Решение № 2017 от 21.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 7158/2023 г.

Производството е образувано по две касационни жалби, подадени от директора на Д ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП и от Й. Павлов, притежаващ [ЕГН], със съдебен адрес в гр. Пловдив, [улица], депозирана чрез адвокат-пълномощник, против Решение 827/04.05.2023 г., постановено по адм. д. 710 по описа за 2022 г. на Административен съд Пловдив, XV състав. Директорът на Д ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП обжалва съдебното решение в частите, с които РА Р 16001621002118 091 001/01.12.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 76/17.02.2022 г. на директора на Д ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, е отменен и изменен, както следва: 1.Отменен е в частта, определяща на Й. Павлов следните допълнителни данъчни задължения: Дължими суми за довнасяне за данък по чл.17 ЗДДФЛ за 2014 г. в размер на 2816,45 лв. и лихви 1883,72 лева; Вноски за годишно изравняване за 2015 г., а именно: ДОО в общ размер на 4264,08 лв. и лихви общо 2417,77 лв., ДПЗО УПФ в общ размер на 1308 лв. и лихви общо 741,65 лв., ЗО в общ размер на 2092,80 лв. и лихви общо 1186,63 лева. 2.Изменен е в частта, с която на Й. Павлов са определени допълнителни авансови вноски и вноски за годишно изравняване за 2014 г., като е намалена: Вноска за ДОО от 3532,13 лв. на 490,85 лв. и лихви от 2404,29 лв. на 334,12 лв.; Вноската за ДЗПО УПФ от 1379,74 лв. на 191,74 лв. и лихви от 939,18 лв. на 130,52 лева; Вноската за ЗО от 2207,58 лв. на 306,78 лв. и лихви от 1502,67 лв. на 208,82 лева. Касаторът счита, че решението е неправилно по смисъла на чл.209, т.3 АПК, т.к. е постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано. Твърди, че са налице предпоставкитена чл.122, ал.1, т.7 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на този закон, но въпреки това административният съд допуснал очевидни нарушения на тълкувателната си дейност, формулирал е необосновани изводи в противоречие със събраните доказателства и с материалния закон, изпълвайки с неправилно съдържание приложената норма. Изводите на административния съд са немотивирани, пренебрегнато е обстоятелството, че за твърдените като предоставени суми през 2007 г. в размер на 36800 евро и 1800 британски лири, с равностойността им от 60000 лева, липсват доказателства. Не е установено след покупката на недвижимия имот, Й. Павлов да е разполагал с остатъка от твърдяното дарение в размер на 40190,52 лева. Според касатора в случая са неприложими указанията, дадени в ТР 2/02.02.2022 г. на ОС на Първа и Втора колегии на ВАС, респ. необосновано административният съд счел за неустановено по делото, че доходът на Й. Павлов за 2014 г. и за 2015 г. е от трудова дейност и съставлява осигурителен доход, върху който се дължат вноски за ЗОВ за годишно изравняване. Това е така, защото през периода от 01.01.2014 г. 0 06.10.2014 г., Й. Павлов не е осигуряван, т.к. не е декларирал и не е внасял осигурителни вноски по реда на КСО и ЗЗО, въпреки че осъществявал търговска дейност, свързана с покупко продажба на МПС. Директорът на Д ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП се позовава на чл.5, ал.2 КСО за да аргументира тезата си, че Й. Павлов в качеството си на самоосигуряващо се ФЛ, е длъжен да внася осигурителни вноски изцяло за своя сметка. Доходът върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения и други доходи от трудовата му дейност, съгласно предвиденото в чл.6, ал.2 КСО. Окончателните осигурителни вноски се дължат според този касатор, от осигурените лица върху годишния осигурителен доход в размерите за фонд Пенсии и за допълнителното пенсионно осигуряване, а считано от 01.01.2015 г. и в размерите за фонд Общо заболяване и майчинство за самоосигуряващите се лица, избрали да се осигуряват в цитирания фонд в срока за подаване на данъчна декларация. В КЖ се сочи разпоредбата на чл.33 от ЗЗО, регламентираща, че задължително осигурени в НЗОК са всички български граждани, вследствие на което те дължат осигурителни вноски, определени със Закона за бюджета на НЗОК чл.29, ал.3 ЗЗО. Директорът на Д ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП прави обобщен извод в жалбата си, че Й. Павлов като самоосигуряващо се лице дължи осигурителни вноски на няколко различни основания: ЕТ, осъществило многократни покупко продажби на МПС, едноличен собственик на капитала на ЕООД, укрит доход за 2014 г. и за 2015 г., определен по реда на чл.122, т.7 ДОПК. Счита за законосъобразни констатациите на приходните органи, отразяващи в максимална степен действително установената фактическа обстановка по казуса. Моли за пререшаване на делото в тази му част с отхвърляне на съответната част от жалбата на Й. Павлов против частта от РА, оставяне в сила на съдебното решение в неговата потвърдителна част и присъждане на разноските по делото. Срещу КЖ е депозиран писмен отговор от физическото лице, с който я оспорва. Й. Павлов е обжалвал чрез пълномощника си съдебното решение в частта, с която е отхвърлена жалбата му против РА Р 16001621002118 091 001/01.12.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 76/17.02.2022 г. на директора на Д ОДОП Пловдив при ЦУ на Р 16001621002118 091 001/01.12.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 76/17.02.2022 г. на директора на Д ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП в частта, потвърдена и изменена относно : ДОО - 490,85 лева и лихви 334,12 лв., ДЗПО - УПФ - 191,74 лв. и лихви 130,52 лв., ЗО - 306,78 лева и лихви 208,82 лева; Дължими суми за довнасяне за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2016 година в размер на 395,04 лева и лихви 183,93 лева; Дължими суми за довнасяне за данък върху годишната данъчна основа по чл.17 ЗДДФЛ за 2015 г. в размер на 11611,53 лева и лихви 6583,83 лв., за 2016 г. в размер на 287,60 лева и лихви 133,90 лева, за 2017 г. в размер на 663,68 лева и лихви 241,71 лв., за 2018 г. в размер на 810 лева и лихви 212,87 лева, а така също в частта за разноските, присъдени в полза на дирекцията. Счита съдебното решение в тази негова част за неправилно по смисъла на чл.209, т.3 АПК, защото е необосновано, постановено в нарушение на материалния закон и при съществено нарушение на съдопроизводствени правила. Извършената ревизия по реда на чл.122 ДОПК е повторна, т.к. предходния РА е отменен с Решение 199/02.04.2021 г. на директора на Д ОДОП Пловдив. Според касатора по делото са доказани наличните му парични средства от Великобритания, т.к. декларациите за придобити доходи и дължими данъци са събрани още по време на ревизията в НАП. Тяхната оценка трябва да следва анализа и в частта им за размера на данъците и осигурителните вноски, декларирани на базата на доходите на лицето във Великобритания, но приходните органи не са направили съответното запитване до чуждестранните данъчни органи. В заключението си в.л. по ССчЕ е костатирало какъв е чистия доход по тези декларации. В представената електронна справка от сайта www.gok.uk се съдържат данни за дружеството DAKO SERVICES LIMITED с рег. 05684926, чиито служители и управител са били Й. Павлов и баща му Р. Павлов, като дружеството е осъществявало дейност във Великобритания през периода от 2006 г. до 2011 година. Липсват нормативни изисквания за подаване на митнически деклараци за вноса на паричните суми в РБ в разрешеният от Валутния закон размер. За тези обстоятелства са събрани писмени документи самолетни билети, касаещи пътуванията на родителите на Й. Павлов и показания на свидетели. Й. Павлов твърди, че съдебното решение е неправилно в частта, отхвърляща жалбата на лицето против РА, установяващ задължения за 2016 г., 2017 г. и 2018 година., приложени са разписки за предоставяни от Й. Павлов заеми, които са му върнати чрез банка. Касаторът анализира констатациите от РД в табличната им форма за да обоснове извод за незаконосъобразност относно установените задължения на Й. Павлов като самоосигуряващо се лице. Оспорва и валидността на РА, която съдът трябвало да прецени на основание чл.168 АПК. Представителят на ВАП дава заключение за неоснователност на КЖ, представяйки писмено заключение. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, валидността, допустимостта, правилността на решението и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК прие за установено следното: Касационните жалби са подадени от страни по делото, в срока по чл.211 АПК и са процесуално допустими. Разгледана по същество жалбата на Д ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП е неоснователна, а жалбата на Й. Павлов е основателна. По делото е установено следното: Процесната ревизия е повторна с обхват на задълженията за данък върху годишна данъчна основа по чл.17 ЗДДФЛ, ДОО, ЗО и ДЗПО УПФ на самоосигуряващо се лице Й. Павлов за годишесн и авансов даенък по ЗДДФЛ в качеството му на ЕТ за периода 01.01.2014 г. 31.12.2014 г. и от 01.02.2015 г. до 31.12.2015 г., данък върху годишна данъчна основа по чл.17 ЗДДФЛ за периода от 01.01.2014 г. до 31.12.2018 г., вноски за ДОО и ЗО за самоосигуряващи се лица за същия период, вноски за ДПЗО УПФ за периода от 01.01.2014 г. до 30.11.2017 г. и от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 година. Издаден е РД Р 16001621002118 092 001/05.10.2021 година, против чиито констатации е депозирано възражение с приложени към него документи. Възраженията се разгледани и прецени като неоснователни. Документите са резервации за полет на името на Й. Павлов, съпругата му М. Павлова, неговите родители Р. и Х. Павлови относно регулярни пътувания със самолет от Великобритания до България. Според приходните органи обаче, не е доказано при тези пътувания да са пренасяни парични средства от лицата до РБ. Административният съд е установил, че всички процесни актове са издадени от длъжностни лица, в пределите на предоставените им правомощия. В подкрепа на това са заповедите, приложени по делото. С решението си горестоящият административен орган е потвърдил частично и е изменил РА в друга негова част. С протокол Р 16001621002118 ППД 003/01.07.2021 г. са приобщени доказателствата, събрани при предходната проверка, а с протокол Р 16001621002118 ППД 001/27.05.2021 г. към доказателствата, събрани при повторната ревизия са приобщени документите от предходното ревизионно производство. Установено е, че Й. Павлов е местно ФЛ, данъчно задължено по смисъла на чл.6 и чл.8 ЗДДФЛ, което за част от ревизирания период е собственик на капитала и управител на ДАКО АУТО ЕООД. По смисъла на пар.1, т.2 и т.3 ДР на ДОПК, семейството на жалбоподателя се състои от съпруга и две ненавършили пълнолетие деца. Връчени са искания на множество ФЛ и ЮЛ, с цел установяване извършени сделки от РЛ и/или неговите родители, констатирано е, че през 2014 г. са закупени 4 броя автомобили, през 2015 г. 5 броя автомобили, през 2016 г. 10 броя автомобили, през 2017 г. 10 броя автомобили и през 2018 г. 10 броя автомобили. През същия период са осъществени продажби на автомобили, поради което е счетено, че тази дейност е системна, осъществявана е през период в който е вписано ДАКО АУТО ЕООД и с цел реализиране на доходи. За резултатите от дейността не са подадени ГДД, което е квалифицирано като обстоятелство по чл.122, ал.1, т.1 ДОПК. На основание чл.124, ал.1 ДОПК са връчени уведомления на задълженото лице. Ревизиращият екип е изчислил облагаеми доходи от извършените през годините икономически дейности, като приходите са намалени със съответните разходи. Констатирано е също така, че през годините Й. Павлов е внасял парични средства по банковите си сметки, реализирал е разходи за придобиване на недвижими имоти и МПС, внасял е парични средства по сметка на ДАКО АУТО ЕООД. Във връзка с определяне наличните средства към 01.01.2014 г. Й. Павлов е предоставил документи ие дал писмени обяснения, уточнявайки че е пребивавал на територията на Великобритания, където е реализирал доходи и средствата са пренасяни до РБ в брой в максимално разрешения им размер от Й. Павлов и от неговата съпруга, както и от родителите на РЛ. През 2008 г. Павлов е получил по банков път обезщетение в размер на 38000 британски паунда за претърпяна злополука, което също е пренесъл и използвал в РБ. Като допълнителен източник на средства е обявено дарение, извършено от майката Х. Павлова през 2017 година на сина й. Във връзка с възможността на дарителя да предостави сумите са събрани документи, доказващи изтеглени средства в размер на 1800 британски паунда на 10.07.2007 г. и 36 800 евро на 12.07.2007 година. Според приходните органи обаче, не е доказан трасфера на средствата до РБ. Идентични са констатациите касателно средствата, декларирани от Х. Павлова като дарени. Поради това е преценено, че РЛ е разполагало с налични парични средства само в размер на 5000 лева към 01.01.2014 година, съответно - за тази година е констатирано превишаване на извършените разходи над доходите с установен произход и след съответните приспадания е определен данък върху данъчната основа в размер на 2816,45 лева и прилежащите му лихви. За 2015 г. е изчислен данък в размер на 11611,53 лв. и съответните лихви, а за 2016 г., 2017 г. и 2018 г. не е констатирано превишаване на разходите над доходите с установен източник. Установено е обаче, постъпление на парични средства по банкови сметки на Павлов от лицата Р. Николова, Н. Танев, Ц. Цветков, С. Солидова, Л. Кунчев. Тези суми са квалифицирани като други доходи, подлежащи на облагане по реда на чл.35 ЗДДФЛ, т.е. с данъчни основи, облагаеми с 10% данък. За 2016 г. е определен данък по чл.48, ал.1 ЗДДФЛ 287,60 лева, ведно с лихвите, за 2017 г. данък в размер на 810 лева, ведно със съответните лихви. Считано от 06.10.2014 г. Й. Павлов е едноличен собственик на капитала и управител на ДАКО АУТО ЕООД, респ. той е самоосигуряващо се лице. При ревизията е счетено, че Павлов дължи авансови вноски за ДОО, ДЗПО УПФ и ЗО, ведно с прилежащите им лихви. Сумите са изчислени като разлика между дължимите вноски за ЗОВ по колона 11 от таблица 1 към РА и изчислените вноски за годишно изравняване лист 196 и л.201. Преценено е, че за 2014 г. и за 2015г. са налице допълнително установени облагаеми доходи, направена е констатация за обстоятелства по чл.122, ал.1 ДОПК. След анализ на относимите обстоятелства по чл.122, ал.2 от кодекса за процесните години са изчислени вноски за ДОО, ДЗПО УПФ, ЗО, касателно годишното изравняване относно 2014 г., 2015 година. В с.з., проведено на 13.02.2023 г. е прието заключението по ССчЕ, изготвена от в.л. Б. Попов, събрани са гласни доказателства - показанията на св. М. Павлова, Хр. Павлова, Л. Кунчев. По делото е приложен и нот. акт за покупка на недвижим имот 56/30.05.2008 г. от Х. Павлова, на апартамент в гр. Пловдив за цената в размер на 36034,80 лева. Изслушано е допълнително заключение по ССчЕ. След анализ на събраните доказателства и заключенията по ССчЕ, административният съд частично е отменил РА и частично го е потвърдил. По касационната жалба на директора на Д ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП. Оплакването на касатора за немотивираност на съдебното решение е неоснователно, т.к. административният съд е изложил задълбочени и подробни мотиви в таези им част, касателно доводите на директора на Д ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, към които мотиви касациоинната инстанция препраща, на основание чл.221, ал.2, предложение последно АПК. Видно е, че още с възражението против РД са представени декларация и разписка за суми, изтеглени от Х. Павлова. Обстоятелството, че родителите на Павлов са придобили недвижим имот не означава цялостното разходване на сумата с която са разполагали. Неподаването на ГДД за придобити доходи през периода 2007 г. 2014 г. няма за последица фактическото лишаване на родителите на РЛ от сумата, съставляваща паричен остатък след придобиването на недвижимия имот. Във връзка със своето пребиваване във Велобритания през периода 2006 г. 2014 г. РЛ и неговата съпруга са реализирали парични доходи, за които са депозирали данъчни декларации пред чуждестранните органи. В тези документи, освен печалбата са отбелязани и дължимите данъци, както следва: По декларация за периода 06.04.2006 г. 05.04.2007 г. ДОД и осигурителни вноски в размер на 7324,06 лири, т.е. чист доход в размер на 118955,95 британски лири; По декларация за периода 06.04.2007 г. до 05.04.2008 г. печалба от дейност като самонаето лице, ДОД и осигурителни вноски 5592,96 лири и чист доход 90837,04 британски липи; По декларация за периода 06.04.2008 г. 05.04.2010 г. печалба от дейност като самонаето лице, ДОД 5347,64 лири и чист доход 86853,16 британски лири. Събрани са доказателства и за чистите доходите през периода 2013 г., проверени от в.л. по ССчЕ. Основателно е възражението на РЛ, че тези допустими доказателства съдържат неизгодни за него факти данъци, дължими във Великобритания, вследствие на което документите трябва да бъдат ценени от съда при формиране на мотивите му. Още повече, че тези данни не са опровергани от българските приходни органи, въз основа на събиране на информация чрез способите на международния данъчен обмен. По отношение на осъществените разходи от РЛ е изслушано допълнително заключение по ССчЕ. С възражението срещу РД са приложени самолетни билети, удостоверяващи многократните пътувания с цитираното въздухоплавателно превозно средство. В документите са отбелязани имената на пасажерите, датата на съответния полет и датата на отпътуването. Събрани са гласни доказателства, установяващи че прибирайки се в РБ, пътниците са пренасяли парични средства в брой и размер, разрешен от българския Валутен закон. Не се спори, че през тези периоди във Великобритания и в ЕС е било разрешено внасянето на парични средства в размер до 10000 евро, без допълнителното им формално деклариране. Показанията на съпругата и майката на РЛ, макар да са снети от заинтересовани лица, следва да бъдат ценени, т.к. се подкрепят от данните, съдържащи се в писмените документи и в заключението по ССчЕ. През горепосочения период Й. Павлов в качеството си на ФЛ не е бил задължен да води счетоводна отчетност, в която да отбелязва всички стопански операции. Събрани са доказателства и касателнонаправените разходи, които според Й. Павлов са били около 100 1100 паунда месечно, а според неговата съпруга около 1000 паунда месечно. Видно е от декларациите, че за периода 2006 г. 2013 г. РЛ е получило доходи общо в размер на 407830,87 паунда, а разходите му са били 92400 паунда, което означава чист доход 315430,87 паунда с равностойност 744902,62 лева. В този смисъл и отчитайки даните, съдържащи се в самолетните билети, следва да се приеме, че внесените и спестени парични средства в РБ са били 547632,40 лева. Събрани са доказателства за наименованието и служителите на дружеството "DAKO SERVICES LIMITED" с рег. 05684926. В частта по КСО касационнаота съдебна инстанция съобрази обстоятелството, че в РД липсват констатации за това, че сумата от превишаване на разходите над приходите подлежи на облагане като доход с произход търговска дейност на субекта. В случаят е видно, че превишаването не е обложено с данъчна ставка в размер на 15%, като ДОД на ЕТ. При ревизията са формирани на практика две основи зао облагане: Едната касае превишаването на разходите над приходите, по която са определени осигурителни вноски и данък 10%. Втората данъчна основа е свързана с доходите от дейността на РЛ без съответната му регистрация, произтичащи от продажбата на леките автомобили, но без изчислени осигурителни вноски. В този смисъл настоящият състав на ВАС, Осмо отделение споделя довода на пълномощника на РЛ, че е недопустимо годишно изравняване на доходи в качеството му на ЕТ, при положение че не е реализиран доход от съответната му дейност. Освен това, както е прието в ТР 2/02.02.2022 г. на ОС на Първа и Втора колегии на ВАС, липсва законова презумпция, че доходът с неустановен произход е от трудова дейност и представлява осигурителен доход в случаите на определена данъчна основа за облагане по чл.122, ал.2 ДОПК при установени при ревизията фактически установявания на обстоятелства по чл.122, ал.1, т.2 и т.7 ДОПК. Решението на административния съд в отменителната част е валидно, допустимо и правилно, поради което трябва да бъде оставено в сила. По касационната жалба на Й. Павлов: Оплакването на касатора за нищожност на РА е неоснователно, т.к. не е подкрепено с убедителни доказателства. Административният акт е издаден от материално компетентен орган, в кръга на неговите правомощия. Ревизионният акт обаче в тази му част е незаконосъобразен, защото е необоснован и е издаден в нарушение на материалния закон. Съгласно разпоредбата на чл.57 ДОПК е допустимо установяването на относими към спора факти и обстоятелства с писмени декларации, каквато декларация от майката на Й. Павлов, е приложена при първата ревизия. Цитираното писмено доказателство е предоставено във връзка с положителния и твърдян от РЛ факт, че фактически дарителят е предал парите, във връзка с което е разпитана в съдебното производство и майката на РЛ. В подкрепа на този извод са събраните доказателства за изтеглени суми от дарителя и последвалият частичен разход от тях при закупуване на недвижим имот. Установени са наименованието, служителите и директорите на дружеството във Великобритания Й. Павлов и Р. Павлов. Относно доказване на разходите и изясняване на делото, първоинстанционният съд е можел да постави необходимите въпроси към в.л. по ССчЕ, включително по допълнителната експертиза. Ако е считал, например, за относим въпроса към евентуалното преизчисляване на валутния курс през съответните периоди, което не е направено по делото. Ревизираното лице е опровергало констатациите за начално салдо в размер на 5000 лева. Макар по време на ревизията лицата Н. Танев и Л. Кунчев да не са били намерени на адресите им, са събрани разписки, установяващи факта, че Й. Паявлов им е предоставял парични суми в заем, върнати по банков път. По този начин са опровергани констатациите на приходните органи, че наредените от Танев и Кунчев суми са в същността си плащания към Й. Павлов, представляващи негов доход, облагаем като такъв, с произход от други източници. От една страна приходните органи не са събрали доказателства, опровергаващи заемния характер на предоставените парични суми. От друга страна заемателят Кунчев е потвърдил при разпита си като свидетел възникналото облигаторното правоотношение между контрагентите за заема. А и доколкото в РД е записано, че жалбоподателят е самоосигуряващо се лице, считано от 06.10.2014 г., то същият не би дължал осигурителни вноски за времето преди цитираната дата, а за периода до м.12.2014 г. пък е внесъл дължимата вноска в размер на 192,45 лева. Идентични мотиви могат да бъдат изложени касателно дължимите вноски за ДЗПО относно 2014 година. През тази година са осъществени само две продажби от ФЛ на леки автомобили, които сделки не са извършвани системно и по занятие. Основателен е довода на Й. Павлов във връзка с доходите му, обложени като такива от дейността на ЕТ през следващите години, че те са определени в режим на СИО част от тях - на съпругата М. Павлова. Това означава обаче, че доходите априори не са от търговска дейност, по аргумент, изведен от нормата на чл.22, ал.3 СК. Съдебното решение в тази част е неправилно същото трябва да бъде отменено, след което да се отмени и съответната част от РА. Разноски: Й. Павлов е направил разноски в касационното производство общо в размер на 5782 лева, за които е представил писмени доказателства. Възражението за прекомерността им е неоснователно, с оглед на фактичаската му и правна сложност. Проведени са осем съдебни заседания, разпитани са трима свидетели, а доказателствата са събрани в шест тома. Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение