Решение № 10383 от 29.07.2020 г. на ВАС по адм. д. № 13827/2019 г.

Решение № 10383 от 29.07.2020 г. на ВАС по адм. д. № 13827/2019 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев rПроизводството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по подадена касационна жалба от Х. Ковачев, чрез адв. Марков, против решение № 5834/09.10.2019 г. на Административен съд София-град, постановено по адм. д. № 353 по описа за 2019 г. на този съд. С решението е отхвърлена жалбата на Ковачев срещу Ревизионен акт № Р-22002218000025-091-001/31.08.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, в частта потвърдена с Решение № 1782/16.11.2018 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – София, с който са определени задължения за довнасяне по ЗДДФЛ в размер, както следва: за 2010 г. - 23 171, 26 лв.; за 2011 г. - 8 735, 84 лв., за 2012 г. - 8 939, 53 лв. и за 2013 г. - 33 267, 72 лв., ведно със съответните лихви. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно поради нарушение на материалния и процесуалния закон и е необосновано - основание по чл. 209, т. 3 АПК за отмяна на решението. Представени са доказателства. По съображения, подробно изложени в молба – допълнение към касационната жалба, касаторът моли за отмяна на съдебното решение и присъждане на разноски по делото. Ответникът – Дирекция "ОДОП" – София при ЦУ на НАП, оспорва чрез процесуалния си представител юрк. Мирчева КЖ като неоснователна и недоказана. Счита, че новопредставените доказателства не опровергават изводите на органите по приходите. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба, правилността на решението на предявеното основание и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е депозирана от страна по делото и в срок, поради което е процесуално допустима. По същество жалбата е неоснователна. По делото са установени следните факти и обстоятелства: Оспореният ревизионен акт № Р-22002218000025-091-001/31.08.2018 г. е издаден след повторно ревизионно производство, като с решение на № 1782/16.11.2018 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – София, актът е отменен в частта на установеното задължение за данък върху доходите за 2009 г., ведно със съответните лихви и е потвърден в останалата част. При първото ревизионно производство е установено, че за ревизираните периоди Х. Ковачев е получил от "ЕХАСТ" ЕООД нетно трудово възнаграждение, както следва: за 2010 г. - 6 566, 13 лв.; за 2011 г. - 6 584, 76 лв., за 2012 г. - 6 584, 76 лв. и за 2013 г. - 6 772, 92 лева. Същевременно ревизираното лице твърди, че е предоставил на същото дружество парични средства, осчетоводени по сметка 107-Сметка на собственика, в следните размери: за 2009 г. - 150 000, 00 лв., за 2010 г. - 72 500, 00 лв.; за 2011 г. - 85 000, 00 лв., за 2012 г. - 60 034, 40 лв. и за 2013 г. - 215 697, 19 лв. или общо 583 231, 19 лева. При анализа на представените в хода на първото ревизионно производство банкови документи е констатирано, че задълженото лице е извършило разходи (погасяване на кредити, плащане по кредитни карти, преводи към трети лица и т. н.) общо в размер на 707 256, 74 лева. От съдържанието на РД е видно, че преди провеждане на първото ревизионно производство е извършена проверка, при която Х. Ковачев е декларирал, че паричните средства, предоставени като заем на "ЕХАСТ" ЕООД, са придобити от работата му в чужбина и са внесени в страната с митнически декларации от 1993 г. и 1994 година. За доказване на посоченото обстоятелство са събрани копия на митнически декларации за внос на германски марки от 1993 г. и 1994 г. за обща сума от 777 980, 00 лева. Предоставени са и копия на извлечения от негови банкови сметки в Германия и Люксембург за периодите от 1995 г. до 2003 г., като за произхода на тези средства Ковачев е пояснил, че е упражнявал дейност в Германия чрез дружествата "БИЗНЕС ГРУПА ЕХАСТ ХОЛДИНГ" ООД и "ЕХАСТ БЪЛГАРИЯ" ООД, сключили договор за подизпълнител с немското дружество ZEYN HAUS GMBH и изпращали строителни работници на основание Спогодбата между правителството на Република България и правителството на Федерална Република Германия от 12.03.1991 година. Приходните органи са констатирали, че не са ангажирани доказателства в подкрепа на твърденията на ревизираното лице, както и данни за произхода на тези средства, за вида на дохода, от който са придобити. Приели са също така, че посочвайки наличие на разполагаеми в брой парични средства в значителен размер - над 1 000 000, 00 лв., ревизираното лице цели да опровергае наличието на констатираното при първата ревизията несъответствие от над 940 000, 00 лв. за ревизираните периоди между имущественото и финансово състояние, от една страна, и декларираните доходи, от друга. Счели са, че липсват доказателства, удостоверяващи притежаването на цитираните средства от ревизираното лице, съхраняването и неразходването им за периода от евентуалното тяхно получаване, (1993 г. -1994 г.), до първия ревизиран период - 01.01.2009 година. Ревизиращите органи са приели, че не са ангажирани доказателства, удостоверяващи наличието на паричните средства към началото на проверявания период. На следващо място, в хода на ревизионното производство Ковачев е твърдял получаването безвъзмездно от съпругата му Х. Ковачева на сума в размер на 50 000, 00 лева. За доказване на това обстоятелство са събрани договор за ипотечен кредит, отпуснат на Х. Ковачева, декларация и разписка. Органите по приходите не са кредитирали тези доказателства с аргумента, че съдържат грешки и несъответствия, например в договора за ипотечен кредит сумата е описана в евро, Х. Ковачева предоставя средствата в лева, а в разписката не е упомената валута. Видно от РД не е прието и твърдението на физическото лице, че е получило през 2013 г. безвъзмездно в брой от сина си В. Ковачев сума в размер на 215 141, 30 лв., която е с произход продажба на собствен недвижим имот, защото с представянето такава голяма сума в брой били нарушени разпоредбите на Закона за ограничаване плащанията в брой. След анализ и съпоставка на представените документи и писмени обяснения, органите по приходите са установили несъответствие между декларираните, (разполагаеми) доходи и извършените от Х. Ковачев разходи. В тази връзка на задълженото лице е връчено Уведомление по чл. 124 ДОПК, че данъчната основа на задълженията му ще бъде определена по реда на чл. 122 ДОПК. Въз основа на събраните доказателства и направената съпоставка между притежаваното имущество и извършените от лицето разходи с декларираните и получени от него доходи, е констатирано наличието на несъответствие, респективно недостиг на парични средства по години, както следва: за 2010 г. - 233 672, 72 лв.; за 2011 г. - 87 358, 38 лв., за 2012 г. - 88 297, 80 лв. и за 2013 г. - 241 560, 58 лева. С оглед на горното, върху определените по реда на чл. 122 ДОПК данъчни основи, органите по приходите са определили допълнително задължения за данък върху доходите за съответните периоди, както следва: за 2010 г. - 23 171, 26 лв.; за 2011 г. - 8 735, 84 лв., за 2012 г. - 8 939, 53 лв. и за 2013 г. - ЗЗ 267, 72 лв., ведно със съответните лихви. Установените с РА задължения за 2009 г. не са предмет на първоинстанционното и настоящото съдебно производство т. к. са отменени при административното обжалване на акта. За да постанови решението си, административният съд е приел, че обжалваният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Във връзка с преценката на обосноваността и материалната законосъобразност на акта, решаващият състав е счел, че органите по приходите са разполагали с основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК за да определят по аналогия задълженията за данък върху доходите на физическите лица. Съдът е посочил, че един от основните спорни въпроси касае разполагаемата сума в началото на ревизирания период от страна на жалбоподателя. Изслушани са основно и допълнително заключения по ССчЕ, които съставът на административния съд не е кредитирал, приемайки, че са изготвени по твърдения на жалбоподателя, за които според съда не са представени безспорни обстоятелства. По отношение на доводите за внесени в страната с митнически декларации от 1993 г. и 1994 г. германски марки на обща стойност 777 980, 00 лв., административният съд се е мотивирал, че липсват доказателства за разполагаемост на доходи в посочения размер. Съдът е преценил като неоснователни твърденията на Ковачев за необходимостта в началната разполагаема сума към започването на ревизирания период да се включи и сума в размер на 221 000 евро, представляващи заем по договор от 11.12.2007 г., сключен с "ХипоКредит" АД. Аргументирал се е с обстоятелството, че средствата, предоставени в заем ще се използват, както следва: Делови нужди в размер на 190 000 евро и кредитен резерв в размер на 14 700 евро, но физическото лице не е ангажирало доказателства за невлагането на посочените средства в дейността на търговските му дружества, респективно, че не са използвани за целта, за която са отпуснати. Поради това не можело да се счете, че парите са били разполагаеми към началото на ревизирания период, при това в пълен размер. Първоинстанционният съд е приел за законосъобразни констатациите, изложени в РА и относно даренията, за които Ковачев твърди, че са получени от неговите син, съпруга и майка на съпругата му. Съдът е обосновал извод за липса на доказателства, че роднините му са разполагали със сумите в брой, за да могат да ги предоставят на ревизираното лице. Решението е валидно, допустимо и правилно. Въз основа на горецитираната фактическа обстановка първоинстанционният съд е формулирал обосновани изводи, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган. Неоснователни са изложените в касационната жалба оплаквания за допуснато процесуално нарушение, изразяващо се в невръчване на уведомление по чл. 124 ДОПК и за погасяване на процесните задължения по давност. Няма данни за нарушено право на защита на ревизираното лице, поради което правилно съдът е посочил, че дори да липсва такова уведомление, това не съставлява съществено процесуално нарушение, водещо до отмяната на ревизионния акт. Неоснователни са и възраженията за изтекъл давностен срок по чл. 171, ал. 1 ДОПК предвид обстоятелството, че след отмяната на първоначалния РА, преписката е върната за повторна ревизия, т. е. висящността на ревизионното производство не е прекъсната. Неснователно е оплакването на касатора за неправилна съдебна преценка на доказателствата. В производството пред настоящия състав на ВАС, Осмо отделение са приложени към делото доказателства в заверен превод на български. Тези доказателства са депозирани и по време хода на ревизията, но без надлежен превод. Ответникът по касация е изразил становище, че е запознат с документите, но същите не могат да докажат разполагаемостта на паричните средства и техния произход. Настоящата касационна инстанция споделя тези доводи. Съобразно представените митнически декларации в периода 20.08.1991 г. до 21.12.1999 г. ревизираното лице е декларирало при излизане от страната общо 13 860, 00 германски марки, съответно при влизане в страната - общо 3 205 370, 00 германски марки. Съгласно текста на чл. 29, ал. 1 ЗБНБ (изм. - ДВ, бр. 20 от 1999 г., в сила от 5 юли 1999 г., ) официалният валутен курс на лева към германската марка е 1 лев за 1 германска марка. Установеното при ревизията несъответствие между декларираните, /разполагаеми/, доходи и извършените от жалбоподателя разходи, за периода от 2010 г. до 2013 г. включително, е в общ размер 650 889, 48 лв. в това число: за 2010 г. - 233 672, 72 лв.; за 2011 г. - 87 358, 38 лв.; за 2012 г. - 88 297, 80 лв., за 2013 г. - 241 560, 58 лева. С писмо, заведено с Вх. № 23-22-2546/05.12.2017 г. по регистъра на Дирекция "ОДОП" - София, Х. Ковачев е представил извлечения от негови банкови сметки в Германия и Люксембург за периодите от 1995 г. до 2003 година. По отношение произходът на доходи е заявено, че лицето е упражнявало дейност в Германия чрез дружествата "БИЗНЕС ГРУПА EXACT ХОЛДИНГ" ООД и "EXACT БЪЛГАРИЯ" ООД, сключили договор като подизпълнител с немското дружество ZEYN HAUS GMBH и изпращали строителни работници на основание Спогодбата между правителството на Република България и правителството на Федерална Република Германия от 12.03.1991 година. За доказване на обстоятелството, че е упражнявал дейност в Германия чрез дружествата "БИЗНЕС ГРУПА EXACT ХОЛДИНГ" ООД и "EXACT БЪЛГАРИЯ" ООД, Ковачев е ангажирал по делото две справки, съдържащи информация през кои периоди е извършвана тази дейност, кои са били възложителите, на кои обекти е осъществявана работата, какви видове СМР са извършвани и колко броя работници са работили на съответния обект. Със справките се установяват фактите за реализирани строително-монтажни работи през периода от м. 11.1992 г. до м. 06.1999 г. включително. Пред органите по приходите са депозирани и фактури, (представени пред настоящата инстанция в превод от немски език), за извършени СМР през 1995 г. и 1996 г. - с посочено основание "Груб строеж" и "Довършителни работи", в които е отбелязана стойността на поръчките - в общ размер 4 514 447, 92 германски марки, извършени частични плащания в общ размер 3 709 498, 69 германски марки, удържани гаранции в общ размер 19 343, 99 германски марки и сума за окончателно изплащане 785 605, 24 германски марки. Във връзка с открита тръжна процедура, по делото е налична и окончателна фактура, съставена на 23.07.1996 г. в гр. Дюселдорф (в превод от немски език), в която са отразени извършени строително-монтажни работи, (груб строеж и довършителни работи), в периода 1995 - 1996 година. От приложените банкови документи е видно, че Х. Ковачев е разполагал с банкови сметки в чужбина – в "Банк Дженерали" Люксембург, банков клон "Роял Монтерей" и в "КОМЕРЦБАНК" Германия. В приложените банкови документи е записано, че през периода от 14.06.1997 г. до 14.08.2000 г. Х. Ковачев е изтеглил от банковите сметки в чужбина в брой суми. По време на процесната ревизия, приходните органи са изискали от Агенция "Митници", информация за утвърдените и използвани през периода от 01.01.1993 г. до 31.12.1995 г. процедури, уреждащи приемането и оформянето на митнически декларации на пътуващите лица /подписват ли се от митнически служител, получават ли входящ номер, завеждат ли се в регистър, как и къде се съхраняват/. До датата на издаване на ревизионния акт обаче не е получен отговор. Това е дало основание на ревизиращия екип да приеме, че липсва яснота дали процесните суми съставляват доход единствено на ревизирания субект и са ползвани от него или са свързани със стопанската дейност на дружествата, които е представлявал. Счетено е, че не са ангажирани доказателства за обмяна на придобитата чуждестранната валута - бордера, касови ордери и други, позволяващи да се установят както фактът, че Ковачев фактически се е разпореждал с тези суми, така и през кой период същите са обменени, по какъв валутен курс, къде са съхранявани, за какво впоследствие са били използвани получените парични средства, каква част от тях е била съхранена до началото на първия ревизиран период. В решението си горестоящият административен орган се е позовал на констатираните липси, приемайки, че с депозираните от лицето доказателства се аргументира единствено защитната теза на жалбоподателя, респективно същите не следва да бъдат взети предвид при определяне на имущественото състояние на Ковачев. В тази връзка касационната инстанция невъзприема оплакванията на касатора за липсата на нормативно изискване за съхраняване от физическото лице на съответните счетоводни документи. Ответникът е действал в случая, позовавайки се на липсата на бордера, касови ордери и други документи, установяващи обмяната на валутата. Съдът е споделил констатациите на органите по приходите, аргументирайки се с неопровергаването на презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК. Съгласно цитираната разпоредба в производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл. 122 ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено със събраните доказателства. За да приеме за верни констатациите на приходните органи, съдът е длъжен да извърши задълбочена проверка дали са установени по категоричен начин цитираните в РА предпоставки, в обсъждания казус - тези по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Направеният от ревизиращите органи и от съда извод е изграден въз основа на констатации за липса на доказателства за съответствие между декларираните доходи и извършените от Ковачев разходи. Съдът правилно в мотивите на акта си е разпределил доказателствената тежест с оглед разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК и се е позоваването на липса на доказателства за обмяна на придобитата чуждестранната валута - бордера, касови ордери и други, за какво впоследствие са били използвани получените парични средства, каква част от тях е била съхранена до началото на първия ревизиран период. Първоинстанционният съд ясно е отбелязал в решението си, че макар по делото да са приобщени митнически декларации за внос на парични средства от 1993 и от 1994 г., то липсват доказателства, че Х. Ковачев е разполагал със сумите към началото на ревизирания период - 2010 година. Касае се за период от близо 6 години, в който не е установено къде и в какъв размер са съхранявани суми от РЛ. Свидетелят К. Младенова е обяснила пред съда, че чула от дъщеря си, че Ковачев е съхранявал сумите у дома, което е нелогично за такъв дълъг времеви период и за средства в голям размер. Свидетелят е майка на съпругата на РЛ, което мотивира касационната инстанция да прецени показанията като заинтересовани и повлияни от степента на родството с Ковачев. Липсват безспорни доказателства за изтегляне на цялата сума в размер на 160 000 евро от сметка на Младенова и предаването й на Ковачев. Това е така, поради противоречивата позиция на РЛ, което от една страна е твърдяло, че е получило сумата в брой на 12.05.2006 г., а впоследствие е заявило, че сумите са теглени от сметката на свидетеля през различни периоди. По делото не са ангажирани доказателства, от които да става ясно дали паричните суми, получени от стопанската дейност на дружествата в Германия, са на последните или са лични средства на Ковачев. Правилно е посочено от административния съд, че синът на РЛ - В. Ковачев е завършил своето образование в Германия, за което са му били необходими средства за издръжка. Същевременно Х. Ковачев е твърдял, че е получил дарение на 01.07.2013 г. от сина си в размер на 215141, 30 лева. Дарителят обаче е продал имот в гр. Банкя на 02.08.2013 г., така че не е разполагал със цената на имота преди тази дата, за да я дари на своя баща. По делото не е установено Х. Ковачева да е изтеглила сумата в размер на 50 000 евро и да я е предала на Х. Ковачев към 01.11.2010 година. Това дарение е лишено от икономическа логика, при положение, че към момента на извършването му, дареният е разполагал по негови твърдения със сумата в размер на 777980 лева. Вещото лице е изготвило заключенията си по твърдения на жалбоподателя, които не са доказани с безспорни документи, поради което касационната инстанция не ги кредитира съобразно разпоредбата на чл. 202 ГПК. Касационната инстанция споделя и останалите мотиви на административния съд, на основание чл. 221, ал. 2, предложение последно АПК. Разноски: В полза на ответника по касация следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 3696 лева за производството пред Вас, Осмо отделение. Водим от гореизложеното и в същият смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,