Решение № 7050 от 12.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8147/2014 г.

Решение № 7050 от 12.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8147/2014 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на "Ривов Електроникс" ЕООД, гр. Хасково срещу Решение № 1003 от 16.04.2014 г. по адм. дело № 3809/2013 г. по описа на Административен съд - Пловдив, ХVI състав. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № 261302713 от 16.08.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение № 1201 от 19.11.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено в нарушение на материалния закон и необоснованост. Според касатора от съвкупната преценка на събраните в хода на ревизията и съдебното производство доказателства се установява по категоричен начин извършването на процесните доставки от "Манели" ЕООД и "Будо Център". Касационният жалбоподател счита, че необосновано и в нарушение на материалноправните разпоредби на ЗДДС първоинстанционният съд е отчитал факти като липса на кадрова и материална обезпеченост у доставчиците и недоказан транспорт/ склад за съхранение на стоките като обстоятелства, част от фактическия състав за наличието на отказ за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит на ревизираното лице. Позовава на практиката на СЕС - Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по дело С-80/11 и 142/11, като изразява становище, че ревизиращите органи не са изложили конкретни твърдения за наличие на измама в поведението на ДЗЛ. Моли за отмяна на съдебното решение и постановяване вместо него на друго решение по съществото на спора, с което да се отмени ревизионният акт. Претендира присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба - Директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" Пловдив при ЦУ на НАП, представляван от юрк. Петров изразява писмено становище за неоснователност на касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на оспорване пред АС Пловдив е бил Ревизионен акт № 261302713 от 16.08.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 1186/10.09.2012 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, който е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 155209,24 лева по 4 бр. фактури, издадени от "Манели" ЕООД и в размер на 29 993,64 лева по фактура № 356 от 23.05.2011 г., издадена от "Будо Център" ЕООД. За да откажат правото на приспадане на данъчен кредит по подробно описаните в РД и в РА фактури с предмет - предплатени карти за мобилни телефони и ваучери за предплатени карти, ревизиращите органи са приели, че не са осъществени реални доставки, не са налице данъчни събития, поради което ДДС се явява начислен неправомерно и не се следва възстановяване на данъчен кредит на получателя и платец на данъка. С обжалваното решение първоинстанционният съд е възприел изцяло изводите на приходните органи, като е отхвърлил жалбата на дружеството срещу издадения ревизионен акт. В мотивите си съдът е описал действията на приходните органи в ревизионното производство, като е цитирал събраните данни по ПИНП във връзка с извършени проверки на доставчиците и техни предходни доставчици. Във фазата на съдебното производство съдът е събрал допълнителни писмени доказателства, приел е основно и допълнително заключение по съдебно- счетоводна експертиза /ССЧЕ/. Относно приложението на материалния закон съдът принципно е приел, че наличието на данъчни събития по издадените фактури е предпоставка за правомерното начисляване на данъка /ДДС/, което от своя страна е условие за възникване и упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Съдът е приел, че спорният въпрос по делото е дали издадените фактури обективират реално настъпили доставки - прехвърляне на право на собственост върху стоките. Отчел е, че липсват доказателства за реално извършено предаване и транспортиране на стоките, както и обстоятелството, че доставчикът не разполага с необходимия материален, технически и кадрови потенциал, необходим за реално осъществяване на облагаеми доставки, вследствие на което е направил извода, че ангажираните в хода на производствата доказателства от ревизираното лице, доставчика и предходните доставчици, не удостоверяват по несъмнен начин осъществяването на спорните доставки. Съобразно неустановеността на реалното извършване на доставките съдът е обосновал извод за законосъобразност на РА. Решението е валидно, допустимо и правилно. Не са налице твърдяните от касатора отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Основният спорен момент се отнася до преценката дали процесните доставки са осъществени от сочените във фактурите преки доставчици - "Манели" ЕООД и "Будо Център" ЕООД. Касационната инстанция намира за правилен и обоснован крайният извод на АС Пловдив за материална законосъобразност на РА, макар да не споделя всички развити от него мотиви. Съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие и като последица от тази изискуемост, данъкът следва да се начисли съгласно чл. 86, ал. 1 ЗДДС. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14 § 1 от Директива 2006/112/ЕО/фактическото предаване на стоката/, а при доставката на услуги - към момента на извършването им /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. Съобразно направеното тълкуване на нормите на Директива 2006/112/ЕО от СЕС, преценката за наличие на условията за признаване на правото на данъчен кредит /реално ли са осъществени доставките и използван ли е техния предмет в извършваната от лицето дейност/ се осъществява от националната юрисдикция съобразно правилата за доказване по националното право и въз основа на съвкупна преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото /арг. от т. 31 и т. 32 от Решение на СЕС по дело 285/11/. Данъчнозадълженото лице, което се позовава на правото на приспадане следва да установи реалното осъществяване на доставките и използването на техния предмет за целите на облагаемата си дейност съгласно правилата за доказване по чл. 154, ал. 1 от Гражданския процесуален кодекс /ГПК/, във вр. с § 2 ДР ДОПК. Изискванията за възникване правото на приспадане на данъчен кредит се отнасят само до спорната доставка, по която е претендирано това право и именно за пряката доставка следва да са доказани всички предпоставки за законосъобразно упражняване на това право. Установяването на произход на стоката от доставчика не е предвидено като предпоставка за признаване право на данъчен кредит, а невъзможността да бъде установен такъв не обуславя на самостоятелно основание извод за липса на реална доставка при положение, че доставчикът е издал данъчен документ. Съобразно действащите материалноправни разпоредби на ЗДДС и задължителното тълкуване на относимите разпоредби на Директива 2006/112/ЕО първоинстанционният съд е бил длъжен да анализира доказателствата досежно всяка една от спорните доставки. Предмет на доставките са предплатени карти за мобилен телефон и ваучери за предплатени карти за мобилни телефони. В хода на ревизията са представени приемо-предавателни протоколи, от съдържанието на които се установява идентичност на техния предмет с предмета по спорните фактури. Касационната инстанция не възприема становището на първостепенния съд, че стоките не са достатъчно индивидуализирани. Касае се за специфичен вид стока - карти и ваучери за мобилни телефони, които са конкретизирани като наименование и бр. във фактурите и приемо-предавателните протоколи. Отделно от горното ревизиращите органи и съдът се съсредоточават върху факта за липса на доказателства за точното място на предаване на стоките. В приемо-предавателните протоколи не е упоменато място на доставката - посочени са само доставчика и получателя и тяхното седалище / "Манели" ЕООД - Монтана и "Будо Център" ЕООД - София и "Ривов Електроникс" ЕООД - Хасково/. От друга страна, съдът е отчел дадените от доставчиците и от ревизираното лице писмени обяснения във връзка с транспорта на стоките. По отношение на доставчика "Манели" ЕООД управителят на дружеството е заявил, че сам е осъществил транспорта от склада си в София, като едновременно с това получателят чрез своя управител е изразил обратното твърдение, че транспорта е извършен лично от него. Действително, каквото становище поддържа касатора, факта на транспортиране на стоките не следва да бъде изследван, тъй като се касае за стоки, които по своето естество, тегло и обем не изискват транспортно средство за превоза им. Без значение е факта на кадрова и материална осигуреност на доставчиците. В случая обаче по делото липсват убедителни доказателства за точното място на предаване на стоките / в София, в Монтана или в Хасково/, което обстоятелство е необходим елемент от преценката за признаване правото на приспадане на данъчен кредит. След като не може да се установи къде е предадена стоката, дори и същата да е достатъчно индивидуализирана във фактурите и приемо-предавателните протоколи, то това означава, че не може да се направи категоричен извод, че описаната стока действително е предадена от съответния доставчик на получателя. В този смисъл в РА и в решението на директора на дирекция "ОДОП" са изложени твърдения за извършено префактуриране на стока, без реално същата стока да е преминала от доставчика към получателя. С приобщените РА, издадени на доставчиците, обхващащи същите данъчни периоди се установява, че относно "Манели" ЕООД няма доказателства за извършени реални доставки на сим карти с получател процесното дружество / от предходните доставчици - "Кооплекс груп" ЕООД и "Р. Ж. Груп" ЕООД, а относно "Будо Център" ЕООД има изложена констатация за недоказаност на доставката от предходния доставчик/ "Манели"ЕООД/. Налице е фиктивно фактуриране на стока според приходните органи. В заключение както ревизиращите органи, така и решаващият орган са изложили твърдение, че получателят по доставките "Ривов Електроникс" ЕООД е лице, което е знаело или е било невъзможно да не знае, че като получател на доставки от "Манели" ЕООД и "Будо Център" ЕООД участва в привидна доставка и е поел риска от това. Формираният извод за законосъобразност на РА изцяло се възприема от настоящата инстанция и същият не е разколебан от заключенията по ССчЕ. Вещото лице не е извършвало проверка в счетоводствата на преките доставчици, а е обсъждало доказателствата по делото и счетоводството на ревизираното лице. В тази връзка не може да се възприеме за доказан факта на предаване на стоките от преките доставчици на получателя - няма извършена проверка за отписване, респ. за заприходяване на стоките от/при всяко едно от дружествата. В допълнение следва да се посочи, че твърдението на касатора за доказано извършване на процесните доставки въз основа на наличните данни за последващи облагаеми доставки към "Оптима корпорация" ООД се явява недоказано. Вещото лице по ССчЕ не е извършвало анализ на счетоводните документи досежно наличието на съпоставимост между тези, отнасящи се до придобиване на стоките / от "Манели" ЕООД и "Будо Център" ЕООД/ и тези, касаещи последваща реализация на стоките. Не е доказано наличието на идентичност в предмета на доставките, за да се възприеме за основателна тезата на "Ривов електроникс" за реално извършване на доставките от "Манели" ЕООД и "Будо Център" ЕООД. По така изложените съображения, като е достигнал до извода за материална законосъобразност на РА, АС Пловдив е постановил правилно решение, което следва да се остави в сила. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение