Решение № 6837 от 21.05.2014 г. на ВАС по адм. д. № 11106/2013 г.

Решение № 6837 от 21.05.2014 г. на ВАС по адм. д. № 11106/2013 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на "Дина Комерс" ООД, гр. Асеновград срещу Решение № 1533 от 4.07.2013 г. по адм. дело № 3950/2012 г. по описа на Административен съд Пловдив, I отделение, ХVIII състав.

С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 16251200265 от 27.08.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП Пловдив, дирекция "СДО", с който е начислен допълнително ДДС в размер на 95 986,43 лева и лихви в размер на 2 986,28 лева, потвърден с решение № 1458 от 21.11.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП.

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при неправилно прилагане на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Поддържа се, че съдът е неправил неправилна и необоснована преценка на събрания доказателствен материал и е формирал неправилен краен извод за законосъобразност на оспорения РА. Твърди се, че са налице предпоставките по чл. 28 от ЗДДС и процесните доставки се явяват освободени. Иска отмяната на обжалваното решение със законните последици.

Ответната страна - директорът на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, не изразява становище по касационната жалба.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима.

Разгледана по същество жалбата е неоснователна по следните съображения:

Фактически е установено, че с фактури за износ № 3458 от 8.12.2011 г. и № 3464 от 8.12.2011 г. дружеството е декларирало доставки на резервни части за кари с получател "Фероваз ГМБХ" Германия в размер на 260 333,69 лева по фактура № 3458 и 219 598,46 лева по фактура № 3464. В хода на ревизията са представени ЕАД № 1BG003000A01562590, в която за изпращач е посочена "FERROVAZ EXPORT IMPORT" и търговска фактура № 11/55041 от 8.12.2011 г. и ЕАД № 1BG003000A01562590, в която е посочена като изпращач "FERROVAZ EXPORT IMPORT" и търговска фактура № 11/55041А от 8.12.2011 г. Получател по двете ЕАД е ЖСЦ Автоваз - Толиати, Русия. Извършените доставки са декларирани от жалбоподателя като облагаема доставка по глава трета от ЗДДС със ставка 0%.

Според органите по приходите българското дружество е продало процесните стоки на немското дружество на територията на РБ и след като немското дружество е станало собственик на стоките, същото чрез пълномощник е оформило митническите документи за износ за Русия. Прието е, че процесните доставки са осъществени на територията на страната и за тях е приложима ставката от 20 % по чл. 66, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, което е обусловило доначисляване на ДДС в размер на 95 986,43 лева за данъчен период м. 12.2011 г.

За да достигне до извода за законосъобразност, АС Пловдив е обсъдил всички събрани по делото доказателства и е приложил правилно материалния закон.

На първо място, съдът е изложил съображения за неприложимост на чл. 15 от ЗДДС, тъй като в процесния случай не се касае за тристранна операция, доколкото не е изпълнено първото условие тристранните сделки да се извършват между лица, регистрирани за целите на облагане с ДДС в три различни държави членки.

На второ място, правилно първоинстанционният съд е приел, че доставките не отговарят на изискванията за ВОД по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, поради което не е необходимо да се обсъжда доказването на ВОД с документите, описани в чл. 45 от ППЗДДС.

На следващо място, съдът е обсъдил въпроса дали е приложима нормата на чл. 28 от ЗДДС.

При определяне на данъчния режим на доставка на стоки от съществено значение е да се установи мястото на изпълнение на доставката съобразно правилата на чл. 17 от ЗДДС, установени в зависимост от начина на придобиване на стоката. В конкретния случай, стоката се изпраща от доставчика /жалбоподателя/, поради което приложимо е правилото по чл. 17, ал. 2 от ЗДДС, според което мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът й към получателя. При доставки на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна, мястото на изпълнение е територията на РБ и на основание чл. 12 от ЗДДС се смята за облагаема доставка. За да се приложи нулева ставка по отношение на тази доставка, следва да са изпълнени изискванията на чл. 28 от ЗДДС.

Съгласно разпоредбата на чл. 28 от ЗДДС, облагаема доставка с нулева ставка е доставката на стоки, които: се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на доставчика; изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на получателя, ако получателят е лице, което не е установено на територията на страната. Наличието на обстоятелствата по чл. 28, т. 1 и т. 2 от ЗДДС, се удостоверяват с документите посочени в чл. 21, ал. 1 от ППЗДДС/ в редакцията, действаща след 1.02.2011 г./, а именно с: митнически документ, в който доставчикът е вписан като износител на стоките, заверен, след потвърдено напускане на стоките от изходно митническо учреждение или друг документ, удостоверяващ износа, в случаите, когато е налице възможност да не се подава митнически документ, съгласно митническото законодателство; фактура за доставката и документ за превоза на стоките.

В процесния случай по категоричен начин е установено, че като изпращач/износител в митническите декларации е посочено немското дружеството "FERROVAZ EXPORT IMPORT", а като декларатор "Дина Комерс" ООД. Ревизираното лице само твърди, че декларацията е подадена от него в качеството му на пряк представител на немското дружество, за удостоверяване на който факт е представено пълномощно / л. 210-л. 211 от делото/. За изясняване на въпроса кой е износител следва да се приложат разпоредбите на Регламент /ЕИО/ № 2913/92 на Съвета от 12 октомври 1992 г. относно създаване на Митнически кодек на Общността и на Регламент /ЕО/ № 2454/93 на Комисията от 2 юли 1993 г. за определяне на разпоредби за прилагането на Регламент /ЕИО/ № 2913/92 на Съвета за създаване на МКО. Съгласно чл. 161, § 1 от МКО режимът износ позволява изнасяне на общностни стоки извън митническата територия на Общността. Съгласно чл. 161, § 5 от Регламент № 2913/92 декларацията за износ трябва да бъде представена в митническото учреждение, в района на което износителят е установен или стоките се опаковат или товарят за износ.

Според чл. 788, § 1 от Регламент № 2454/93 на Комисията, за износител по смисъла на чл. 161, § 5 от Кодекса, се смята лицето, от чието име се подава декларация за износ и което в момента на приемане на декларацията е собственик на стоките или има подобни права за разпореждане с тях.

От друга страна, в чл. 5 от Регламент 2913/92 се съдържат правила за правото на представителство пред митническите органи. Уредени са два вида представителство - пряко и косвено. Съгласно чл. 5, § 2, първо тире от Регламент 2913/92 представителството може да бъде пряко, когато представителят действа от името на и за сметка на друго лице. Според § 4 на същата разпоредба представителят трябва да декларира, че действа от името или за сметка на представляваното от него лице, да посочи дали е пряк или косвен представител и да притежава представителна власт. Уредено е също правилото, че лице, което не декларира, че действа от името или за сметка на друго лице, или което декларира, че действа от името или за сметка на друго лице, без да притежава представителна власт, се счита, че действа от свое име и за своя сметка.

Като бъдат съобразени горепосочените разпоредби, касационната инстанция намира, че в процесния случай е установено, че касаторът е действал при условията на пряко представителство при митническото деклариране, за което са представени надлежни писмени доказателства. Това потвърждава извода на органите по приходите и на решаващия съд, че не е изпълнена хипотезата на чл. 28 от ЗДДС и процесните доставки не могат да се облагат с нулева ставка, както претендира всъщност жалбоподателят, тъй като автомобилният транспорт на стоките е извършен от място на територията на Р. България до територията на Русия, която не е държава-членка на Европейския съюз.

От писмените доказателства и заключението по ССчЕ се установява по категоричен начин, че мястото на изпълнение на доставката е територията на страната. В подкрепа на горното са отчетените от АС Пловдив факти: 1./ твърдението на вещото лице в открито съдебно заседание на 11.04.2013 г., че мястото на изпълнение е гр. Асеновград; - 2./ според дадените писмени обяснения в хода на ревизионното производство от представляващия дружеството-жалбоподател, няколко дни преди експедицията, от "Фероваз ГМВХ" са поискали при оформянето на документите за износ, те да фигурират като износител, като за целта са изпратили пълномощно и конкретни указания как да декларира стоката от тяхно име. Действително, превозът е осъществен от "Евро транс Азия", заплащането е извършено от "Дина комерс" ООД, но всички събрани доказателства категорично са в насока, че стоката е натоварена в склада на "Дина комерс" ООД - Асеновград. В писмените обяснения на управителя на дружеството - касатор изрично е отразено, че стоката, предмет на доставката е закупена от "Дина комерс" ООД и е натоварена за Русия от склада на "Дина комерс" ООД." Т. е. процесните доставки са осъществени на територията на страната и режимът по чл. 28 от ЗДДС е неприложим, до който правилен извод е достигнал и решаващият съд.

По тези съображения обжалваното решение е правилно и същото следва да се остави в сила.

Относно направеното с касационната жалба искане за отправяне на преюдициално запитване по настоящото дело, настоящият съдебен състав намира същото за неоснователно. Поискано е от Върховния административен съд да се отправи преюдициално запитване до Съда на ЕС със следните въпроси:

1. Следва ли чл. 146 от Директива 2006/112/ЕС да се тълкува в смисъл, че при условията на транзитна продажба митническите документи за износ на стоката трябва задължително да са на името на продавача, за да бъде призната тази доставка за освободена?

2. Съвместимо ли е с принципите на данъчен неутралитет и пропорционалност, в правната уредба на държава - членка при условията на транзитна продажба да се поставя изискване за признаване на износ на стоки в митническата декларация да се посочи името на продавача, а не името на купувача?

3. В случай на положителен отговор на втория въпрос, съвместимо ли е с принципа на данъчен неутралитет прилагането на разпоредбите на Директива 2008/9/ЕО за определяне на подробни правила за възстановяването на данъка върху добавената стойност, предвидено в Директива 2006/112/ЕО, на данъчно задължени лица, неустановени в държавата - членка по възстановяване, но установени в друга държава-членка по отношение на искане на купувача за възстановяване на внесения в държавния бюджет ДДС?

Съгласно чл. 146, парагр. 1 от Директива 2006/112, Държавите-членки освобождават следните сделки:

а) доставката на стоки, изпратени или превозени до местоназначение извън Общността от или за сметка на продавача;

б) доставката на стоки, изпратени или превозени до местоназначение извън Общността от или за сметка на клиент, който не е установен на съответната им територия, с изключение на стоките, превозени от самия купувач, за оборудване, зареждане с гориво и провизии на плавателни съдове за развлечение и частни самолети или всякакви други превозни средства за лични нужди;

в) доставката на стоки за утвърдени органи, които ги изнасят извън Общността като част от хуманитарни, благотворителни или образователни дейности извън Общността;

г) доставката на услуги, състоящи се от работа върху движима вещ, придобита или внесена, за бъде подложена на такава работа в Общността и изпратена или превозена извън Общността от доставчика, от клиента, ако не е установен на съответната им територия, или за сметка на някой от двамата;

д) доставката на услуги, включително сделки за транспорт и спомагателни сделки, но изключващи доставката на услуги, освободени в съответствие с членове 132 и 135, когато същите са пряко свързани с износа или вноса на стоки, обхванати от чл. 61 и чл. 157, § 1, буква а).

2. Освобождаването, предвидено в § 1, буква в), може да бъде дадено чрез възстановяване на ДДС.

В Директива 2006/112 не се съдържат правила относно оформянето на извършвания износ, поради което двата поставени въпроси от касатора в искането за преюдициално запитване няма да допринесат за изясняване на материалноправния спор. Както е отразено по-горе в настоящото решение, правилата за митническото оформяне на съответните документи при осъществяване на митническата операция по износ се съдържат в Регламент 2913/92 и Регламент 2454/93, които правила са ясни и не будят съмнение относно тяхното приложно поле.

Относно третия поставен въпрос същият няма връзка с предмета на производството, доколкото предмет на разглеждане не е въпросът за възстановяване на внесен ДДС на лица, неустановени в държавата членка по възстановяване, но установени в друга държава - членка. Спорният момент е какви са характеристиките на процесните доставки - дали същите са облагаеми с място на изпълнение на територията на страната или са освободени с прилагане на нулева ставка.

По тези съображения искането за отправяне на преюдициално запитване се явява неоснователно.

Водим от горното, Върховен административен съд, Осмо отделение