Решение № 1467 от 11.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7992/2015 г.

Решение № 1467 от 11.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7992/2015 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

Образувано е по касационна жалба на Директора на дирекция ОДОП гр. Варна при ЦУ на НАП срещу решение № 1162/22.05.2015 г., постановено по адм. дело № 2528/2014 г. по описа на Административен съд-Варна, с което е отменен Ревизионен акт № 271305300/02.04.2014 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден в по-голямата си част с Решение № 304/30.06.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП.

В касационната жалба се сочи основание по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Счита, че съдът не е изложил мотиви, защо приема, че през ревизираните периоди, изчислени на годишна база приходите на лицето надвишават извършените разходи. Твърди, че изводите на съда не се подкрепят от доказателствата по делото. По изложените съображения дирекцията моли съставът на ВАС, Осмо отделение да отмени решението на Административен съд-Варна и вместо него да отхвърли жалбата на търговеца против РА, а в условията на евентуалност - да го отмени и върне за ново разглеждане от друг състав. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции.

Ответникът - Свилен Божидаров Марински, оспорва касационната жалба в писмен отговор. Претендира разноски.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, след като прецени съдържащите се в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от страна по делото, против подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество - тя е неоснователна.

Предмет на спора пред Административен съд - Варна е бил Ревизионен акт № 271305300/02.04.2014 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден в по-голямата си част с Решение № 304/30.06.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП, с които на жалбоподателя допълнително е определен данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 29 776,68 лв. и са начислени законни лихви в размер на 19 863,14 лв.; допълнително е определен данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 4 462,90 лв. и са начислени законни лихви в размер на 2 303,97 лв.; допълнително е определен данък по ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 30 757,10 лв. и са начислени законни лихви в размер на 12 400,61 лв.; допълнително е определен данък по ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 14 822,12 лв. и са начислени законни лихви в размер на 4 446,06 лв.. С първоинстанционното решение РА е отменен в частта както следва:

• В частта му, с която на жалбоподателя е определен данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. за сумата над 14 705,37 лв. ведно със съответната сума от лихвите за отменената част;

• Изцяло за определения данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. ведно с начислената лихва;

• В частта му, с която на жалбоподателя е определен данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2009 г. за сумата над 14 499,73 лв. ведно със съответната сума от лихвите за отменената част;

• В частта му, с която на жалбоподателя е определен данък по ЗДДФЛ за 2010 г. за сумата над 9 343,91 лв. ведно със съответната сума от лихвите за отменената част.

За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Съдът е констатирал, че основата за облагане с данък върху доходите неправилно е определена като сбор от установените моментни отрицателни салда. Доколкото в случая се касае за подоходно облагане, то данъчната основа се определя на базата на годишния облагаем доход, а не месечен облагаем доход. Размерът на данъка, следователно, дори и при ревизия по чл. 122 от ДОПК, се определя съобразно изискванията на материалния закон, като особеността касае единствено и само размера на облагаемата данъчна основа, но не позволява определянето й в противоречие с материалния закон - подневно или помесечно, вместо годишно. В случая този принцип не е спазен и органите по приходите са разделили данъчната година на части.

На второ място, относно приходите от хазартни игри първоинстанционният съд е приел, че неправилно и неоснователно сумите на изплатените печалби от "Еврофутбол" ООД са включени както в приходната, така и в разходната част на паричния поток

Така постановеното решение е правилно.

Първоинстанционният съд е формулирал обосновани мотиви, които се споделят от настоящия състав на ВАС, Осмо отделение. Административният съд правилно е разрешил спорния по делото въпрос, въз основа съвкупния анализ на всички относими писмени доказателства. Фактическите и правни доводи са поддържани и в производството пред първата инстанция, а решаващият съд ги е обсъдил задълбочено и последователно. Предвид изложеното касационните оплаквания се явяват неоснователни.

Настоящият състав намира за правилен извода на съда, че основата за облагане с данък върху доходите неправилно е определена като сбор от установените моментни отрицателни салда. Неоснователни са възраженията на касатора касаещи отмяната акта относно данъка по чл. 48 ЗДДФЛ за посочените календарни години. При формиране на баланса на разполагаемите парични средства, органите по приходите следва да установят общия размер на всички получени суми, които са на разположение на лицето, съответно общия размер на всички разходвани за годината суми и спрямо тези общи размери да се извърши съпоставка дали получените и разполагаеми суми превишават разходите или обратното. Направените от съда изводи, че е допусната незаконосъобразност от ревизиращия орган при изготвяне на паричните потоци чрез използване на метод на моментни салда, при което се нарушава принципът на установяване на превишение само върху годишна база на паричния поток, е обоснован. Облагането с данък върху доходите на физическите лица се осъществява на годишна база при формиране на една облагаема данъчна основа, спрямо която се прилага съответната за периода данъчна ставка. При определяне на основата за облагане с данъци, дори и при особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, трябва да се формира обща стойност, независимо, че към определени моменти може да се налице несъответствие между приходи и разходи. Установените несъответствия между получените приходи, доходи на ревизираното лице и финансовото му състояние за ревизирания период съставляват основание за извършване на облагане по особения ред по чл. 122 ДОПК, но не и база за облагане. Облагането на физическите лица, съответно формирането на данъчната основа за това облагане, е годишно. Този принципен подход се потвърждава както от съдържанието на материалните закони, така и от процесуалните норми на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. В случая този принцип не е спазен и органите по приходите са разделили данъчната година на части.

Освен това видно от заключението на експерта, паричните постъпления, получени от жалбоподателя Свилен Божидаров Марински от ЧСИ Даниела Златева и от ЧСИ Асен Тонев във връзка и по повод на образувани изпълнителни дела, не са взети предвид в приходната част на паричния поток, изчислен за целите на ревизионното производство.

Правилно е приел съдът, че неправилно и неоснователно сумите на изплатените печалби от "Еврофутбол" ООД са включени както в приходната, така и в разходната част на паричния поток. Принципът за пълно и главно доказване в административното производство е приложим за всички релевантни за крайния му изход обстоятелства. В този смисъл, след като размерът на направените залози за участие в игри на "Еврофутбол" ООД не може да се установи еднозначно и категорично, то същият не може да се определи и по предположение. В РА и в Решението на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Варна не са изложени мотиви, от които да е видно на какво основание тези суми са приети и като разход за ревизираното лице.

Във връзка с горното относно начина на формиране на данъчна основа по чл. 122 от ДОПК за ревизираните периоди, както и като е взел предвид заключението на вещото лице, изготвило неоспорената от страните и кредитирана от съда експертиза, с която са включени в баланса и приходите от ЧСИ, представени пред първоинстнционната инстанция, правилно е приел Административен съд - Варна, че дължимият данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. е в размер на 14 705,37 лв. - главница и съответните лихви. Правилно е установено началното салдо към 01.01.2007 г. в размер на 3 525,00 лв. Въз основа на съставения баланс на касовата наличност за 2007 г. е видно, че приходите на жалбоподателя за годината възлизат на 164 338,35 лв., а разходите (след приспадане на разходите за залози в "Еврофутбол" ООД) са в размер на 231 985,74 лв., т. е. превишението на приходите (плюс началното положително салдо) над разходите е в размер на 64 122,39 лв.

За 2008 г. правилно първоинстанционният съд е приел, че началното салдо е 0, а не 16 363,58 лв. както неправилно е приел органа въз основа на приетите междинни салда. Разходната част на паричния поток за 2008 г. също правилно е променена като от нея са извадени сумите за залози в "Еврофутбол" ООД в размер на 64 077,25 лв., които неоснователно органът е вписал в тази част. С оглед горното приходите надвишават разходите с 41 750,23 лв. и, следователно, не е налице основание за облагане на лицето по специалния ред на чл. 48 от ЗДДФЛ във вр. с чл. 122 от ДОПК.

За 2009 г. като начално салдо за тази година правилно е приета сумата от 41 750,23 лв., представляваща съдебно установеното превишение на приходите над разходите за предходната 2008 г., а не сумата от 5 015,42 лв., както неправилно е приел органа по приходите. След като от разходната част на паричния поток се извади сумата от 61 651,50 лв., приета от ревизиращия екип като залози в "Еврофутбол", се получава сумата от 493 624,35 лв. От това следва, че към края на календарната 2009 г. се формира отрицателно салдо в размер на 144 997,38 лв. Предвид горното правилно е прието, че дължимият данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2009 г. е в размер на 14 499,73 лв. - главница и съответните лихви.

За 2010 г. началното салдо към този момент е 0 а не 1 467,89 лв. както неправилно е приел органа въз основа на приетите междинни салда, респективно - и вещото лице, което е изчислявало паричния поток по метода на органа по приходите. При това положение от приходната част на паричния поток на Свилен Божидаров Марински, съгласно заключението на ССчЕ, следва да се извади началното салдо (85 009,83 лв. - 1 467,89 лв.) и да се включат приходите от събрани суми от ЧСИ, т. е. към края на годината е формиран приход в размер на 83 541,94 лв. Разходната част на паричния поток за 2010 г. също следва да се промени като от нея се извадят сумите за залози в "Еврофутбол" ООД в размер на 1 002,02 лв., които неоснователно органът е вписал в тази част. Налага се изводът, че разходите надвишават прихода с 93 439,10 лв. Правилно и законосъобразно е прието, че дължимият данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2010 г. е в размер на 9 343,91 лв. - главница и съответните лихви.

За 2011 г. правилно е прието, че установената в случая данъчна основа е по-голяма в сравнение с тази, приета от органите по приходите, респ. би довела до определяне на данък в по-висок размер. С оглед на което, правилно първоинстанционният съд, съобразявайки въведената в чл. 160, ал. 5 от ДОПК забрана за изменение на акта във вреда на жалбоподателя, е приел, че процесният РА в частта, с която е определен данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2011 г. и са начислени съответните лихви, следва да бъде потвърден.

Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение не страда от пороците, посочени в касационната жалба, поради което като правилно следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК.

Разноски: С оглед изхода на спора на ответника по касация следва да бъдат присъдени разноски в размер на 2000 лв. съобразно представен договор за правна защита и съдействие от 08.01.2016 г.

Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, осмо отделение,