Решение № 3813 от 15.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14532/2018 г.

Решение № 3813 от 15.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14532/2018 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 5803 от 15.10.2018 г., постановено по адм. д. № 5495/18 г. Административен съд - София град, трето отделение, 61-ви състав, е отхвърлил жалбата на "Тиар инвест" ЕООД, ЕИК 204047241, срещу ревизионен акт (РА) № Р - 22221717002091 - 091 - 001 от 09.11.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. София, поправен с ревизионен акт № Р – 22221717194498 – 003 – 001/14.11.2017 г., потвърден с решение № 572 от 30.04.2018 г. на директора на дирекция "ОДОП"-гр. София, в оспорените части за установените резултати по ЗДДС за данъчни периоди м. 09, 10, 11 е 12 на 2016 г. и м. 02. и м. 03 на 2017 г., 1 ведно със законната лихва и е осъдил жалбоподателя да заплати на НАП разноски по делото в размер на 3 295, 15 лв. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба "Тиар инвест" ЕООД – гр. София, ЕИК 204047241, представлявано от управителя Н. Балканджиев, чрез пълномощника му адв. С. Хаджиева. В жалбата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на жалбата. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд - София град и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени оспорения ревизионен акт, със законните от това последици. Ответният по касационната жалба на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е не основателна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадени в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е не основателна. С решението си Административен съд – София-град е отхвърлил жалбата на "Тиар инвест" ЕООД, ЕИК 204047241, срещу ревизионен акт ревизионен акт (РА) № Р - 22221717002091 - 091 - 001 от 09.11.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. София, поправен с ревизионен акт № Р – 22221717194498 – 003 – 001/14.11.2017 г., потвърден с решение № 572 от 30.04.2018 г. на директора на дирекция "ОДОП"-гр. София, в оспорените части за установените резултати по ЗДДС за данъчни периоди м. 09, 10, 11 е 12 на 2016 г. и м. 02. и м. 03 на 2017 г., ведно със законната лихва, като е определен ДДС за възстановяване в размер на 7 816, 16 лв. при деклариран 96 760, 64 лв. в резултат на начислен допълнително ДДС в размер на 88 944, 48 лв. за извършени доставки на строителни услуги. Прието е, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в съответствие с изискванията на чл. 118 и чл. 119 ДОПК, в предвидената от закона форма и съдържание при липса на допуснати съществени процесуални нарушения, даващи основания за неговата отмяна, подписан с валидни електронни подписи. Решаващият съд е описал много подробно установената фактическа обстановка по спора /стр. 3 от решението/л. 146 от делото/ - стр. 6/л. 147 от делото/, която не е спорна между страните и е посочил констатациите на органите по приходите за определяне на допълнителни задължения за ДДС, водещи до корекция на декларирания ДДС за възстановяване – това, че ревизираното "Тиар инвест" - ООД е извършило услуги по смисъла на чл. 9 ЗДДС /инвестиционно проектиране и СМР на жилищна сграда, находяща се в гр. София, район "Овча купел", за собствениците на недвижим имот, учредили му право на строеж/, за които е следвало да издаде данъчни фактури и начисли ДДС. Посочен е и начина за определяне на размера на дължимия ДДС в размер на 88 944, 48 лв. – по реда на чл. 26, ал. 7 ЗДДС пазарните цени на предоставените услуги, изчислени към датите на възникване на данъчното събитие, като фактически е налице съвпадение с данъчните основи и начисления данък по фактурите, издадени от преките доставчици "Протерм инвест" - ЕООД и "Архимпрес" - ЕООД, по които е упражнено право на данъчен кредит. Решаващият съд е отбелязал, че жалбоподателят не е ангажирал доказателства тъй като спорът по делото е правен и се свежда до това, настъпили са данъчни събития за "Тиар инвест" - ООД по смисъла на чл. 25, ал. 6 ЗДДС, респективно по чл. 130, ал. 3 ЗДДС и следвало ли е да издаде фактури и начисли ДДС към трите физически лица. По спорният въпрос първоинстанционният съд е изложил мотиви, че намира за правилно и законосъобразни изводите на приходните органи за настъпване на данъчни събития и ги намира за обосновани на събраните в хода на ревизията писмени доказателства – договори, приемо-предавателни протоколи, платежни документи. В същото време съдът е приел за неоснователни възраженията на жалбоподателя, че след като сградата не е изградена в груб строеж, не е актувана с акт обр. 15, няма издадено разрешение за ползване, нито има извършено предаване на извършеното от дружеството в полза на физическите лица, учредители на правото на строеж, то не е настъпило данъчно събитие. В тази насока са изложени мотиви, че осъществяването на СМР е обективен факт от действителността, с настъпването на който се смята, че е извършена доставка на услуга, изпълнена на територията на страната и облагаема по смисъла на ЗДДС, доколкото липсват твърдения, същата да е необлагаема или да са ангажирани доказателства в тази насока. Като съществено е определено обстоятелството, че собствениците на недвижимия имот по силата на приращението получават резултата от извършените СМР, поради което жалбоподателят е следвало да издаде фактури и начисли ДДС към физическите лица като крайни получатели на строителния продукт на датата, която услугата е фактически изпълнена. Отбелязано е още, че това са датите, на които са съставени констативни протоколи образец 19, в които са описани съответните строителни работи, като за настъпването на данъчното събитие по смисъла на чл. 25, ал. 6 ЗДДС не е необходимо да има приемо-предавателен протокол. Административният съд е обсъдил на отделен ред възражението на жалбоподателя по приложението на чл. 130 ЗДДС, като е посочил, че то правилно е отхвърлено от решаващият орган при административното оспорване, тъй като не е спорно, че към момента на извършване на ревизията и издаване на оспорения РА поетото задължение от възложителите за учредяване на право на строеж в полза на "Тиар инвест" - ООД не е изпълнено, поради което не настъпва данъчни събитие при условията на чл. 26, ал. 7 във вр. с чл. 130 ЗДДС. На основание гореизложеното е направен краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и неоснователност на жалбата. Решението на Административен съд – София град е правилно и законосъобразно. В касационната жалба се развиват аргументи за неправилност на решението на първоинстанционния съд поради наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Навеждат се доводи, че първоинстанционният съд не е обсъдил всички относими към спора факти и обстоятелства, не е отчел обстоятелството, че по случая е приложимо тълкуването на закона, дадено в решението от 19.12.2012 г. по дело С – 549/11 на Съда на Европейския съюз, че в случая е налице хипотеза по чл. 130 ЗДДС, че "Тиар инвест" - ЕООД не е изпълнил задълженията си по договора към физическите лица, собственици на терена, строителната услуга не е надлежно извършена и приета, поради което не е възникнало данъчно събитие нито по смисъла на чл. 25, ал. 6 ЗДДС, нито по чл. 130, ал. 3 ЗДДС, поради което за дружеството не възниква задължение да издаде фактури и начисли ДДС към физическите лица Т. Люцканов, Е. Стоилова и Х. Милова. По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: По делото няма спор за факти, същите са изложени подробно от първоинстанционния съд в мотивите на обжалваното решение. В тази връзка правилно е прието, че спорът между страните е правен и се свежда до това при изложените факти възникнало ли е задължение за ревизираното дружеството да издаде фактури и начисли ДДС по отношение на три физически лица, собственици на недвижим имот, по отношение на който терен "Тиар инвест" - ЕООД е извършило "инвестиционно проектиране" и е изпълнило определен обем строително-монтажни работи/СМР/ и е упражнило право на данъчен кредит по фактурите, издадени му от изпълнителите. Даденият положителен отговор на спорния въпрос от страна на първоинстанционния съд е логически обоснован на фактите по делото и при правилно тълкуване и приложение на материалния закон и се споделя от настоящата съдебна инстанция. Не може да бъде възприето оплакването на касатора, че решаващият съд не е обсъдил всички относими към спора факти и обстоятелства и не се е произнесъл по възраженията на страната. Както бе изложено вече по горе, административният съд е описал подробно установената фактическа обстановка по време на ревизията, констатациите на органите по приходите за това защо е налице задължение за издаване на фактура и начисляване на данък добавена стойност, възраженията на задълженото лице и защо съдът приема същите за неоснователни. Не могат да бъдат споделени и оплакванията на касатора за неправилно приложение на материалния закон. На първо място не може да бъде възприето оплакването, че съдът е допуснал нарушение на закона, като не е възприел тълкуването на закона, дадено в решението на Съда на Европейския съюз от 19.12.2012 г. по дело № С – 549/11 /т. н. дело "Орфей"/. Това е така, тъй като фактическата обстановка по това дело и по настоящето дело са различни. Предмет на спора по делото "Орфей" е обстоятелството, дължи ли се данък добавена стойност при т. н. "бартер" /към кой момент и начин на определяне на данъчната основа/, за строителни услуги в случаите, когато в когато в полза на дружество е учредено право на строеж за построяването на сграда като насрещна престация за изграждането на определени представляващи недвижима собственост обекти в сградата, които дружеството се задължава да предаде в завършен вид на учредителите на правото на строеж. По силата на чл. 18 от Закона за задълженията и договорите договорите за прехвърляне на собственост или за учредяване на други вещни права върху недвижими имоти трябва да бъдат извършени с нотариален акт. В случая няма валидно учредено право на строеж от физическите лица, собственици на недвижимия имот, в полза на "Тиар инвест" - ЕООД, тъй като и двата договора – и от 15.08.2016 г. и от 06.04.2017 г. не са сключени във формата на нотариален акт. В този смисъл правилно е прието както от органа по приходите, така и от административния съд, че собствениците на терена са станали собственици по приращение /чл. 92 Закона за собствеността/ на извършените подобрения в недвижимия имот от "Тиар инвест" - ЕООД, без да е необходимо някакъв изричен акт/протокол за тяхното предаване. При липса на валидно учредено право на строеж върху недвижимия имот в полза на дружеството, по отношение на данъчното събитие и данъчната основа няма как да бъдат приложени разпоредбите на чл. 130, ал. 3 ЗДДС и с чл. 26, ал. 7 ЗДДС, каквито доводи са развити в жалбата. Впрочем в ревизионният акт е направено позоваване на последните две разпоредби от ревизиращия екип, но това обстоятелство е коригирано с мотивите на решението на директора на Д "ОДОП" - София. Пак по тази причина не следва да бъде обсъждано и тълкуването на закона относно начина на определяне на данъчната основа, дадено в цитираното по-горе решение на Съда на Европейския съюз от 19.12.2012 г. по дело № С – 549/11 /т. н. бартер/ и същата да бъде определяна по този ред. Предвид установените факти и обстоятелства, данъчното събитие по отношение на извършените подобрения в имота възниква при условията на чл. 25, ал. 2 ЗДДС – на датата, на която услугата е извършена. В конкретния случай това са датите, на които са съставени и подписани констативните протоколите образец 19, с които подизпълнителите, съответно изпълнителите са предали изпълнените и подлежащи на плащане СМР и проект. Тъй като собствеността върху последните преминава върху собствениците на недвижимия имот по силата на приращението, то не е необходимо съставянето и подписването на приемо-предавателни протоколи между "Тиар инвест" - ЕООД и трите физически лица. Пак по тази причина са неотносими към спора са и следните обстоятелства: дали между физическите лица и "Тиар инвест" - ЕООД има валидно сключени договори за учредяване на право на строеж и изпълнение на определен обем строителни работи; дали има издадено разрешение за строеж, съответно разрешение за ползване на обекта, извършено плащане и прочие. Макар и да не е казано изрично, данъчната основа е определена при условията на чл. 26, ал. 2 ЗДДС и включва възнаграждението, дължимо на доставчика във връзка с доставката. Изложените аргументи в края на касационната жалба за допуснато нарушение на материалния закон, свързани с приетото от съда за дължимост на данъка поради наличието на хипотеза по чл. 9, ал. 3, т. 2 ЗДДС, не намират подкрепа в закона. По силата на чл. 12, ал. 1 ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната. Хипотезата на чл. 12, ал. 1 ЗДДС е налице по отношение на посочените подобрения в недвижимия имот, поради което ревизираното дружеството е следвало да издаде фактури и начисли данъка за извършените от него подобрения, и тъй като то не е изпълнило законовото изискване, това е било извършено с издадения ревизионен акт. Като е направил краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и е отхвърлил жалбата на "Тиар инвест" ЕООД като неоснователна, Административен съд – София град е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на процеса касатора следва да бъде осъден да заплати на Д"ОДОП" - гр. София юрисконсулско възнаграждение в размер на 3 295, 15 лв. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,