Решение № 6711 от 16.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 14293/2010 г.

Решение № 6711 от 16.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 14293/2010 г., I о., докладчик съдията Мирослав Мирчев Производството е образувано по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП и по касационна жалба, (притежаваща реквизитите на частна жалба), на "АВИС" ЕООД със съдебен адрес гр. София, ул. "Братя Миладинови", № 12, ет. 3, подадена чрез адв. В. Терзиева против решение № 358/24.09.2010 г. на Административен съд - гр. Велико Търново, шести състав, постановено по адм. д. № 1005 по описа за 2009 г. на този съд. Директорът на Д "ОУИ" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП обжалва съдебното решение в частта, обявяваща за нищожен РА № 110900322/06.10.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Ловеч, потвърден в обжалваната пред съда част с решение на директора на Д "ОУИ" - гр. В. Търново № 551/11.12.2009 г., с която част са определени за внасяне корпоративен данък за 2003 г. в размер на 9 141,73 лв. и лихви в размер на 6 836,73 лв.; корпоративен данък за 2004 г. в размер на 231 053,05 лв. и лихви в размер на 142 201,55 лева. Касаторът твърди, че решението е засегнато от основания по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Основната предпоставка за приложимост на чл. 133 - чл. 134 ДОПК е задължението за данъци и осигурителни вноски да е било определено с влязъл в сила РА, необжалван пред съда. В конкретния случай тази предпоставка не е налице, защото не е издаван на "АВИС" ЕООД друг предшестващ РА, с който да са определени задължения за корпоративен данък за 2003 и 2004 г.. От ръководителя на ревизионния екип било изготвено предложение за промяна обхвата на извършваната ревизия, като от него да отпаднат задълженията за корпоративен данък за периода 01.01.03 г. - 31.12.04 г.. Издадена е ЗВР № 600/21.06.06 г. за изменение на ЗВР № 511/23.05.06 г., която е вече с обхват седем пункта: данък по чл. всички от ЗКПО; данък по чл. всички от ЗОДФЛ, ДДС, вноски за ДОО, ЗО, ДЗПО за ППФ и ДЗПО за УПФ относно периодите, конкретизирани в заповедта. В РА и в РД не са правени предложения за установяване и определяне на задължения за корпоративен данък за 2003 г. и за 2004 г.. Касаторът моли за отмяна на решението и връщане делото на административния съд за ново разглеждане. Частният жалбоподател "АВИС" ЕООД - с. Йоглав, общ. Ловеч, с ЕИК 000275854 обжалва съдебното решение в частта за разноските, считайки че то е неправилно, като противоречащо на чл. 161 ДОПК вр. с § 2 ДР на Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Твърди, че критерият, регламентиран в ДОПК е общ, поради което в § 2 ДР на цитираната Наредба е предвиден обективен критерий, според който "прекомерно е възнаграждението, превишаващо трикратния размер по чл. 7, ал. 2, т. 4 вр. с чл. 8 от Наредба № 1...". В подробни писмени бележки адв. Райчинова, действаща като пълномощник на "АВИС" ЕООД е оспорила касационната жалба на Директора на Д "ОУИ" - гр. В. Търново и е обосновала частната си жалба. Позовава се и на практика на ВАС, обективирана в многобройни решения относно приложимостта на чл. 133 - чл. 134 ДОПК, на решение № 9134/01.07.2010 г. на ВАС, I А отд. по адм. д. № 2570/2010 г. и на решение № 13718/16.11.2010 г. на ВАС, I А отд. по адм. д. № 7174/2010 г. относно размера на дължимото адвокатско възнаграждение. Претендира разноски за касационното производство. Срещу частната жалба е подаден писмен отговор от Директора на Д "ОУИ" - гр. В. Търново чрез гл. юрисконсулт К. Калчев. Според него при неправилност на първоинстанционното решение по същество, не се дължат и разноски. Текстът на § 2 ДР на Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения е приложим единствено в хипотезите на чл. 64 ГПК (отм.), чл. 78, ал. 5 ГПК. Главен юрисконсулт Калчев е представил и писмени доказателства в подкрепа на довода си, че сумата в размер на 19 920 лв. включва ДДС, във връзка с което "АВИС" ЕООД е упражнило правото си на данъчен кредит. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на двете жалби. Счита, че за да се преразгледат процесните периоди 2003 и 2004 г., приходните органи е трябвало да приложат нормите на чл. 133 и на чл. 134 ДОПК, което означава, че оспорения РА е издаден от материално некомпетентен орган. В правомощията на съда е да редуцира адвокатското възнаграждение. Върховният административен съд, състав на I А отделение, преценявайки допустимостта на касационната и на частната жалба, правилността на обжалваното решение на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба на Директора на Д "ОУИ" - гр. В. Търново е неоснователна, а частната жалба на "АВИС" ЕООД, наименована "касационна", е основателна. За да постанови процесното решение административният съд е установил следното: Ревизията, извършена на дружеството, е възложена със ЗВР № 900254/24.06.09 г., след което е била спряна, а впоследствие производството е възобновено. Заповедите са издадени от орган, оправомощен от Директора на ТД на НАП - гр. Ловеч. Издаден е РД. Обхватът на това ревизионно производство според посоченото в РА, е установяване на задължения за корпоративен данък за 2003 г., 2004 г., 2007 г., 2008 г. и "данък по чл. всички" от ЗКПО за периода от 01.10.07 г. до 31.12.08 г., както и данък по "чл. всички" от ЗОДФЛ (отм.) за периода 01.10.06 г. - 31.12.06 г.. Въпреки цитираното оправомощаване, съдът е направил извода за нищожност на ревизионния акт, тъй като с предходен влязъл в сила РА № 600/03.07.06 г., "АВИС" ЕООД е било ревизирано за данъци по ЗКПО (отм.), като в обхвата на предишното ревизионно производство е включено установяването на данък по "чл. всички от ЗКПО" за 2003 и 2004 г. Не е споделено възражението на представителя на Д "ОУИ", че корпоративния данък е бил изключен от обхвата на ревизията, завършила с предходния акт. Формулиран е извода, че стабилния първи по време административен акт, е можело да бъде изменен при условията и по реда на чл. 133 и чл. 134 ДОПК, която хипотеза не е използвана от приходните органи в процесното ревизионно производство. При определяне на дължимите разноски съдът е редуцирал платеното адвокатско възнаграждение в размер на 19 920 лв., на основание чл. 161, ал. 2 ДОПК, преценявайки го като прекомерно. В този смисъл и на основание, предвиденото в Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения съдът е присъдил разноски в размер на 9 584 лв., включвайки в тях адвокатско възнаграждение в размер на 8 234 лева. Съдебното решение в частта, обявяваща нищожността на РА е правилно и трябва да бъде оставено в сила, а в частта за разноските е неправилно. По Касационната жалба на Директора на Д "ОУИ" - гр. В. Търново: Фактическият спор по делото е дали от обхвата на предходната ревизия е изключено установяването на корпоративен данък за 2003 и 2004 г., допустимо ли е да се процедира по установения начин, и какви са правните последици от евентуалното неизключване във връзка с последващо и различно ревизионно производство. Настоящият състав на ВАС, I А отделение приема за доказано следното: Предходната ревизия е приключила с влязъл в сила РА № 11 - 00 - 600/19.07.06 г. (л. 70 - 75). На стр. 1 от ревизионния акт, ред 7, е посочено, че в обхвата на ревизията се включва "... данък по чл. всички от ЗКПО" за периода 01.01.2003 г. - 31.12.2004 г.. Ревизионният акт е издаден въз основа на РД № 600/03.07.06 г., неразделна част от акта. В приложения РД на стр. 1 също е записано, че обхватът на ревизията е данък по "чл. всички ЗКПО", ред 7. Докладът е съставен на основание ЗВР № 249/22.02.06 г., "изменена" със заповед № 600/21.06.2006 г.. Двете заповеди са приложени по делото и от тяхното съдържание е видно, че включват в обхвата на ревизията данък по "... чл. всички от ЗКПО за периода 01.01.03 г. - 31.12.04 г....". В първата заповед се съдържа и израза "корпоративен данък", който липсва във втората заповед. Същевременно в заповед за възлагане на ревизия № 511/23.05.2006 г. са записани и двата израза, определящи обхвата на ревизията - "корпоративен данък" и данък по "... чл. всички от ЗКПО...". Твърдението на представителя на Д "ОУИ" - гр. В. Търново е, че след промяна обхвата на предишната ревизия в останалия в заповедите, в РД и в РА израз "... чл. всички от ЗКПО... за 2003 и 2004 г., попадат само данъците при източника. Настоящият касационен състав на ВАС, I А отделение не споделя това оплакване, тъй като корпоративният данък, като вид данък по чл.44 и сл. за периодите 2003 и 2004 г., също е бил регламентиран в ЗКПО (отм.). Използваната от приходният орган формулировка включва думата "всички", което предполага и този предвиден за периодите в ЗКПО (отм.) данък, а не само данъка при източника. Формулирайки идентични мотиви, административният съд не е подходил формално към казуса, както твърди касатора. Напротив, първоинстанционният съд е внесъл яснота в спора между страните във връзка с непрецизните формулировки на административния орган, които принципно не могат да бъдат употребявани във вреда на съответното данъчно - ревизираното лице. Използването на такива изрази създава двусмислие и възможност за необективност при извършването на ревизията. Целеният от приходният орган практически ефект в настоящия казус, е по описания начин да бъде преодолян стабилитета на предходния и влязъл в сила РА, с който е приключена ревизия, включваща в обхвата си и проверка на задълженията за корпоративен данък по ЗКПО (отм.) за 2003 и 2004 г., без да се използват реда и основанията по чл. 133 и чл. 134 ДОПК. Обстоятелството, че в предишния РА липсват определени задължения за корпоративен данък за 2003 и за 2004 г. на "АВИС" ЕООД, не означава, че данъкът за тези периоди е изключен от обхвата на ревизията. Цитираната липса е обяснима с неустановяването на основания за такова облагане. При това, както се посочи, обхватът на ревизията се определя със ЗВР, във връзка с което съдът вече изложи по - горе мотиви. Въпросът за преотстъпването на корпоративния данък, както признава касаторът, е предмет на разглеждане в друго и различно производство. Процесният РА е издаден след възлагане на ревизията по общия ред, без тя да е възложена от единствено компетентния в случая териториален директор. В този смисъл решението на съда в тази му част е обосновано и е постановено при правилно приложение на материалния закон, като същото трябва да бъде оставено в сила. По частната жалба на "АВИС" ЕООД: На л. 62 и 63 от делото са приложени фактура № 0000001432/22.12.09 г., издадена от Адвокатско дружество Райчинова и съдружници на "АВИС" ЕООД за сумата в размер на 19 920 лв. с включен ДДС, както и кредитно авизо за същата сума. Във фактурата нейния предмет е описан по следния начин: "Процесуално представителство и защита пред Великотърновския административен съд срещу РА № 110900322/06.10.2009 г.". Съгласно разпоредбата на чл. 161, ал. 2 ДОПК при прекомерно възнаграждение за адвокат без оглед на действителната правна и фактическа сложност на делото съдът може да присъди по - нисък размер на разноските в тази им част, но не по - малко от минимално определения размер съобразно чл. 36 от Закона за адвокатурата. По силата на § 2 ДР на Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения "прекомерно" е възнаграждението, превишаващо трикратния размер по чл. 7, ал. 2, т. 4 вр. чл. 8 от Наредбата. Тази разпоредба определя минималния размер на адвокатското възнаграждение и при условията на чл. 161, ал. 2 ДОПК, независимо от факта, че той не е посочен изрично в § 2 ДР на Наредба № 1/04 г.. Данъчно - осигурителният процесуален кодекс не съдържа изрични норми в тази насока и при условията на § 2 ДР на ДОПК приложение намират разпоредбите на ГПК, (вж. в същия смисъл опр. № 6123/11.05.2010 г. на ВАС по адм. д. № 4950/2010 г., опр. № 8864/29.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 4728/2009 г. на ВАС, № о.). Освен това, както е прието и в опр. № 4306/10.04.08 г. на ВАС по адм. д. № 12257/07 г. I о., текстът на чл. 64, ал. 4 ГПК (отм.) е аналогичен на чл. 161, ал. 2 ДОПК. При уважено оспорване с общ материален интерес в размер на 389 233 лева трикратният размер по § 2 ДР на Наредба № 1/04 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения е 24 703,98 лева, тоест заплатеното от "АВИС" ЕООД адвокатско възнаграждение в размер на 19 920 лв., с ДДС, е под трикратният размер. Следва да бъдат споделени и доводите на пълномощника на дружеството във връзка с мотива за прекомерност, че по делото е реализирано пълно насрещно доказване. Реално направените от дружеството разноски включват не само данъчната основа - 16 600 лв. за услугата по процесуално представителство и защита, но и дължимия върху нея данък. Към настоящият момент няма данни за сторниране на сумата, респективно за издаване на ДКИ. Поради това първоинстанционното решение в частта за разноските следва да бъде отменено, като Директора на Д "ОУИ" - гр. В. Търново бъде осъден да заплати на дружеството разноски общо в размер на 21 275 лв. за първата инстанция, от които съдебно - деловодни разноски в размер на 1 355 лв. и адвокатско възнаграждение в размер на 19 920 лева. В касационното производство са доказани и претендирани разноски от "АВИС" ЕООД в размер на 9 985 лв., включващи 25 лв. за платена държавна такса и адвокатско възнаграждение в размер на 9 960 лв., с включен ДДС, (фактура № 0000001841/15.11.2010 г. и преводно нареждане). Водим от гореизложеното и в същия смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 и сл. АПК, Върховният административен съд, състав на I А отделение