеството няма задължения към ТСТ Транс ойл ЕООД, а към Ем Ес Транс строй ЕООД са заплатени само три фактури. В издадените фактури към контрагентите в Гърция няма изрично префактуриране на разходи за транспорт, стойността на получените транспортни услуги по фактурите от ТСТ транс ойл ЕООД са отнесени към стойността на закупената стока, а разходите за транспорт по фактури от Ем Ес Транс строй ЕООД са осчетоводени като разходи за външни услуги. Съгласно данните от счетоводните регистри, дружеството няма собствени или наети складове. Експертизата е установила наличие на собствени и наети превозни средства на ТСТ транс ойл ЕООД, както и назначен персонал, но не и за Ем Ес Транс строй ЕООД. Според първоинстанционния съд, заключението на съдебно-счетоводната експертиза потвърждава констатациите и изводите в ревизионното производство. Предвид установените факти, от правна страна съдът приема жалбата за неоснователна. Приема ревизионния акт за издаден от компетентни органи, в законоустановената форма, при спазване на изискванията за съдържание и без допуснати нарушения на процесуалните правила. Относно съответствието на оспорения ревизионен акт с материалния закон съдът приема, че за да е налице вътреобщностна доставка, чл. 7, ал. 1 и чл. 53, ал. 1 от ЗДДС изискват доставчикът да е регистрирано по ЗДДС лице; получателят да е регистрирано по ДДС лице в друга държава членка; стоките да се транспортират или превозват до друга държава членка, и доставката да е възмездна. За да бъде освободена ВОД от облагане в страната по месторегистрация на доставчика е необходимо правото на собственика за разпореждане със стоката да е прехвърлено на получателя и стоката да е изпратена или превозена в друга държава членка, като вследствие на това изпращане или превозване тя е напуснала физически територията на държавата-членка по доставката. Съдът приема, че в тежест на жалбоподателя е било да докаже, че фактурираните от него стоки действително са транспортирани от територията на Република България и реално са доставени на получателя на територията на Гърция. Определените в Правилника за прилагане на ЗДДС документи, удостоверяващи извършването на ВОД, в случая са тези по чл. 45, т. 2, буква б) от ППЗДДС, тъй като транспортът е извършен от доставчика или от трето лице за сметка на доставчика, а именно транспортни документи. Представените в случая ЧМР (товарителници) съдът приема за несъответстващи на изискванията на чл. 6, т. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки, и съответно, че е нарушена доказателствената им сила по чл. 9, т. 1 от същата конвенция, като се мотивира с множество несъответствия, непопълнени клаузи и липсващи данни. Приема също така, че предвид естеството на товара, липсват доказателства за пригодността на транспортните средства и водачите им и за документиране на транспорта, мотивира се и с резултатите от проверките на получателите от страна на гръцката данъчна администрация. Предвид това, след съвкупна преценка на установените обстоятелства, включително липсата на данни относно кореспонденцията между страните по сделките и естеството на взаимоотношенията между гръцките дружества и физическото лице, внесло суми в брой по банкова сметка на жалбоподателя за заплащане на стоките, съдът приема, че не е доказано категорично прехвърлянето на собствеността на стоката от доставчика на получателя на територията на Гърция, което жалбоподателят е искал да докаже единствено с представяне на товарителниците, в които съдът е констатирал множество неизрядности и несъответствия. Съдът посочва още, че жалбоподателят не е взел всички разумни мерки в рамките на неговите възможности, за да се увери, че осъществяваната от него вътреобщностна доставка не го довежда до участие в данъчна измама, и макар да не носи отговорност за последващото поведение на контрагентите в Гърция, нито за тяхната дерегистрация по ДДС от приходната администрация, той не е положил необходимите усилия и не разполага с доказателства, установяващи правото му на освобождаване на вътреобщностните доставки. Доколкото реалното осъществяване на доставките е положителен факт от действителността, за него трябва да съществуват преки и косвени доказателства, а тяхната липса обосновава извод за липса на реално осъществени доставки. Предвид липсата на безспорни доказателства, че стоките, предмет на ВОД са действително превозени извън територията на страната и реално предадени на получателя, съдът приема, че изводите в ревизионния акт са правилни и законосъобразни и отхвърля жалбата. Касационната инстанция възприема фактите, така както са установени от административния съд, и споделя изцяло правните му изводи. Не се потвърждават твърденията в касационната жалба за процесуални нарушения на съда. Предмет на проверка в първоинстанционното производство са били фактите и обстоятелствата, свързани с декларираните от жалбоподателя вътреобщностни доставки, които той е декларирал с нулева ставка, а не получаването на предходните доставки на същите стоки, по които е упражнено и признато право на приспадане на данъчен кредит. След като е разгледал представените за установяване на тези факти и обстоятелства доказателства, които се ограничават до международни товарителници, които проявяват описаните в решението недостатъци, и след съвкупно обсъждане на доказателствата първоинстанционният съд е достигнал до правилния извод за недоказаност на вътреобщностните доставки. Обратно на твърденията в касационната жалба, при своята преценка, съдът е анализирал документите за транспорта и данните за плащанията като косвени доказателства за действителното осъществяване на процесните вътреобщностни доставки и правилно е преценил, че разглеждани в съвкупност наред с международните товарителници, те не позволяват безспорно да се приеме за установено предаването на стоките на територията на Гърция на получателите, посочени във фактурите. Правилен е и изводът на административния съд, че заключението на съдебно-счетоводната експертиза кореспондира със събраните по делото писмени доказателства, но не сочи различни от установените при ревизията факти. Доколкото при касационната проверка не се установяват твърдените в жалбата пороци на обжалваното решение, същото следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора касаторът следва да бъде осъден да заплати на ответната страна разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 3 571,61 лева. Предвид гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от Административнопроцесуалния кодекс, Върховният административен съд, състав на VІІІ отделение