Решение № 4286 от 9.4.2024 г. на ВАС по адм. д. № 9830/2023 г.

Производството е по реда на чл.208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по две касационни жалби, подени от Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Пловдив, при ЦУ на НАП, и ВИП Деливъри ООД, против Решение 186 от 06.06.2023г., постановено по дело 483 по описа за 2022г. на Административен съд - Стара Загора, допълнено с Решение 300 от 09.08.2023 г., постановено по същото дело. С касационната жалба на Директор на Дирекция ОДОП гр. Пловдив, при ЦУ е НАП е оспорено Решение 186 от 06.06.2023г., постановено по дело 483 по описа за 2022г. на Административен съд - Стара Загора, допълнено с Решение 300 от 09.08.2023г., постановено по същото дело, в частта му, с която по жалба на ВИП Деливъри ООД, [ЕИК], е отменен Ревизионен акт (РА) Р-16002421004861-091-001/05.04.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение 249 от 14.06.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП - Пловдив при ЦУ на НАП, в частта му, с която на ВИП Деливъри ООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 6 798.03 лева за данъчен период 01.05.2021 г.- 31.05.2021 г., по конкретно индивидуализирани фактури, издадени от Маргарита 08 ЕООД, и е осъдена НАП за разноски. Този касатор поддържа, че решението в тази му част е неправилно, поради нарушение на материалния закон и необоснованост, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита за необоснован спрямо доказателствата по делото, поради което и за неправилен по същество, изводът на първостепенният съд, че РА в тази му част е издаден при допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, както и че по същество неправилно органите по приходите са приели, че в случая не са на лице всички кумулативни материално правни (в частност извършването на услугата от посочения доставчик) и процесуално правни предпоставки за възникването и надлежното упражняване на правото на данъчен кредит, по фактурните, издадени от Маргарита 08 ЕООД. Настоява за отмяна на решението в така атакуваната му част, с отхвърляне и на тази част от жалбата на ревизираното лице. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответната страна по тази касационната жалба - Вип Деливъри ООД, чрез процесуален представител адв. Космева, оспорва основателността й, в писмено становище и в открито съдебно заседание. С касационната жалба, депозирана от ВИП Деливъри ООД, е оспорено Решение 186 от 06.06.2023г., постановено по дело 483 по описа за 2022г. на Административен съд - Стара Загора, допълнено с Решение 300 от 09.08.2023г., постановено по същото дело, в частта му, с която е отхвърлена жалбата на ВИП Деливъри ООД, [ЕИК], против РА Р-16002421004861-091-001/05.04.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП- Пловдив, потвърден с Решение 249 от 14.06.2022г. на Директора на Дирекция ОДОП - Пловдив при ЦУ на НАП, в частта му, с която на ВИП Деливъри ООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 16 631,15 лева, по конкретно индивидуализирани фактури, издадени от Флорина Строй ЕООД, за данъчни периоди м.06, м.07. и м.08. на 2021 г., вкл. и в частта на установеното задължение за лихви за забава в размер на 15,36 лева за данъчен период месец Август 2021г., и са присъдени разноски в полза на НАП. Този касатор поддържа, че решението в оспорената му час, е неправилно поради нарушение на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано отменителни основания по чл.209,т.3 от АПК. Подробни доводи в подкрепа на оплакванията са наведени в жалбата. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд - Стара Загора в атакуваната му част. Претендира се заплащане на разноски за двете инстанции. Ответникът по тази касационна жалба Директор на Дирекция ОДОП гр. Пловдив, чрез своя процесуален представител гл. юрк. Панова, оспорва същата и изразява становище за неоснователността й. Претендира заплащане на разноски за касационната инстанция. Прави и възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на касатора. Представителят на Върховна прокуратура на Република България дава заключение, че касационните жалби са процесуално допустими, но по същество се явяват неоснователни и следва да бъдат оставени без уважение, а първоинстанционното решение като правилно и законосъобразно- оставено в сила. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационните жалби доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Всяка една от касационните жалби като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, в съответната неблагоприятна за всеки един от касаторите част, е процесуално допустима. По основателността на всяка една от тях се установи следното: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - Стара Загора е била законосъобразността на РА Р-16002421004861-091-001/ 05.04.2022г., издаден от И. Кръстев на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията, и Е. Стоицева на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с Решение 249 от 14.06.2022г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика - Пловдив при ЦУ на НАП, с който са коригирани декларираните от ВИП Деливъри ООД резултати по ЗДДС за данъчни периоди месец Май, Юни, Юли и Август на 2021 г. в резултат на непризнато право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал.5, във вр. чл. 9, ал.1 от ЗДДС, чл. 68, ал.1, т.1 от ЗДДС и чл. 69, ал.1, т.1 от ЗДДС, както следва: 1. В размер общо на 6 798,03 лева за данъчен период 01.05.2021 г. - 31.05.2021 г. по 8 броя фактури, издадени от Маргарита 08 ЕООД, с предмет на стопанските операции транспорти услуги по опис и 2. В размер общо на 16 631,51 лева за данъчни периоди 01.06.2021 г. - 31.08.2021 г. по 9 броя фактури, издадени от Флорина Строй ЕООД, с предмет на стопанските операции организиране на транспортни услуги, и са начислени и лихви за забава в размер на 15,36 лева за данъчен период месец Август 2021 г. В хода на ревизията са установени следните факти. Ревизираното дружество ВИП Деливъри ООД има за основен предмет на дейност търговия на едро с месо и местни продукти. Има сключен договор за дистрибуция с КЕН АД , по силата на който ВИП Деливъри ООД закупува, доставя и продава местни продукти, произвеждани от КЕН АД, срещу което получава търговска отстъпка в размер на 16,5% от актуалната базисна ценова листа. В договора за дистрибуция са уговорени и условията, на които следва да отговарят транспортните средства, чрез които следва да се извършва доставката на местните продукти. В хода на ревизията е осъществена цялостна проверка на счетоводството на ревизираното дружество, изискани са и съответно приобщени към материалите по преписката вкл. и фактурите, към клиентите на ВИП Деливъри ООД, ведно с придружаващите ги търговски документи за приемането и предаването на стоките. По повод връчени му нарочни искания за ПДПОЗЛ от ревизираното лице са депозирани и съпътстващите доставките, обективирани във фактурите, издадени от Флорина Строй ЕООД, документи описи, доказателства за банкови плащания, товарителници, за осъществен транспорт от дружеството Маргарита 8 ЕООД и прочие. Такива са изискани и частично представени както от Флорина Строй ЕООД, така и от дружеството, посочени като осъществило превоза Маргарита 08 ЕООД. От анализа на така събраните доказателства, при ревизията е прието за установено, че на 31.05.2021 г. между ВИП Деливъри ООД и Флорина Строй ЕООД е сключен договор за спедиция, по силата на който възложителя ВИП Деливъри ООД възлага на изпълнителя Флорина Строй ЕООД да организира превоз с подходящи за извършване на транспорта МПС на следния товар местни продукти и транспортен амбалаж, по направления и срещу възнаграждение, посочено в Приложение 1 към договора. Според клаузите на договора, превозът може да бъде изпълнен и от изпълнителя с подходящи за извършване на транспорта МПС, собственост или наети от изпълнителя Флорина Строй ЕООД. В изпълнение на този договор от Флорина Строй ЕООД към ВИП Деливъри ООД са издадени 9 броя фактури /описани подробно на стр. 12 от ревизионния акт/ на обща стойност 83 157, 69 лева и начислен ДДС в размер на 16 631, 51 лева, към които са представени описи, в които са посочени организираните от Флорина Строй ЕООД превози и автомобилите, с които са извършени превозите. По така издадените фактури за данъчни периоди от м. 06/2021 г. до м.8/2021 г. , дружеството е упражнило право на данъчен кредит в посочения размер. Флорина Строй ЕООД е декларирало, че не притежава транспортни средства, но има сключен договор от 15.03.2019 г. за наем на МПС с Маргарита 08 ЕООД. По силата на облигационното правоотношение страните са постигнали съгласие за временно ползване срещу заплащане на 3 броя МПС, подробно описани в договора, заедно с водачите на съответните камиони за периода 15.03.2021 г. - 31.12.2021 г. Отделно от това е установено, но това са констатации проявени за първи път в РД, че през данъчен период месец Май 2021 г. ревизираното лице е упражнило и правото на данъчен кредит в размер общо на 6 798,03 лева по 8 броя фактури, издадени от Маргарита 08 ЕООД, с данъчна основа 33 990, 10 лева, за осъществени транспортни услуги, за което въпреки, че били изискани не били представени доказателства за реалното им извършване. С мотив за липса на реално осъществени доставки на услуги е отказано правото на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м., 05, м. 06, м. 07 и м. 08 на 2021 г. на основание чл. 70, ал.5, във вр. чл. 9, ал.1 от ЗДДС, чл. 68, ал.1, т.1 от ЗДДС и чл. 69, ал.1, т.1 от ЗДДС по така коментираните фактури, издадени от Флорина Строй ЕООД и Маргарита 08 ЕООД. Констатациите на органите по приходите, поради които е обоснован извод, че не е доказано реалното извършване на доставки на услугите, за които са издадени фактурите, съответно, че не е доказано възникнало данъчно събитие по см. на чл.25, ал.2 и ал.6 от ЗДДС и право на приспадане на данъчен кредит съгласно чл.68, ал.2 от ЗДДС за ревизираното лице, могат да бъдат систематизирани до следното: 1/ Не са ангажирани доказателства, установяващи извършените транспортни услуги и лицата, които са ги извършили; 2/ по отношение на издадените от Флорина Строй ЕООД фактури липсва идентификация за шофьорите на МПС; няма приемо - предавателни протоколи и заявки, липсват други документи; 3/ обоснован е извод за липса на наети лица с подходяща квалификация за извършване на услугите от Флорина Строй ЕООД; 4/ извод за неналични МПС-та, с които Флорина Строй ЕООД да извършва транспортни услуги; 5/ не били представени доказателства за извършени транспортни услуги от Маргарита 08 ЕООД, като превозните средства с рer. [рег. номер], [рег. номер] и [рег. номер] не отговарят на изискванията съгласно Закона за безопасност на храните, не било установено наличието на издадено удостоверение за превоз на месо и месни продукти на горните МПС-та; 6./ не са ангажирани лства за кадровата, техническата и материалната обезпеченост на който и да е от доставчиците, вкл. и на Маргарита 08 ЕООД; 7./ доставчиците не били представили доказателства за редовна счетоводна отчетност; 8./ част от ангажираните от ВИП Деливъри ООД търговски документи били нечетливи, в позиция превозвач, не били посочени ЕГН на шофьорите. На следващо място приходният орган е посочил, че случая не можело да се направи извод, че ВИП Деливъри" ООД при осчетоводяването на фактурите, издадени от Флорина Строй ЕООД и от Маргарита 08 ЕООД и посочването на тези фактури в дневниците си за покупки, е действало добросъвестно, и че в търговската си дейност е взело всички разумни мерки в рамките на своите възможности, за да се увери, че взаимоотношенията му с конкретния доставчик са коректни. Обобщено е, че с приемането на предмета на доставката от лице, за което знае, че не е действителния доставчик, получателят се поставя в положение на недобросъвестно данъчно задължено лице, което съзнателно участва в недействителни доставки. Според органите по приходите преследваната цел е намаляване на дължимия ДДС, начислен за продажбите, чрез упражняване на право на данъчен кредит по отразени покупки, съпоставим с начисления ДДС през ревизирания период. Поддържа се хипотезата на симулативност на доставките, като получателят не може да не знае, че участва в една привидна сделка. В заключение приходният орган е формирал решаващия извод, че след като липсва осъществена облагаема доставка, то не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. За да отхвърли като неоснователна жалбата на ВИП Деливъри ООД, в частта й по оспорването на ревизионния акт, в частта, с която му е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 16 1631, 51 лева, упражнено по фактури, издадени от Флорина Строй ЕООД, най-общо решаващият състав е приел следното: 1/ процесните фактури са свързани със спедиционния договор от 31.05.2021г., сключен между ВИП Деливъри ООД и Флорина Строй ЕООД, и че предмет на доставките са спедиторски услуги, а не извършване на транспортни/превозни такива. 2/ преценил е като ирелевантни за спора, сочените от приходните органи обстоятелства, касаещи ресурсната обезпеченост на доставчика- спедитор Флорина Строй ЕООД, в това число - липсата на данни дружеството да е сключвало трудови договори или да е изплащало възнаграждения на лица с подходяща квалификация за извършване на транспортните услуги; да е имало собствени или наети МПС поддържащи температура от 0 до 6°С с издадени разрешителни от БАБХ за превоз месни продукти и т.н.; 3/ обосновал е извод, че за доказване реалното извършване на спедиторските услуги по организиране на транспортни услуги следва да се налице две кумулативни условия - сключен договор от спедитора Флорина Строй ЕООД за превоз на месните продукти и осъществен превоз на същите, съгласно Приложение 1 към договора за спедиция; 4/ формирал е извод, че е недоказано възлагането на подизпълнител, който да е извършил превозите, предвид липсата на доказателства, които да доказват обективираните във фактурите финансови операции с реално осъществени доставки по спедиторския договор; 5/ в тази насока е приел, че е налице фиктивно фактуриране и документално оформяне на нереално извършени стопански операции; 6/ приел е за доказано, че осъщественият превоз на месни продукти и транспортен амбалаж е реално извършен от Маргарита 08 ЕООД в съответствие с датите и в обема, посочени в описите към процесните фактури от Флорина Строй ЕООД, 7/ най-сетне е формирал извод, че наличието на данъчни фактури, издадени от доставчика не са достатъчно условие да се установи, че удостоверението с фактурите стопански операции са действително осъществени. За да отмени РА в частта му, в която на ВИП Деливъри ООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 6 798.03 лв. упражнено по фактури, издадени от Маргарита 08 ЕООД, най-общо съдът е приел следното: 1/ процесните фактури не са били предмет на проверка в хода на ревизионното производство, доколкото същите са приобщени по делото след представянето им в о.с.з от ревизираното дружество (том 9, л. 109 и сл.); 2/ по отношение на правото на данъчен кредит на ревизираното дружество и на свързаните с упражняването на това право установявания, ревизия по чл. 110, ал.2 ДОПК, при изпълнение на правомощията на ревизиращия екип по чл. 115, ал. 2 ДОПК, такава фактически не е била извършена; 3. / от представените доказателства се установява осъществяването на транспортните услуги от страна на Маргарита 08 ЕООД. Съгласно чл. 218, ал. 2 АПК при касационната проверка на оспореното първоинстанционно решение съдът следи служебно за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, т.е. тази проверка не е ограничена до посочените в касационната жалба касационни основания по чл. 209, т. 1, т. 2 и т. 3, предложение първо АПК. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на Административен съд Стара Загора като валидно и допустимо, като постановено в правораздавателната дейност на съда, от законен състав и при правилна преценка за допустимостта на съдебния контрол. Доводи за допуснати процесуални нарушения в дейността на съда не се съдържат в касационната жалба на Директора на Дирекция ОДОП гр. Пловдив, такива се поддържат, но само бланкетно, в касационната жалба на ВИП Деливъри ООД, поради което и касационната инстанция не дължи произнасяне по това касационно основание. Всъщност всички оплаквания, насочени към дейността на първостепенния съд, касателно преценката му на събрания доказателствен материал и изведените въз основа на нея извод от фактическа и правна страна, касаят обосноваността на съдебния акт и ще бъдат разгледани по-долу, ведно с обсъждане на материалната му законосъобразност. Следва да се посочи, че касационната инстанция при проверка на така изведеното касационно основание констатира, че съдебният акт принципно отговаря на изискването на чл.172а ал.2 от АПК, респ. чл.235 ал.2 от ГПК, за мотивираност, а и на тези на чл.236 ал.2 и чл.12 от ГПК за постановяването му въз основа на възприетите от съда факти и обстоятелства, произтичащи от събраните при съдебното дирене писмени доказателства и доказателствени средства, като съдът е сторил собствени фактически и правни установявания. По обосноваността на съдебния акт и неговата материална законосъобразност, които следва да бъдат разгледани общо, касационната инстанция констатира следното. По касационната жалба на Директор на Дирекция ОДОП гр. Пловдив. Решението e правилно постановено в тази му част. Съдът е установил релевантните за спора факти и е приложил правилно материалния закон. Правилно е определил основния спорен въпрос по делото относно реалното осъществяване на доставките на транспортни услуги от страна на Маргарита 08 ЕООД, по които ревизираното дружеството претендира право на приспадане на данъчен кредит за процесния данъчен период месец Май 2021 г. Неоснователни са възраженията на касатора, относно възприетите от първостепенния съд допуснати съществени процесуални нарушения в дейността на ревизиращия екип при установяването на задълженията по ЗДДС на дружеството в тази им част. Безспорно от данните по административната преписка (абсолютно произволно се поддържа обратното от този касатор) е че ревизиращият екип не е изискал от данъчния субект ангажиране на доказателства относно доставките, по които същият е упражнил правото си на данъчен кредит през месец Май 2021 г., не е събрал служебно относими такива, но и те са били предмет на установяванията с процесния РА, без да са приобщени дори и самите първични счетоводни документи към административната преписка. Това личи особено ясно от отговорите, по повод изискването им от съда, и представянето им всъщност едва в хода на съдебния процес от страна на жалбоподателя. Неотговаря на данните по делото твърдението в касационна жалба, че тези доказателства били изискани, както от ревизираното лице, така и от Маргарита 08 ЕООД и такива не са ангажирани. Всъщност видно от връчваните ИПДПОЗЛ дейността на ревизиращия екип е била насочена единствено и само към установяване релевантните за облагането в областта на ЗДДС факти и обстоятелства по фактурите, издадени от Флорина Строй ЕООД за данъчни периоди от м. 06 до м. 08., вкл., на 2021 г., не не и към тези относими към данъчен период месец Май 2021 г. и касаещи фактурите, за транспортни услуги, издадени от Маргарита 08 ЕООД на ревизираното лице. Разбира се това само по себе си не е било достатъчно, за да бъде отменен РА в тази му част, при положение, че съдът всякога е инстанция по същество чл.160 от ДОПК, в изпълнение на което си задължение съставът на АС Стара Загора е изложил съображения и по материалната законосъобразност на РА в тази му част. Правилно в тази връзка е прието, че по силата на чл. 68, ал. 2 ЗДДС правото на данъчен кредит възниква когато ДДС стане изискуем. Съгласно чл. 25, ал. 6, т.1 ЗДДС данъкът става изискуем към момента на настъпване на данъчно събитие. В общата хипотеза на чл. 25, ал.2 ЗДДС данъчното събитие настъпва на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена /при доставка на стоки/ или услугата е извършена /при доставки на услуги/. Поради това и основната предпоставка, която следва да бъде установена за възникване и признаване на правото на данъчен кредит е действителното /реалното/ осъществяване на доставките и по - конкретно извършването на услугите. По общото правило на чл. 154, ал.1 ГПК, приложимо на основание §2 от ДР на ДОПК, доказателствената тежест на ревизираното дружество, което претендира правото на приспадане. В конкретния случай по делото правилно съдът е приел, че представените по делото писмени и гласни доказателства, в съвкупната им преценка с приетото по делото заключение по комплексната СЕ, удостоверяват осъществяването на конкретните доставки на транспортни услуги, съгласно приложените към фактурите описи. Законосъобразно е приел, че представените по делото фактури, в съвкупната им преценка с описите към тях, отговарят на изискването по чл. 226 от Директива 2006/112. Доказан е по делото и резултатът от изпълнение на услугите и влагането им в последващи облагаеми доставки, осъществени от ВИП Деливъри ООД. Наличието на реално осъществени доставки на услуги обосновава възникването на правото на правото на приспадане по смисъла на чл. 68, ал.2 във връзка с чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Неоснователни са възраженията на касатора за противното. Както нееднократно се сочи в съдебната практика съставяните между данъчните субекти документи, обективиращи развитието на отношенията помежду им, съставляват в по-голямата си част частни документи, но това не е пречка същите да бъдат кредитирани от състава на съда, още повече в случаи като процесния, в които те дори не са били изискани в хода на ревизията, а са потвърдени не само от ревизираното дружество и неговия доставчик, но и от клиентите на ВИП Деливъри ООД. Всъщност коментираните от вещите лица и приложените от ревизираното дружество справки са такива, с които клиентите на ВИП Деливъри ООД, съобразно наличната при тях документация, са потвърдили извършването на превоза до техните обекти с конкретно индивидуализираните МПС (собственост на Маргарита 08 ЕООД), респ. от конкретно посочените шофьори (наети по трудов договор при Маргарита 08 ЕООД), фигуриращи и в търговската им документация, като конкретните физически лица при предаването на стоките. Що се касае до справките, приложени към заключението на вещите лица, те всъщност съставляват обобщени от самите експерти данни от представените им, а и находящи се по делото, първични счетоводни документи (фактури за превоз, товарителници, фактури и придружаващи ги търговски документи, издадени на клиентите на ВИП Деливъри ООД), поради което и за процесуалния представител на ответника е стояла възможността да оспори така дадените експертни изводи, което разбира се е сторено, поради което и правилно заключението е кредитирано от състава на съда. Неоснователно в този смисъл се поддържа становището за неустановеност на шофьорите, за недоказаност на вида на МПС, с които е осъществен транспортът (всъщност изрични са изводите на вещите лица, че се касае до хладилни камиони, които разполагат с характеристиките за извършването на превоза на конкретните стоки, като вид и количество, което се потвърждава и от приложеното по делото писмо на БАБХ, от което е видно, че същите макар и на 14.03.2022 г. са регистрирани по Закона за храните в ОДБХ). Останалите възражения в касационната жалба са подробно обсъдени от състава на административния съд, поради което и не следва да се приповтарят, споделят се от касационната инстанция, която препраща към мотивите по правилото на чл. 221 ал. 2 изр. последното от АПК. Или правилни и обосновани съобразно събраните по делото доказателства са сторените изводи от фактическа страна на първостепенния съд, което има за последица и постановяването на съдебния акт при правилно приложение на материалния закон. В практиката си Върховният административен съд приема, че за да възникне и да се упражни законосъобразно правото на данъчен кредит, е необходимо по безспорен начин да се установи, че услугата е действително извършена чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Касае за материално право в полза на получателя по фактурираните доставки и не е спорно, че е негова доказателствената тежест да установи реалното изпълнение на спорните доставки /така и общото правило на чл.154 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК/. Следва да се посочи, че обезпечеността на доставчиците материално-техническа и кадрова, както и начина на осчетоводяване на доставките при изпълнителя, не е предпоставка за правото на данъчен кредит и в този смисъл е и съдебната практика на СЕС решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David) и решение С-18/13 ("Макс Пен"), която е възприета и в решенията на ВАС. Съгласно тази практика липсата на обезпеченост на доставчика, респ. нередности при него, не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките. Конкретни констатации, извън бланкетно поддържаните такива, липсват. Изложените от органите по приходите твърдения, не са подкрепени и с каквито и да било обективни факти от действителността, от които да се установи, че задълженото лице е участвало в данъчна измама или е имало знанието за такава. Доказателствената тежест за това е на органите по приходите, още повече че всъщност те не оспорват факта на осъществения транспорт на стоките по конкретните дестинации, а единствено и само този, че същият е извършен именно от Маргарита 08 ЕООД. При положение обаче, че ревизираното лице не разполага със собствени транспортни средства, не се установява да е отразило и други разходи за транспорт през спорните периоди (така заключението на вещите лица) и този начин на транспортиране на стоките е нормална търговска практика, то не може да се приеме за доказана от страна на органите по приходите твърдяна субективна симулация на процесните доставки. Фактът, че същите са разплатени по банков път, а и данъкът по тях е надлежно начислен и деклариран като задължение към бюджета от Маргарита 08 ЕООД, не се установява дори доставчикът да има непогасени задължения по ЗДДС към бюджета, изключва възможността преследваната цел да е данъчна измама. Поради изложеното настоящият касационен състав намира, че законосъобразно съдът е приел, че са изпълнени условията на чл. 68, ал.1, т.1 и чл. 71, т.1 във връзка с чл.6 и чл. 9 от ЗДДС за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. Или обжалваното съдебно решение в обсъжданата му тук част, вкл. и в частта за присъдените в полза на ВИП Деливъри ООД разноски, е валидно, допустимо и правилно постановено, поради което следва да се остави в сила. По касационната жалба на ВИП Деливъри ООД. Решението в тази му част е валидно, допустимо, но неправилно постановено. Настоящата касационна инстанция намира изводите на първоинстанционния съд в тази им част за за необосновани на данните по делото и сторени при неправилен анализ на събраните по делото доказателства. Както се посочи, по-горе разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС и в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка". Материално правните предпоставки за възникването на правото на приспадане са формулирани нееднократно в съдебната практика на ВАС, а и тази на СЕС. Както е посочено и в т. 25 от Решение от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13 на СЕС /а и в редица други/ "Освен това от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице (вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе, точка 29 и цитираната съдебна практика). Следователно, ако тези условия са изпълнени, приспадането по принцип не може да бъде отказано. С оглед на така стореното тълкуване на приложимите правни норми, настоящият състав намира, че от този касатор е доказано реалното извършване на доставките, обективирани във фактурите, издадени от Флорина Строй ЕООД, поради следното: Безспорно е обстоятелството, че Вип Деливъри ООД и Флорина Строй ЕООД са страни по облигационно правоотношение, произтичащо от договор за спедиция от 31.05.2021 г., по силата на който възложителят Вип Деливъри ООД възлага на изпълнителя Флорина Строй ЕООД да организира превоз на месни продукти, транспортен амбалаж по направления и срещу договорено възнаграждение съгласно Приложение 1, като е предвидено, че превозът може да бъде извършен чрез лицензираната фирма за превоз на товари или от изпълнителя с подходящи МПС-та, негова собственост или предмет на наемно отношение. Със спедиционния договор /чл. 361 - чл. 366 ТЗ/ се уреждат отношения с предмет превоз на товар. За да изпълни задълженията си него спедиторът, следва да сключи от свое име и за сметка на доверителя договор за превоз на товар, в това число да организира изпращането на товара, да избере превозвача и междинните спедитори и да обезпечи изпращането на товара. Спедиторът е задължен да изпълни поръчката на доверителя си относно посочените обстоятелства, така както тя му е била предоставена от доверителя. Спедиторът сключва в изпълнение на договорното си задължение по спедиционния договор за превоз с едно трето лице превозвача. Следва да се отбележи, че превозвачът няма правното положение на подизпълнител на спедитора. Освен това превозвачът не се намира в договорно отношение с товародателя до момента, в който спедиторът му прехвърли правата и задълженията по превозния договор. Спедиторът сключва договора от свое име и правата и задълженията на изпращач, т. е. на товародател, възникват директно за него. Впоследствие той е длъжен по силата на отчетната сделка да прехвърли придобитите права и задължения на доверителя по спедиционния договор. Наред с това той трябва да даде отчет за извършените действия и направените разходи, както и да претендира за тяхното възстановяване от доверителя, защото договорът за превоз е сключен за негова сметка. Видно от доказателствата по делото, процесните фактури, по които не е признато право на данъчен кредит, имат за предмет "организиране на транспортни услуги", което означава, че предметът на услугата не се състои в извършване на транспорт, анализ за извършването на който е правен от органите по приходите, а в "организиране на извършването на транспорт", поради което и правилно познавателната дейност на съда е била насочена към установяване изпълнението на задълженията по договора за спедиция от страна на Флорина Строй ЕООД. Обоснован и съответстващ на закона е изводът на първостепенния съд досежно доказаността на осъществения превоз на месни продукти и транспортен амбалаж по направления съгласно Приложение 1 към договора за спедиция, на датите и в обема / брой курсове, направления и МПС, с които е извършен превоза/, посочени в описите към издадените от Флорина Строй ЕООД фактури, като конкретно транспортът е осъществен от Маргарита 08 ЕООД. Горното се потвърждава и от изготвената по делото експертиза, също и от съставените от вещите лица справки - приложения към експертното заключение, коментирани вече по-горе. Представените по делото товарителници от Маргарита 08 ЕООД, пътни листи и тахографски листи за процесния период, съпътстващи извършените от Вип Деливъри ООД доставки на местни продукти, свидетелстват за наличието на договор за превоз. Макар и изпращач/товародател в товарителниците да е посочен Вип Деливъри ООД, то това не означава, че именно между него и Маргарита 08 ЕООД е сключен договорът за превоз през коментираните данъчни периоди м.06-м.08.2021 г. (това както се посочи по-горе е установено, но до края на месец Май 2021 г.). Фактът, че договорът за превоз е сключен между спедитора и превозвача се потвърждава и от дадените още в хода на ревизията обяснения от представляващия Маргарита 08 ЕООД. Използването на услуги на спедитор е нормална търговска практика. От друг страна посочените по-горе доказателства доказват не само изпълнението на задълженията на превозвача по договора за превоз, вкл. получаването на товара от превозвача, транспортирането до мястото на получаване, от лица, работещи по трудов договор в Маргарита 08 ЕООД, респ. и приемането на товара от крайния получател, но също така и че спедиторът е изпълнил задължението си да организира транспорта на стоките в посочените му от възложителя дестинации. Противно на възприетото от Административен съд - Стара Загора, настоящият състав счита, че е иррелевантно за релността на доставките обстоятелството какви са били отношенията между Флорина Строй ЕООД и Маграрита 08 ЕООД. Липсват каквито е да било данни към момента на сключване на договора за спедиция Флорина Строй" ЕООД да е било в производство по несъстоятелност, да фигурира в списък на длъжници с неуредени публични задължения и прочие, за да се презумира, че управителят на "ВИП Деливъри" ООД не е упражнил грижа на "добър търговец" избирайки "Флорина Строй" ЕООД за доставчик. Безспорно установен по делото е и фактът, че получателят "ВИП Деливъри" ООД е заплатил за извършените доставки по банков път. Макар и да не е елемент от фактическия състав на правото на данъчен кредит, заплащането на доставката е косвено доказателства за нейното реално извършване, тъй като е лишено от стопанска логика, ако такава не е извършена и при липса на събрани доказателства, че заплатените суми са му възстановени от доставчика. И тук важи казаното по-горе, че обезпечеността на доставчиците материално-техническа и кадрова не е предпоставка за правото на данъчен кредит и в този смисъл е и съдебната практика на СЕС решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David) и решение С-18/13 ("Макс Пен"), която е възприета и в решенията на ВАС. Съгласно тази практика липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките. При доказателствена тежест за приходната администрация съща не е установила по делото наличието на последното посочената хипотеза. По изложените аргументи настоящата инстанция намира, че процесните фактури, издадени от "Флорина Строй" ЕООД, документират реално извършени доставки и ревизираното дружество "ВИП Деливъри" ООД правомерно е упражнило право на данъчен кредит. В такъв смисъл са Решение 11936 от 5.12.2023 г. на ВАС по адм. д. 5524/2023 г. и Решение 12675 от 15.12.2023г. на ВАС по адм. дело 7632/2023г. по сходен правен спор между същите страни, но за различни данъчни периоди. Като е приел друго и е отхвърлил жалбата на Вип Деливъри ООД, в частта й по оспорването на Ревизионен акт Р-16002421004861-091-001/ 05.04.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП- Пловдив, потвърден с Решение 249 от 14.06.2022г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив при ЦУ на НАП, в частта му, с която на Вип Деливъри е отказано правото на данъчен кредит, упражнено по 9 бр. фактури, издадениФлорина Строй ЕООД в размер на 16 631,51 лева, и са определени задължения за лихви за забава, първостепенният съд е приложил неправилно материалния закон и е постановил едно неправилно в тази му част съдебно решение и същото следва да бъде отменено. В този смисъл на отмяна подлежи и допълващото го в отхвърилителната част Решение 300/09.08.2023 г., постановено по същото дело. Доколкото спорът е разрешен от фактическа и правна страна в тази му част касационната инстанция следва да постанови решение по съществото на спора, с което отмени РА и в тази му част. По въпроса с разноските: Предвид изхода на спора, съдебният акт като неправилен следва да бъде отменен и в частта на присъдените в полза на НАП разноски. На ВИП Деливъри ООД се дължат сторените пред първата съдебна инстанция разноски в пълния им претендиран размер, съответно се следва разноски в пълния им сторен размерн и пред касационната инстанция. Или Националната агенция по приходите следва да бъде осъдена да заплати в полза на Вип Деливъри ООД разноски в размер на 3 113,40 лева, представляващи разликата между направените и доказаните такива и присъдените съразмерно на уважената част от жалбата от първата съдебна инстанция, както и разноски за касационната инстанция в размер общо на 1 963,05 лева, от които 133,05 лева - държавна такса и 1 830 лева - адвокатско възнаграждение. Възражението за прекомерност на заплатения адвокатски хонорар е изцяло неоснователно. Достатъчно е да се посочи, че самият процесуален представител на Директор на Дирекция ОДОП гр. Пловдив, претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в по-висок размер. Водим от горното и на основание чл. 221 ал. 2 изр. първо и второ във вр. с чл. 222, ал. 1, предложение първо от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,