Решение № 7178 от 2.06.2009 г. на ВАС по адм. д. № 13582/2008 г.

Решение № 7178 от 2.06.2009 г. на ВАС по адм. д. № 13582/2008 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационни жалби на директор Дирекция"ОУИ" гр. София при ЦУ на НАП и "Профилко България" ООД, срещу Решение от 08.08.2008 г., постановено по адм. д. № 281/07 г., по описа на Софийски градски съд (СГС), административно отделение (АО), III з състав. В жалбата на директор Дирекция"ОУИ" гр. София при ЦУ на НАП се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение като постановено в нарушение на материалния закон, отменително основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът счита, че неправилно съдът е обявил за нищожен процесния ДРА, като е приел, че ДАПВ установява данъчни задължения на ДЗЛ. Счита, че издадения ДАПВ не констатира факти и обстоятелства във връзка с данъчни задължения, което е предмет на данъчна ревизия. Моли да бъде отменено в тази част обжалваното решение с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В писмено становище ответника по касационната жалба "Профилко България" ООД, излага подробни доводи досежно правилността на решението в тази му част. В жалбата на "Профилко България" ООД се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение като постановено в нарушение на материалния закон, необоснованост и при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът счита, че обжалваното решение е недопустимо в частта, в която съдът се е произнесъл относно доначисляването на ДДС по фактури № 54582/24.06.2003 г. с издател ЕТ "Симпал - Д. Димитров" на стойност 169,56 лв., № 1000056333/06.08.2003 г. с издател "Алумина Лукс" ООД на стойност 108 лв., № 1000056345/07.08.2003 г. на стойност 151.38 лв., с издател "Мухарски" ООД; № 1000058489/30.09.2003 г. с издател Владимир Туртански на стойност 265, 20 лв., № 1000061734/19.12.2003 г. с издател "Ник 47" в размер на 3 758,48 лв., тъй като в тази част ДРА е отменен с влязло в сила решение на СГС, IIIж състав. На следващо място касаторът счита, че процесния ДРА е нищожен, като издаден от некомпетентен орган, поради липса на АВДР от Директора на РДД - София, по реда на чл. 68, ал. 1 от ДПК (отм.). В останалата част по същество на спора касаторът, счита, че в противоречие с доказателствата по делото, съдът е приел, че е установен факта на настъпване на данъчно събитие и са налице предпоставките на чл. 55, ал. 1 и 2 от ЗДДС (отм.). Подробни доводи излага досежно липсата на доказателствена стойност на иззетата в хода на ревизията "Тетрадка", в която са записвани извършените продажби, за които не са издавани данъчни фактури. Позовава се на приетото по делото заключение на ССЕ, досежно установената наличност. Представителят на върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбите, с изключение на искането за частична недопустимост на решението. Върховният административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна. Производството пред СГС е повторно и в изпълнение на отменителното Решение № 678 от 22.01.2007 г. на ВАС, I отд. постановено по адм. д. № 9629/05 г., с което е отменено решение на СГС, III"ж" състав от 19.05.2005 г. по а. х. д. № 3540/2004 г., в частта в която е отхвърлена жалбата на на "Профилко България" ООД. В частта с която е отменен ДРА № 420/05.07.2004 г. относно определен допълнително ДДС за внасяне по фактури № 54582/24.06.2003 г. с издател ЕТ "Симпал - Д. Димитров" на стойност 169,56 лв., № 1000056333/06.08.2003 г. с издател "Алумина Лукс" ООД на стойност 108 лв., № 1000056345/07.08.2003 г. на стойност 151.38 лв., с издател "Мухарски" ООД; № 1000058489/30.09.2003 г. с издател Владимир Туртански на стойност 265,20 лв., № 1000061734/19.12.2003 г. с издател "Ник 47" в размер на 3 758,48 лв., в общ размер на 742,99 лв., заедно с начислената върху тази сума законна лихва, в частта, с която е определена лихва в размер на 4.840, 17лв. за периода 15.09.2002 г., - 05.07.2004 г. и лихва в размер над 444,91 лв. - за периода 15.02.2003 г. - 05.07.2004 г. както и е прогласена нищожността на Решение на РДД под № 1864/27.09.2004 г., решението не е обжалвано и е влязло в сила. С оглед така очертания предмет на спора, предмет на обжалване при повторното разглеждане на делото пред СГС е бил ДРА № 420/05.07.2004 г, Д издаден от ръководител екип в ТДД, гр. София, ДП "Витоша", потвърден с Решение № 1864/27.09.2004 г. на Директора на РДД, гр, София, в частта, с която е определен допълнително ДДС за внасяне в общ размер на 15 617,63 лв. и е начислена лихва в размер над 444,91 лв. за периода 15.02.2003 г. - 05.07.2004 г. От фактическа страна съдът е приел, че данъчното производство е проведено в съответствие с процедурните изисквания на ДПК (отм.). В резултата на констатациите в хода на ревизията са определени данъчните задължения на "Профилко България" ООД по ЗДДС за периода 01.02.2002 г. до 31.01.2004 г. За безспорно съдът е приел, че данъчните задължения в обжалваната част са определени въз основа на иззета тетрадка, а самата тетрадка като мотив за издаване на обжалвания ДРА, е представена в изпълнение изискванията на чл. 124 ДПК (отм.). В процесната тетрадка са описани суми по осъществени продажби без за това да са издавани фактури за периода м. 10, 11, 12, 2002 г, м. 01., 02, 03, 05, 06. 07, 08, 09, 10, 11, 12. 2003 г. и м. 01.2004 г. и е доначислен ДДС за внасяне в размер на 16 360,62 лв. и лихва за забава в размер на 941,14 лв. За периода 15 09.2002 г. - 05.07.2004 г. е определена лихва в размер на 4 840,17 лв. върху невнесена сума в размер на 20 497,08 лв. и за периода 15.02.2003 г. - 05.07.2004 г. била начислена лихва в размер на 570,41 лв. върху сумата 3 185,48 лв. м. 02, м. 03.2003 г. и за периода от м. 01.05.2003 г. до м. 31.01.2004 г. Съдът е обсъдил приетия по делото ДАПВ № 17-П-198/14.03.2003 г., издаден по повод извършена проверка на жалбоподателя и е приел, че за данъчни периоди м. 09. м. 10, 11 и 12 2002 г. и м. 01.2003 г. не са извършени корекции на декларирани суми по справки декларации. Процесния ДРА включва същите данъчни периоди. От правна страна съдът е приел че за данъчни периоди: м. 10, 11 и 12 2002 г. и м. 01.1003 г. процесния ДРА е нищожен, тъй като от АВДР се установява, че за същите данъчни периоди е възложена данъчна ревизия от лице, което не е компетентно съгласно разпоредбата на чл. 116, ал. 2 ДПК (отм.). Единствения компетентен орган да възложи данъчна ревизия при наличие на данъчни задължения, определени с влязъл в сила данъчен акт, какъвто е процесният акт за прихващане или връщане, издаден по реда на чл. 112, ал. 3, т. 2 ДПК, с който се прихващат вземания по месечни справки -декларации или годишни декларации е Директора на РДД - София. В останалата част относно доначислен ДДС съответно: за данъчен период м. 02.2003 г. в размер на 55,27 лв., за м. 03.0З г. - 204,42 лв., м. 05.2003 г. в размер на 392,26 лв., м. 06.2003 г. в размер на 1322,90 лв., м. 07.2003 г. в размер на 247,68 лв., м. 08.2003 г. 208, 98 лв., м. 09.2003 г. в размер на 841,97 лв., м. 10 2003 г. - 4006,93 лв., м. 11 2003 г.- 2059,50 лв., м. 12 2003 г.- 3018, 69 лв. и м. 01.2004 г. -1740, 73 лв., съдът е приел, че е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 3 от ЗДДС (отм.). Извършени са продажби на стоки без издаване на данъчна фактура и касов бон. Подробно съдът е обсъдил доказателствената стойност на иззетата тетрадка и е приел, че е годно доказателствено средство, събрано по реда на ДПК с нарочен протокол. Същата е писмено доказателствено средство, изходящо от самият данъчен субект, като всяка страница е надлежно заверена от Тинка Георгиева - касиер, служителка в ревизираното дружество. Позовал се е на разпоредбата на чл. 82 от ДПК (отм.), съгласно която частни документи, подписани от лицата, които са ги издали, съставляват доказателство, че изявленията, които се съдържат в тях - в случая извършени продажби, са направени от тези лица. В този случай по презумпция съдът е приел, че следва да се приеме, че водещият счетоводните книги не внася неверни вписвания, които му вредят и следователно, вписването в книгите, което може да му се противопостави, изразява действителността. За страната, която ги е водила, те представляват извън съдебно признание на фактите, отразени в тях. Това признание може да се противопостави на страната, която го прави - в случая жалбоподателя, без тя да е лишена от възможността да се откаже от това признание и да оспорва отразените в тетрадките факти в един висящ процес. От изслушаното заключение на вещото лице по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза не са оборени констатациите в обжалвания по делото ДРА за записванията в иззетата тетрадка, тъй като такава задача не му поставяна, поради което съдът е приел, че не са оборени констатациите в ДРА относно извършени продажби без затова да са изпълнени изискванията на чл. 94 ЗДДС за издаване на фактури, поради което с процесния ДРА законосъобразно на жалбоподателя е доначислен ДДС в размер общо на 15.617, 63лв., тъй като от сумата 16.360,62 лв. по ДРА, следва да се извади сумата от 742,99 лв. за която по решението на СГС е отменен ДРА и е влязло в сила в тази си част. Относно начислена лихва в размер на 444,91 лв. (над тази сума - за разликата от 125,50 лв.- решението на СГС в отменителната част - е влязло в сила), за периода 15.02.2003 г.-05.07.2004 г., съдът е приел, че не се оспорва обстоятелството, че към 28.02.2003 г. по правилата на чл. 77, ал. 1. т. 4 ЗДДС, данъчният орган е следвало да възстанови на ДЗЛ сумата в размер на 924.18 лв. във връзка с ДАПВ № 198/14-03-2003 г. и тази сума не е била възстановена, т. е. лихвата в размер на 570, 41 лв. е погрешно изчислена без от главницата да се приспадне подлежащия на възстановяване размер на ДДС. Тъй като жалбоподателят не е ангажирал доказателства какъв е точния размер на лихвата и с оглед признанието на ответника, съдът приема, че правилния размер на лихвата е 444,91 лв., поради което ДРА е законосъобразен в частта на така определената лихва. Решението е правилно Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. По жалбата на директор на Дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП: Не се оспорва обстоятелството и се установява от приетия по делото ДАПВ № 17-П-198/14.03.2003 г., издаден по повод извършена проверка на "Профилко България" ООД, че за данъчни периоди м. 09. м. 10, 11 и 12 2002 г. и м. 01.2003 г. не са извършени корекции на декларирани суми по справки декларации. Процесния ДРА включва същите данъчни периоди. Спорът е правен и е свързан с довода в касационната жалба, а именно след като за процесния период има влязъл в сила ДАПВ, може ли за този период да се издаде ДРА по общия ред или следва да се спази специалния ред предвиден в чл. 115, ал. 2 и чл. 116 ДПК (отм.). Както правилно е приел СГС, при издаване на данъчен акт за прихващане или връщане по справка-декларация данъчната администрация признава, че се дължи данъчен кредит в претендирания по справката-декларация размер и всъщност установява данъчното задължение за периода на данъчния субект. Съгласно разпоредбите на чл. 115, ал. 2 и чл. 116 ДПК (отм.) изменението на влезлия в сила ДАПВ № 17-П-198/14.03.2003 г., за м. 09. м. 10, 11 и 12 2002 г. и м. 01.2003 г. може да се извърши само с АВДР на регионалния данъчен директор на РДД София, при наличие на някое от изчерпателно изброените основания по чл. 115, ал. 2, т. 1 - 4 ДПК (отм.). В случая ревизията е започнала, след влизане в сила на ДАПВ и въз основа на АВДР № 118/26.02.2004 г. и продължаване на срока с акт №. 420/27.05.2004 г., които са издадени от Марио Камишев - началник сектор "Данъчни ревизии" в ДП " Витоша", поради което правилно съдът е приел, че АВДР е издаден от некомпетентен орган, в нарушение на чл. 115, ал. 2 и чл. 116 ДПК (отм.), което води до нищожност на процесният ДРА, в частта му за определените данъчни задължения за данъчен периоди м. 09. м. 10, 11 и 12 2002 г. и м. 01.2003 г. като издаден от материално некомпетентен орган. Първоинстанционният съд е съобразил установената съдебна практика на Върховния административен съд - първо отделение, който в редица свои решения по подобни казуси е приемал, че както при действието на отменения ДПК, така и при действието на ДОПК (до последното изменение на чл. 129, ал. 3 ДОПК - ДВ, бр. 108/2007 г.) следва да се съобразява влезлият в сила ДАПВ (АПВ), за да може да се спази принципът на стабилност на влезлите в сила актове. В тази насока е неоснователен довода в касационната жалба, че доколкото с процесния ДАПВ не са определяни данъчни задължения, чрез извършване на ревизия, не може да се приеме, че са установени и данъчни задължения. ДАПВ е издаден след документална проверка, която е един от способите по чл. 112, ал. 3, т. 2 от ДПК, а не след извършване на данъчна ревизия, но това не променя факта на установеното данъчно задължение за периода. За прецизност и с оглед довода за недопустимост на решението следва да се посочи, че доначисления ДДС за процесните периоди, за които ДРА е прогласен за нищожен е в размер на 2261,30 лева С оглед на изложеното обжалваното решение в тази си част е правилно и следва да бъде оставено в сила. По жалбата на "Профилко България" ООД: Не се оспорва обстоятелството, че данъчните задължения в обжалваната част са определени въз основа на иззета в хода на ревизията тетрадка, в която са описани суми по осъществени продажби без за това да са издавани фактури за периода м. 10, 11, 12, 2002 г, м. 01., 02, 03, 05, 06. 07, 08, 09, 10, 11, 12. 2003 г. и м. 01.2004 г., и е доначислен ДДС за внасяне в размер на 16 360, 62 лв. ведно с лихва за забава в размер на 941, 14 лв. С оглед приетото досежно нищожността на ДРА за дан. периоди м. 10, 11, 12, 2002 г, м. 01.03 г., то доначисления за тези периоди ДДС е в размер на 2261, 30 лева, поради което остатъка на доначисления ДДС е в размер на 14 099, 30 лева. Предвид влязлото в сила решение на СГС, III "ж" състав от 19.05.2005 г. по а. х. д. № 3540/2004 г., в частта с която е отменен ДРА № 420/05.07.2004 г. относно определен допълнително ДДС за внасяне по изброени в решението фактури, в общ размер на 742, 99лв., заедно с начислената върху тази сума законна лихва, то предмет на преценка от СГС, III з състав е бил ДРА в частта относно доначисления ДДС в размер на 13356, 31 лева (14 099,30 лв. - 742,99 лв.), а не както е приел съдът: 16360,62 лв., по ДРА - 742,99 лв., по решението на СГС III ж. Тази конкретизация се налага да бъде извършена от настоящият състав, предвид наведения довод в касационната жалба за недопустимост на съдебното решение в частта, в която съдът се е произнесъл относно доначисляването на ДДС по фактури № 54582/24.06.2003 г. с издател ЕТ "Симпал - Д. Димитров" на стойност 169,56 лв., № 1000056333/06.08.2003 г. с издател "Алумина Лукс" ООД на стойност 108 лв., № 1000056345/07.08.2003 г. на стойност 151.38 лв., с издател "Мухарски" ООД; № 1000058489/30.09.2003 г. с издател Владимир Туртански на стойност 265,20 лв., № 1000061734/19.12.2003 г. с издател "Ник 47" в размер на 3 758,48 лв., тъй като в тази част ДРА е отменен с влязло в сила решение на СГС, III ж състав. Видно от мотивите на съда същият е отчел обстоятелството, че в тази си част решението на СГС, III ж състав е влязло в законна сила, като необжалвано и е конкретизирал, че от общия размер на доначислен ДДС посочен в ДРА, следва да се извади сумата от 742,99 лв., по решението на СГС, III ж състав. Действително в мотивите си първоинстанционния съдът е обсъдил наличието или не на предпоставките за доначисляване на ДДС по същите фактури, по които е налице влязло в сила решение, но това обстоятелство не се отразява на крайния съдебен акт и на приетото по-надолу в мотивите относно изваждане от общия размер на ДДС по ДРА и този по влязлото в сила решение на СГС, III ж състав. С оглед на изложеното е неоснователен довода за недопустимост на съдебното решение в тази му част, поради липса на изричен диспозитив в решението досежно сумата от 742,99 лв. Напротив в мотивите на съдебния акт тази сума е извадена от общия размер 16360,62 лв. на доначислен ДДС посочен в обжалвания ДРА. По същество основните доводи в касационната жалба са свързани с неправилно кредитиране от съда на иззетата в хода на ревизията тетрадка, както и приетото за установено, че отразените в нея продажби са извършени, без да се издадени фактури и респ. същите не са осчетоводени в счетоводството на данъчния субект. Настоящият състав споделя доводите на СГС, че иззетата тетрадка е годно доказателствено средство, събрано по реда на ДПК с нарочен протокол. Правилно съдът е приел, че същата е писмено доказателствено средство, изходящо от самият данъчен субект, като всяка страница е надлежно заверена от Тинка Георгиева - касиер, служителка в дружество- касатор. В тази насока не може да бъдат споделени доводите в касационната жалба, че касиера, не ангажира отговорността на дружеството за начисляване на данъка, тъй като не е счетоводител. Както правилно е приел съдът, тетрадката представлява частен писмен документ, изходящ от касатора, чрез касиера, който е изготвил и включил в нея получените плащания от лицата, на посочените дати и се е подписал и съдържа неизгодни за него обстоятелства - извършване на продажби, без за това да са издавани фактури в съответствие със изискването на чл. 94 ЗДДС. Водещият счетоводните книги не внася неверни вписвания, които му вредят и следователно, вписването в книгите, което може да му се противопостави, изразява действителността и представлява извън съдебно признание на фактите, отразени в тях. По силата на чл. 154, ал. З ГПК (отм.) във връзка с § 21 от ПЗР на ДПК (отм.), тежестта за доказване неистинността на документите пада върху страната, която ги оспорва - ДЗЛ, каквото оспорване, както правилно е приел съдът, не е проведено успешно от жалбоподателя в хода на процеса. В тази насока настоящият състав споделя извода на СГС, че от изслушаното заключение на вещото лице по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза не са оборени констатациите в обжалвания по делото ДРА за записванията в иззетата тетрадка, тъй като такава задача не му поставяна. На следващо място експертизата е констатирала, че с обжалвания ДРА е обхванат период до 31.01.2004 г., която дата не съвпада с датата на направената инвентаризация в складовете на жалбоподателя от органите на данъчната администрация-31.03.2004 г. и това прави несъпоставимо счетоводната с фактическата наличност към датата към която данъчната ревизия е приключила - 31.01.2004 г. Правилно съдът е приел, че е налице данъчно събитие и касаторът е бил длъжен да начисли данъка по реда на чл. 25, ал. 3 от ЗДДС (отм.). Съгласно чл. 25, ал. 1 от ЗДДС (отм.) Данъчното събитие по смисъла на този закон възниква на по-ранната от двете дати:1. датата на прехвърляне на правото на собственост или друго вещно право върху стока или датата на завършването на услугата;2. датата на плащането (цялостно или частично авансово плащане). В тази насока безспорно въз основа на записванията в иззетата тетрадка е установено, че е извършено плащане на посочените дати, поради което е неоснователен довода в касационната жалба, че не е установен факта на реалност на данъчното събитие. Не може да бъде споделен и довода, че записванията в тетрадката може да се отнасят за заявки на клиенти, тъй като в такъв случай ще бъде отразен вида на поръчката като стока, а не сумата, ведно с нейния "пренос" на следващата страница. Неоснователен е довода за нищожност на обжалвания ДРА. Действително разрешението за продължаване срока на ревизията № ТДД 08-17-0257/25.05.2004 г. е подписано за Директор ТДД със запетая, без да са представени доказателства за компетентността на лицето, което го е подписало, но това обстоятелство е относимо единствено към действителността на извършените действия в хода на ревизията в продължения срок на същата, а не и досежно валидността на издадения ДРА. Правилно е решението на съда и относно приетото досежно начислена лихва в размер на 444,91 лв. (над тази сума - за разликата от 125,50 лв. - решението на СГС в отменителната част- е влязло в сила), за периода 15.02.2003 г. - 05.07.2004 г. Законосъобразно е прието че в тежест на касатора е да ангажира доказателства какъв е точния размер на лихвата, при твърдяно от него оспорване на посочения в ДРА размер, поради което е неоснователен довода в касационната жалба, че данъчните органи е следвало да установят размера на определената лихва. С оглед на изложеното и при липса на твърдяните в касационната жалба основания, водещи до отмяна или обезсилване на обжалваното решение, същото следва да бъде оставено в сила. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, I отделение