Решение № 12671 от 13.12.2021 г. на ВАС по адм. д. № 4359/2021 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на "Аста 103" ЕООД, гр. Хасково, чрез адв. Захариев, срещу Решение 39 от 16.02.2021 г. по адм. дело 1093/2020 г. по описа на Административен съд Хасково, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт /РА/ Р-16002620001786-091-001/08.09.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална Дирекция /ТД/ на Национална агенция за приходите /НАП/ гр. Пловдив, потвърден с Решение 544/02.11.2020 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - Пловдив при ЦУ на НАП, с който на Аста 103 ЕООД допълнително е начислен ДДС в размер на 8149,29 лв. и прилежащи лихви в размер на 538,80 лв. и е присъдено в полза на ответника юрисконсултско възнаграждение в размер на 764,40 лв. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа, че съдът неправилно е тълкувал приложимата разпоредба на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС, като е изключил от хипотезата й правопораждащия факт служебна регистрация, в резултат на което неправилно е приел, че дружеството е носител на задължение за данък по чл. 102, ал. 4, изречение второ ЗДДС. В подкрепа на този довод излага подробни съображения относно езиковото, систематичното и официалното тълкуване на горепосочената норма. Излага аргументи, че въпреки позоваването в решението на мотивите към решение 8/30.06.2020г. по к. дело 14/2019 г. на Конституционния съд на Република България, съдът не го е съобразил при преценката си относно целта на правилото по чл. 102, ал. 4, изречение второ ЗДДС. Посочва, че забавата на дружеството за подаване на заявление за регистрация по ЗДДС е изключително кратка едва седем дни, като в периода от възникване на задължението за регистрация до датата на подаване на заявлението не е извършвало никакви доставки. В тази връзка счита, че липсва недобросъвестно поведение, целящо отклонение от облагане с ДДС. В заключение твърди, че първоинстанционният съд е приложил материалноправната разпоредба в противоречие с нейната цел. Излага доводи за неправилност на съдебния акт и в частта относно присъдените с него разноски в поза на ответника, като счита, че липсва фактическо основание за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Иска отмяната на решението и постановяване на друго, с което да се отмени процесния РА. Претендира се присъждането на разноски за двете съдебно инстанции. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив, оспорва същата чрез пълномощника си гл.юрк. Н. Новакова по съображения, изложени в писмена защита депозирана по електронен път на 22.10.2021г., в която заявява искане да бъде оставено в сила обжалваното първоинстанционно решение. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение в случай, че надхвърля минималния размер по Наредба 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - Хасково е бил РА Р-16002620001786-091-001/08.09.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение 544/02.11.2020 г. на Директора на Дирекция ОДОП гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който на Аста 103 ЕООД допълнително е начислен ДДС в размер на 8149,29 лв. и прилежащи лихви в размер на 538,80 лв. Задълженията са установени на основание чл. 102, ал. 4 вр. чл. 96, ал. 1, изречение второ ЗДДС /редакция ДВ бр. 97/2017 г./ по реда на чл. 67, ал. 2 ЗДДС вр. чл. 53, ал. 2 ППЗДДС за периода от 30.12.2019 г. до 23.01.2020 г. Административният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената писмена форма, при наличието на мотиви, при липса на съществени процесуални нарушения и при правилно прилагане на материалния закон. За да отхвърли жалбата на дружеството против РА, първостепенният съд е тълкувал и приложил разпоредбата на чл. 96, ал. 1, изречение второ ЗДДС, обн. ДВ бр. 97 от 2017 г. в сила от 1.01.2018 г., според която ако облагаемият оборот от 50 000 лв. или повече е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявление за регистрация в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът. Административният съд е приел за законосъобразно приетото от ревизиращите органи, че към 30.12.2019 г. от страна на "Аста 103" ЕООД е достигнат облагаем оборот от 68 454,05 лв., като правилно е приложена разпоредбата на чл. 102, ал. 4 ЗДДС. Съдът е анализирал приетото в Решение 8 от 30.06.2020 г. по конституционно дело 14/2019 г. на Конституционния съд на РБ. По отношение на основното възражение на ревизираното лице свързано с твърдението, че регистрацията на Аста 103 ЕООД по ЗДДС е била извършена по инициатива на самото дружество и същото не е било субект на задължението по чл. 102, ал. 4 ЗДДС съдът е отбелязал, че в горепосочената разпоредба на ЗДДС, в случаите на първоначална регистрация по ЗДДС в хипотезата, когато регистрацията се извършва по инициатива на органа по приходите, същата има действие за напред. Прието е, че за периода от датата, на която е надвишен оборотът, до датата на регистрация, законодателят използва правна фикция, като приравнява нерегистрираното данъчнозадължено лице през този период на регистрирано такова. В тази връзка е прието, че по силата на фикцията задължението за данък възниква както за лице, което не е подало заявление за регистрация по ЗДДС, така и за такова, което е подало заявление за регистрация, но след определения срок. В заключение е възприет извода, че независимо от обстоятелството, че регистрацията на Аста 103 ЕООД е извършена въз основа на подадено от самото дружество заявление, то след като заявлението не е било подадено в срок от задълженото лице, същото дължи данък за облагаемите доставки в хипотезата по чл. 102, ал. 4 ЗДДС. Като неоснователно е отхвърлено позоваването на пълномощника на жалбоподателя на разяснение М-24-36-22822.10.2018 г. на заместник изпълнителния директор на НАП в частта му сочеща, че нормата на чл. 102, ал. 4 ЗДДС има до голяма степен санкционен характер и произтичащата от това необходимост същата да бъде прилагана съобразно цялостното поведение на задълженото лице. В тази връзка административният съд се е позовал на Решение 8 от 30.06.2020 г. по конституционно дело 14/2019 г. на Конституционния съд на РБ. Прието е, че предвид характера и законодателната цел на разпоредбата на чл. 102, ал. 4 ЗДДС, без значение за прилагането й са обстоятелствата дали след срока е подадено заявление за регистрация и продължителността на просрочието, както и липсата на други доставки след датата, на която е надхвърлен облагаемият оборот. В заключение съдът е приел, че в съответствие с разпоредбата на чл. 102, ал. 4 ЗДДС и видът на извършената облагаема доставка - продажба на недвижим имот, правилно органите по приходите са приели, че Аста 103" ЕООД е достигнало облагаемия оборот на 30.12.2019г. Регистрацията на субекта по ЗДДС е извършена с получаването от него на Акт за регистрация по ЗДДС 260422000220183/24.01.2020 г. по заявление, подадено на 13.01.2020 г., като за периода от 30.12.2019 г. до датата на получаване на акта за регистрация дружеството има реализиран оборот в размер на 68 454.05 лв., формиран от облагаема по ЗДДС доставка. Правилно според съда, органите по приходите са обложили извършеното на 30.12.2019 г. окончателно плащане от 48 895.75 лв., като с оспорения РА правилно е установен и размерът на дължимия ДДС, съобразно разпоредбата на чл. 67, ал. 2 ЗДДС, изчислен по формулата по чл. 53, ал. 2 ППЗДДС и дължимата лихва за просрочие за периода от 15.01.2020 г. до 08.09.2020 г. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. По делото липсва спор относно фактите, същите правилно са установени и възпроизведени от първоинстанционния съд в съответствие със събрания доказателствен материал. Не е спорно обстоятелството, че от Аста 103" ЕООД е подадено заявление за регистрация по чл. 96, ал. 1 ЗДДС с вх. 263912000046862/13.01.2020 г., в резултат на което е издаден Акт за регистрация по ЗДДС 260422000220183 от 24.01.2020 г., връчен на 24.01.2020 г., който не е обжалван. По делото е безспорно установено, че облагаемият оборот на ревизираното лице за периода 01.01.2019 г. до 31.12.2019 г. е в размер на 68 454,05 лв., който е формиран от продажбата на недвижим имот съгласно нотариален акт 112. том 3, per. 8229, дело 379 от 30.12.2019г. за покупко-продажба на недвижим имот с продавач Аста 103 ЕООД и купувач АРЕЕС" ЕООД. Във връзка със сделката от Аста 103 ЕООД са издадени фактури с 2/20.11.2019г., 3/02.12.2019г. и 4/30.12.2019г., разплащането по които е осъществено по банков път. От изложеното следва обоснования извод, че на 30.12.2019 г. дружеството е реализирало оборот от 68 454,07 лв. по горепосочените фактури издадени в периода 01.11.2019 г. - 30.12.2019 г. и съгласно чл. 96, ал. 1, изречение второ ЗДДС е било длъжно да подаде заявление за регистрация в 7-дневен срок от датата 30.12.2019 г., което не е сторило. Заявлението за регистрация е подадено от Аста 103 ЕООД на 13.01.2020 г. Неоснователен е доводът на касатора за допуснато от първостепенният съд нарушение на материалния закон. Административният съд правилно е тълкувал и приложил разпоредбата на чл. 96, ал. 1, изречение второ ЗДДС, обн. ДВ бр. 97 от 2017 г. в сила от 01.01.2018 г., според която ако облагаемият оборот от 50 000 лв. или повече е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявление за регистрация в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът. Предвид съдържанието на цитираната разпоредба и безспорно установените факти между страните правилно в обжалваното съдебно решение е прието, че законосъобразно с РА на дружеството е определено задължение за ДДС за данъчния период от 30.12.2019 г. до 23.01.2019 г. в размер на 8149,29 лв. с прилежащи лихви 538.80 лв., на основание чл. 102, ал. 4 ЗДДС, определен по реда на чл. 67, ал. 2 от ЗДДС и изчислен по формулата по чл. 53, ал. 2 ППЗДДС. Това е така, защото ревизираното лице е подало заявление за задължителна регистрация по ЗДДС едва на 13.01.2020 г., което е със седем дни по късно от императивно предвидения 7 дневен срок по чл. 96, ал. 1, изречение второ ЗДДС за изпълнение на това задължение, който е изтекъл на 06.01.2020 г. От 07.01.2020 г. Аста 103 ЕООД е в неизпълнение на това императивно задължение. С въведеното на 01.01.2018 г. ново обстоятелство в нормата на чл. 96, ал. 1 ЗДДС, създаващо задължение за регистрация при съкратени срокове, законодателят не предоставя алтернативна възможност на данъчнозадължените лица за регистрация по ЗДДС. Тази норма се явява специална спрямо общия случай на задължителна регистрация по ЗДДС, инкорпориран в първото изречение на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, тъй като цели защита на фискалните интереси на държавата. При реализиране на високи обороти в два последователни месеца и с неподаване на заявление за регистрация по ЗДДС в срок, задължените лица не начисляват данък върху добавената стойност за част от доставките, относно които при спазване на закона би следвало да начислят такъв в качеството си на регистрирани по закона лица. При неизпълнено задължение за подаване на заявление за регистрация или при забавено изпълнение на това задължение е дължим ДДС, чийто размер се определя по правилата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС и се установява с РА. Приложимите материалноправни норми са тълкувани стриктно от приходните органи, като в съответствие с тях дължимият данък е определен от датата, на която е надвишен оборотът 30.12.2019 г., до датата, на която дружеството е регистрирано от органа по приходите. Следва да се посочи и обстоятелството, че Актът за регистрация по ЗДДС не е бил обжалван и доколкото органът по регистрация е приел, че регистрацията е на основание чл. 96, ал. 1, изречение второ от ЗДДС, то в случая приложима при определяне на задължение за ДДС е нормата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС. Не могат да бъдат споделени аргументите на касатора относно липсата на недобросъвестно поведение от страна на ревизираното дружество, което да цели отклонение от облагане с ДДС, респективно за служебната регистрация и регистрацията по инициатива на юридическото лице са неоснователни, доколкото същите не намират опора в приложимата за случая правна рамка. Закъснялото с регистрацията си дружество не може да черпи по-благоприятни последици от своето неправомерно поведение, само защото регистрацията му е била извършена въз основа на негово заявление, а не служебно. Предвид изложеното не може да бъде споделена защитната теза, развита от оспорващото дружество пред двете съдебни инстанции, че носител на задължението за данък по чл.102, ал. 4, изречение второ от ЗДДС, може да бъде само лице, регистрирано по ЗДДС по инициатива на органа по приходите. Въпреки обстоятелството, че регистрацията на Аста 103 ЕООД е извършена въз основа на подаденото от самото дружество заявление, то след като заявлението за регистрация не е било подадено в срок от задълженото за това лице, то същото дължи данък за облагаемите доставки в хипотезата по чл.102, ал.4 от ЗДДС. Следва да бъде съобразено и посоченото в решение 8/30.06.2020 г. на Конституционният съд на РБ по к.д.14/2019 г., че различният режим на облагане в чл. 102, ал. 4 ЗДДС е израз на конституционното изискване на чл. 19, ал. 2 от КРБ законът да създава и гарантира еднакви правни условия за осъществяване на стопанска дейност, като предотвратява нелоялната конкуренция на лицата, които не са подали заявление за регистрация и не са начислявали ДДС за периода от достигане на оборота до датата на регистрацията. Предвид всичко изложено и приложимата за конкретния случай нормативна рамка следва обоснования извод, че от значение за регистрацията по ЗДДС е достигането на конкретен оборот, който законодателно е определен на 50 000 лв. и свързаното с него задължение за регистрация. При неизпълнение на това задължение в срок е предвидено начисляване на ДДС върху сделката, с която се формира оборота. По така изложените съображения, доводите в касационната жалба са неоснователни. Административният съд е изяснил относимите за спора факти, като е обсъдил доказателствата, възраженията и приложимата правна уредба, в резултат на което правилно е приел за законосъобразен обжалвания РА и решението като правилно следва да се остави в сила. Неоснователни са доводите на касатора за неправилност на решението в частта му относно присъдените на ответника разноски. Правилно е прието от съда, че в полза на ответника по оспорването се дължат разноски, които са били своевременно заявени в молба от 19.01.2021 г., като страната е осъществила процесуална активност във връзка с осъществената защита на своите интереси, като по делото са депозирани молба и писмена защита от главен юрисконсулт Н. Новакова. Размерът на присъденото юрисконсултско възнаграждение е правилно определен от административният съд на основание чл. 8, ал. 1, т. 3 от Наредба 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, съобразно материалния интерес по делото, който е в общ размер на 8 688,09 лв. При този изход на спора на ответника по касация се дължи на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното адвокатско възнаграждение, определено по реда на чл. 8, ал. 1, т. 3 от Наредба 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, което в случая при материален интерес по делото от 8 688,09 лв. се равнява на 764,40 лв. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение