Решение № 7234 от 16.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9824/2014 г.

Решение № 7234 от 16.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9824/2014 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, против решение № 1520/26.06.2014 г., постановено по адм. д. № 1128/2014 г. по описа на Административен съд - Пловдив, 5-ти състав, с което е обявена нищожността РА № 161106648/9.03.2012 г. издаден от ТД на НАП - Пловдив, ИРМ- Пазарджик, потвърден с Решение № 637 от 5.06.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Пловдив (понастоящем дирекция "ОДОП" - Пловдив), с който на "Булчери" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 324 258.40 лв. и е осъдена приходната администрация да заплати юрисконсултско възнаграждение в размер на 6006 лв. - разноски. Касаторът поддържа в касационната жалба, че обжалваното решение е неправилно като необосновано и постановено в нарушение на процесуалния и материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска отмяна на съдебното решение и отхвърляне на жалбата срещу РА. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "Булчери" ЕООД, представлявано от управителя Запрян Благоев Бакърджиев, чрез пълномощника си адв. Св. Хаджиева, в подробно мотивирана писмена защита, изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е основателна по следните съображения: Решение № 1520/26.06.2014 г. по адм. д. № 1128/2014 г. на Административен съд - Пловдив е постановено, след като с Решение № 5263 от 15.04.2014 г. по адм. д. № 10 832/2013 г. Върховният административен съд, състав на първо отделение е отменил Решение № 1436 от 24.06.13 г. по адм. д. № 2092/12 г. описа на Административен съд - Пловдив и е върнал делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд със задължителни указания за установяване компетентността на органа, възложил ревизията.. В мотивите на решението, предмет на касационно обжалване в настоящото производство, съдът е констатирал, че видно от приложената Заповед за възлагане на ревизия № 1101294/14.03.2011 г. на орган при ТД на НАП - гр. Пловдив, седалището на ревизираното дружество е в гр. Пловдив, бул. "Шести септември" № 154А, с управител М. Санторели, а видно от Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № 1104694/14.09.11 г., същата отново е издадена от орган при ТД на НАП - Пловдив, като седалището на дружеството е вече в гр. София на посочен в решението адрес. Съдът е посочил, че видно от приложеното съобщение по чл. 32 ДОПК от 2.09.2009 г. е посочен адрес в гр. софия, поради което следва да се приеме, че приходната администрация е била известена за адреса по чл. 8 от ДОПК, като намиращ се под юрисдикцията на ТД на НАП - София, като въпреки това е издадена ЗВР от ТД на НАП - Пловдив. Възпроизвеждайки мотиви от отменителното решение на ВАС, административният съд е приел, че ЗВР № 1104694/14.09.2011 г., сложила началото на повторното ревизионно производство, не поставя начало на ново ревизионно производство, поради което и е счел, че производството по издаването на оспорения РА е започнало с издаването на първоначално издадената ЗВР № 1004606/24.11.10 г. Оттук е формиран и изводът, че ревизионното производство по издаването на РА е продължило извън императивно посочения 4-месечен срок по чл. 114, ал. 1 и ал. 2 ДОПК, без да са били налице условията по чл. 114, ал. 4 ДОПК. Въз основа на това, административният съд е приел, че РА е нищожен, като издаден при отпаднала компетентност на актосъставителя, след изтичането на сроковете по ал. 1 и ал. 2 на чл. 114 ДОПК. Установената нищожност на акта на визираните две основания е мотивирала съда да прогласи същата, без да се произнася по законосъобразността на РА по същество. Решението е неправилно. Преди всичко следва да се посочи, че макар в мотивите на съдебния акт да има формално позоваване на отменителното решение на ВАС, същият е постановен при неразбиране на дадените от касационната инстанция указания. Още при първоначалното съдебно разглеждане на спора пред Административния съд, ревизираното дружество е поддържало, че заповедта за възлагане на повторната ревизия с № 1104694/14.09.11 г. на Веска Душкова - и. д. началник сектор "Ревизии", Дирекция "Контрол" при ТД на НАП - Пловдив, ИРМ - Пазарджик, е нищожна, тъй като към момента на издаването й е било променено седалището на ревизираното лице в София и тази заповед е издадена от териториално некомпетентен орган по чл. 8, ал. 1 и ал. 3 ДОПК. В Решение № 1436/24.06.13 г. по адм. д. № 2092/12 г., административният съд е приел, че действително седалището на ревизираното лице е променено на 23.08.2011 г., но с издадената заповед за възлагане на ревизия не започва нова ревизия, тъй като е издадена в изпълнение на указанията в отменителното решение при обжалване на първия РА по административен ред. Върховният административен съд, в мотивите на решение № 5263/15.04.14 г. по адм. д. № 10 832/13 г. е счел за законосъобразен така формирания извод на съда. Посочил е, че новото ревизионно производство не представлява напълно нов процес: двете ревизии са част от едно данъчно производство. Предвид това и съгласно нормата на чл. 7, ал. 4 ДОПК е приел, че при промяна в обстоятелства, обуславящи териториалната компетентност, какъвто е процесният случай, производството се довършва от органа, който го е започнал, в случая от орган по приходите в ТД на НАП - Пловдив. Като не е съобразил мотивите на отменителното решение на ВАС и не е отчел, че независимо от преместването на седалището на дружеството на 23.08.11 г. от Пловдив в София, повторната ревизия, при условията на чл. 155, ал. 4 ДОПК, следва да се възложи от орган при ТД на НАП - Пловдив, явяващ се компетентен такъв по ДОПК, административният съд е формирал незаконосъобразен извод за невалидност на РА на това основание. Неправилен е и другият решаващ извод на съда - за нищожност на РА поради издаването му извън сроковете на чл. 114, ал. 1 и ал. 2 ДОПК. Неспазването на сроковете по чл. 114 ДОПК по принцип не може да обуслови нищожност на акта, но в случая настоящият състав намира за необходимо да посочи още следното: Даденото тълкуване на разпоредбата на чл. 114 ДОПК в разглеждания казус от първоинстанционния съд е неоправдано формалистично, тъй като не може да се приеме, че горепосочените норми следва да бъдат прилагани и в случаи като процесния, при който са развити във времето две ревизионно производства. Както бе посочено и по-горе - вярно е, че двете ревизии са част от едно данъчно ревизионно производство, но изискването за съблюдаване на сроковете по ал. 1 и ал. 2 на чл. 114 ДОПК не може да не държи сметка за етапността на ревизионните производства и в тази връзка за техния времеви обхват. В случая при повторното ревизионно производство сроковете са спазени, тъй като определените срокове са в рамките на четиримесечния срок (до три месеца по ал. 1 на чл. 114 ДОПК и един месец продължение по ал. 2). Нещо повече - правото на защита на ревизираното дружество е упражнено в пълен обем. Изводът за нищожност на РА поради отпаднала компетентност на актосъставителя е материално незаконосъобразен и е довел до неправилност на обжалваното решение. В мотивите на съдебния акт по същество не е проведено изследване на обстоятелствата, наложили връщането му за ново разглеждане, но доколкото процесното касационно производство е второ по ред, то настоящият състав дължи произнасяне по всички спорни моменти досежно валидността и законосъобразността на акта. В изпълнение на указанията на ВАС, приходната администрация е представила Заповед № РД-09-464/6.06.2011 г. на Териториалния директор, с която е изменена Заповед № РД-09-1/4.01.2010 г., като в Приложения № 1 и № 2 Веска Василева Дошкова, издала ЗВР № 1104694/14.09.11 г. е определена да изпълнява правомощията на орган, имащ право да възлага ревизии по чл. 112 от ДОПК, вкл. и по реда на чл. 155, ал. 4 ДОПК, както и да издава заповеди за изменение на първоначално издадени заповеди за ревизии. Предвид така представените писмени доказателства следва да се приеме, че ревизията е издадена от редовно упълномощен орган по приходите. По съществото на спора досежно законосъобразността на оспорения РА, настоящият състав на касационната инстанция намира, че същият съставлява законосъобразен данъчен акт, подадената жалба срещу който следва да бъде отхвърлена. В ревизионното производство правилно е отказано правото на данъчен кредит в горепосочения размер по фактури, издадени от "Петков" ЕООД, с предмет "аванс череши" и "череши" на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС поради недоказаност на реалността на доставките. Не са ангажирани достатъчно и убедителни доказателства във връзка с твърдяния от жалбоподателя факт, който е и положителен и е могъл да бъде доказан, а именно за действителното осъществяване на доставките. Не е доказана кадровата и материално-техническата обезпеченост на доставките, при съобразяване с конкретния предмет на същите. Наличието на сключен договор и фактури са само доказателства за възникнали облигационни отношения между страните, но не съставляват доказателства за реалното осъществяване на доставката - прехвърляне на правото на собственост върху стоката. Не са представени доказателства за предаването на стока от рода на процесната, а в случая се касае за родово определени вещи, при които собствеността се прехвърля с отделянето на стоката по съгласие на страните и нейното предаване по смисъла на чл. 24, ал. 2 ЗЗД. Представената складова разписка не съдържа подпис и печат за доставчика, а само на получателя и не се подкрепя от други съпътстващи документи като кантарни бележки, транспортни документи и др. документи за натоварване, удостоверяващи отделянето и измерването на черешите, позволяващи индивидуализирането на стоките. Като частен документ складовата разписка следва да бъде ценена само при съпоставката й с другите доказателства по делото, а при извършената такава в настоящия случай не може да бъде формиран извод за реално прехвърляне на собствеността. Констатациите и изводите на съдебно-счетоводната експертиза не налагат извод в противната насока, тъй като осчетоводяването на фактурите с идентични счетоводни записи не е достатъчно основание да се приеме, че собствеността е прехвърлена, а установява единствено движение на стоки по документи, но не и реално предаване и приемане на същите. При липса на доказателства за реалността на доставките, неправилно би било съдът да пренебрегне това обстоятелство и да признае правото на данъчен кредит на жалбоподателя, тъй като в основата на прилагането на механизма на ДДС стои именно извършването на облагаеми сделки. Недоказаният факт е неосъществен факт. При липса на извършена двустранна сделка (обратното не се установява по делото) нормално и логично е знание за това да има и при двете страни по тази сделка. При това положение неоснователно е позоваването от касатора на решението, постановено от СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Неоснователно е и позоваването на практиката на ВАС по приложението на посочените дела на СЕС. Същата е изградена по казуси при различна фактическа обстановка, при която с преки и косвени доказателствени средства може да се обоснове извод за реално предаване на стоката и прехвърляне на собствеността. Не сладва да бъде зачетен РА № 160-900831/15.10.2009 г. на доставчика "Агробизнесклас" ЕООД, в който не е направена корекция на декларирания от него ДДС, тъй като това обстоятелство само по себе си не намира отражение при преценката на реалността на процесните доставки - Решение на СЕС от 31.01.2013 г. по дела С-642/11 и С-643/11. Въз основа на всичко гореизложено настоящият състав на касационната инстанция намира, че обжалваното решение, с което е прогласена нищожността на процесния РА следва да бъде отменено изцяло, включително и в частта на присъдените разноски, като вместо него бъде постановено друго, с което да бъде отхвърлена жалбата на "Булчери" ЕООД. С оглед изхода на спора на касатора следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 936.20 лв.