Решение № 14945 от 27.11.2012 г. на ВАС по адм. д. № 3336/2012 г.

Решение № 14945 от 27.11.2012 г. на ВАС по адм. д. № 3336/2012 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по две касационни жалби - на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП и на "Технопът" ООД със седалище и адрес на управление: гр. София, ул. "Майор Юрий Гагарин" № 30, сграда Б, ет. 3 /съдебен адрес: гр. Пловдив, ул. "Ильо Войвода" № 4/, подадена чрез процесуалния му представител адв. Стоянов, срещу решение № 95/16.01.2012 г. на Административен съд - гр. Пловдив, постановено по адм. д. № 615/2011 г.

В касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП се излагат доводи за незаконосъобразност, поради допуснати съществени процесуални нарушения, на решението в частта му, в която РА № 261002644/25.10.2010 г. е прогласен за нищожен. Твърди се, че съдът неправилно е приложил нормата на чл. 129, ал. 3 от ДОПК, изм., ДВ, бр. 108/2007 г. в сила от 19.12.2007 г. Същата допуска извършване на ревизия по общия ред дори в случаите на издаден АПВ. Претендира се отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане по същество от друг състав на първоинстанционния съд или постановяване на решение, с което да се потвърди РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът по касационната жалба - "Технопът" ООД не изразява становище.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

В касационната жалба на "Технопът" ООД се излагат доводи за незаконосъобразност, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, на решението в частта му, в която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № 261002644/25.10.2010 г. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА като незаконосъобразен и присъждане на разноски.

Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП не изразява становище.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационните жалби доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационните жалби като подадени в срок и от надлежни страни са допустими.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Пловдивския административен съд е бил РА № 261002644/25.10.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, ИРМ - Хасково, потвърден с решение № 19/11.01.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП.

С обжалваното решение РА е прогласен за нищожен в частта му, в която на "Технопът" ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 50 294.73 лв. за данъчния период м. октомври 2007 г. ведно със законната лихва в размер на 19 251.70 лв. Прието е, че с Акт за прихващане или възстановяване /АПВ/ № 14744 от 21.11.07 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Хасково, влязъл в сила към 11.12.07 г. и приложен по делото, на жалбоподателя е възстановен претендираният за данъчния период м. октомври 2007 г. по справката-декларация данъчен кредит. При наличието на такъв акт признатите с него права на възстановяване или прихващане могат да бъдат изменени само по специално предвидения за това ред в ДОПК или по Раздел II "Изменение на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски", т. е. при наличието на основанията по чл. 133 и при спазване на процедурата, регламентирана в чл. 134, ал. 1 от ДОПК. Предвид разпоредбата на чл. 134, ал. 1 от ДОПК единствено компетентен да възложи ревизията е териториалният директор. В случая заповедите за възлагане на ревизията, както и заповедта за определяне на компетентен орган, са издадени от началник сектор "Ревизии", Дирекция "Контрол" при ТД на НАП - Пловдив. Законодателната промяна на чл. 129, ал. 3 от ДОПК в сила от 19.12.07 г. въвежда възможността независимо от извършването на прихващане или възстановяване, задълженията за данъци или задължителни осигурителни вноски да подлежат на установяване чрез ревизия по общия ред. Приложеният по делото АПВ е издаден и влязъл в сила преди това изменение. Тази законодателна промяна обаче ограничава правните последици само на издадените след влизането в сила на изменението АПВ.

В тази част решението е правилно и законосъобразно. Неоснователни са доводите на първия касатор за неправилно приложение на нормата на чл. 129, ал. 3 от ДОПК, изм., ДВ, бр. 108/2007 г., в сила от 19.12.2007 г. Правилно е приел първоинстанционният съд, че същата следва да намери приложение по отношение на АПВ, издадени след влизането й в сила. В този смисъл е и ТР № 1 от 25.06.2012 г. по т. д. № 1/2011 на ОСС на ВАС.

Пловдивският административен съд е отхвърлил като неоснователна жалбата на "Технопът" ООД срещу: 1. Частта от РА, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Виа Кар" ООД /без тези, издадени през м. октомври 2007 г./ и по фактурите, издадени от "Селена Трейд" ЕООД. Приел е, че тези дружества не разполагат с технически и кадрови потенциал за извършването на фактурираните услуги; 2. Частта от РА, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 872/04.12.08 г., издадена от "Алек Инженеринг" ЕООД в размер на 22 285.23 лв. с предмет на доставката "маркировъчна машина HOFMANN, тип Н-26". В тази връзка са изложени следните мотиви: За придобиването на машината от доставчика е представена фактура № 1834/04.12.08 г., издадена от "Алди Ко 2007" ЕООД. Установено е в хода на ревизията, че "Алек Инженеринг" ЕООД не е разполагал с необходимите парични средства за деня на извършеното разплащане. При стойност на машината 111 350 лв. недостигът на средства е в размер на 160 539.93 лв. Според обяснението на управителя на "Алди Ко 2007" ЕООД Любен Димитров Михайлов, дружеството не е работило с "Алек Инженеринг" ЕООД. Не се доказва извършеното плащане от жалбоподателя по фактурата, тъй като "Алек Инженеринг" ЕООД няма регистриран ЕКАПФ с ФУ № 01031241 и ФП № 03225815. Според разпоредбата на § 1, т. 12, б. "в" от ЗРКЗГТ "самоходна техника" са специализирани самоходни машини. С разпоредбата на чл. 11, ал. 1 от същия е въведен регистрационен режим на самоходната техника, като собственикът на такава е длъжен да я регистрира в 30-дневен срок от придобиването в съответната РС на КТИ. Според чл. 12 договорите за прехвърляне право на собственост на регистрираната в страната самоходна техника с мощност на двигателя над 10 kW се сключват в писмена форма с нотариална заверка на подписите. Доказателства за регистрация на машината и договор, сключен в изискуемата от закона форма, не са представени; 3. Частта от РА, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Пасифик" ЕООД за нощувки в хотел "Атлантик" - гр. Бургас на работници на дружеството - жалбоподател. Прието е, че по делото не са представени командировъчни заповеди по чл. 8, ал. 1 и ал. 2 от Наредбата за командировките в страната /НКС/; 4. Частта от РА, в която е начислен ДДС в размер на 1 550.66 лв. по повод извършено ВОП на ново ремарке тип "Атлас" по фактура № 20071021 от 11.12.07 г., без да е приспаднат данъчен кредит в същия размер. Правото на данъчен кредит не може да се признае на основание чл. 73а от ЗДДС, тъй като нормата е материалноправна и се прилага след 01.01.09 г. Не следва да намери приложение и § 18, ал. 1 от ПЗР на ЗИДЗДДС, тъй като правото на приспадане на данъчен кредит не е било упражнено в указания 4-месечен срок от влизането на закона в сила. Ал. 3 касае неприключили съдебни и административни производства към 01.01.09 г., а такива няма. Ал. 4 има предвид наличие на влязъл в сила индивидуален административен акт, с който не е признато правото на приспадане на данъчен кредит, какъвто също не е налице.

Според настоящия съдебен състав на Върховния административен съд, първо отделение, жалбата на втория касатор е частично основателна.

1. Жалбата е основателна по отношение на частта от решението, с което е потвърден и не е прогласен за нищожен РА относно отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Пасифик" ЕООД през данъчния период м. октомври 2007 г., за който период е установено по делото, че с АПВ № 14744 от 21.11.07 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Хасково, влязъл в сила към 11.12.07 г. и приложен по делото, на жалбоподателя е възстановен претендираният по справката - декларация данъчен кредит. Поради изложеното, решението следва да се отмени в тази част и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се прогласи за нищожен РА в частта му, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 582/15.10.07 г. в размер на 66.67 лв.; фактура № 588/21.10.07 г. в размер на 26.67 лв. и по фактура № 597/26.10.07 г. в размер на 6.67 лв. и съответните лихви.

1. Жалбата е основателна и по отношение на частта от решението, с което е потвърден РА относно допълнително начислен ДДС в размер на 1 550.66 лв. по повод извършено ВОП без да се признае правото на приспадане на данъчен кредит в същия размер. Настоящата съдебна инстанция намира за основателно позоваването от страна на касатора на решението на СЕО 08.05.08 г. по обединени дела С-95 и С-96 от 2007 г. /"Еcotrade Spa"/, според което неизпълнението на формалностите във връзка със самоначисляването не може да лиши ДЗЛ от правото на приспадане, тъй като в рамките на прилагане на режима на самоначисляване, не се дължи данък към бюджета. За неизпълнение на задължението за самоначисляване може да бъде наложена глоба или имуществена санкция. В редица свои решения СЕС се е произнасял, че режимът на приспадане цели да освободи търговеца изцяло от тежестта на ДДС, дължим или платен във връзка с неговите икономически дейности /решение по дело С-37/95 г., решение по дело 268/83 и решение по дело С-110/94 г./. Неблагоприятните последици, свързани с непризнаване правото на приспадане, би следвало да се проявят в случаите на загуби на бюджета, при измами и злоупотреби. Според решението на СЕС от 12 юли 2012 г. по дело № С-284/11 /"ЕМС-България транспорт" ООД/ принципът на данъчен неутралитет не допуска санкция, която се изразява в отказ да се признае правото на приспадане в случай на късно начисляване на данък върху добавената стойност. Следователно, когато данъкът е начислен с РА, то със същия следва да се признае и правото на приспадане на данъчен кредит.

1. Правилно и законосъобразно е потвърден РА, в частта му, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Виа Кар" ООД /без тези, издадени през м. октомври 2007 г./ и по фактурите, издадени от "Селена Трейд" ЕООД. Фактурите са издадени в изпълнение на сключени договори за извършване на СМР - хоризонтална маркировка и точкуване на територията на различни общини. Безспорно е установено по делото, видно от констатациите в РД, а и от изложеното в касационната жалба, че в качеството си на изпълнител дружеството - жалбоподател е имало сключени договори с възложители /общини и други дружества/ за изпълнението на същите строителни услуги. По-голямата част от тези възложители са проверени в хода на ревизията. От тяхна страна са представени фактури и протоколи за приемане. Установено е също така по безспорен начин чрез представените стокови разписки, че боята за маркировката е получавана от дружеството - жалбоподател основно от производител като например "Химколор" АД и е транспортирана да съответните обекти, където е използвана. Това обстоятелство също не се оспорва от жалбоподателя. Не е спорно също така, че дружеството - жалбоподател разполага и с необходимата техника за извършването на посочените услуги. Вещото лице по назначената СТЕ е установило тяхното изпълнение. Според обясненията на жалбоподателя, неговите подизпълнители "Виа Кар" ООД и "Селена Трейд" ЕООД са използвали негова техника, която той им е предоставил под наем. При това положение спорният въпрос е дали строителните услуги са изпълнени от работници, с които двете дружества имат сключени граждански договори. Във връзка с установяването на този факт при първата ревизия са посочени имената на пет лица. Четири от тях подават декларации, според които не са работили за посочените дружества. Един - Ангел Андонов Ангелов потвърждава, че е работил. При обжалването на РА по административен ред дружеството - жалбоподател сочи други четири лица, както и Ангел Андонов Ангелов. При извършеното повторна проверка на Ангелов същият подава декларация, според която не е извършвал услуги от името на посочените фирми и не познава техните представители. По отношение на останалите новопосочени лица също не е установено да са работили по граждански договори. Няма доказателства и за това дружествата да са изплатили възнаграждения на работници по граждански договори във връзка с изпълнението на процесните строителни услуги.

Макар че касаторът не се е позовал изрично на решение на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80 и С-142/11, второто от които се отнася до договор за изработка, по силата на който изпълнителят се задължава да извърши различни строителни работи, приети с акт за приемане от възложителя, с оглед прецизност и с оглед позоваването по принцип на практиката на този съд в касационното жалба, следва да се посочи, че фактическата обстановка по дело С-142/11 и тази, която се установява по настоящото дело, е различна. По дело С-142/11 е установено, че в акта за приемане на строителните работи от възложителя са отбелязани изработените часове на базата на присъствените списъци, които конкретно съдържат час на започване на работа, час на приключване, място на извършване на строителните работи, име, дата на раждане и подпис на всеки работник, печат и подпис на изпълнителя по договора. Прието е, че строителните работи са извършени именно от тези работници в рамките на посочените часове. Във връзка с конкретния спор по адм. д. № 615/2011 г. по описа на Пловдивския административен съд, по което е постановено обжалваното решение такива факти не са установени.

Представеният РА № 02800350/02.06.08 г., издаден след проведена ревизия на "Виа Кар" ООД обхваща периодите м. юли 2004 г. - 31 октомври 2007 г. и не обхваща периодите м. декември 2007 г. и м. юни 2008 г., когато са издадени фактурите от този доставчик. Доколкото РА на жалбоподателя е нищожен в частта му, в която са установени данъчни задължения по ЗДДС за м. октомври 2007 г., то РА не следва да бъде обсъждан. Приложен е по делото и РА № 02-801058/10.11.08 г., издаден след проведена ревизия на "Селена Трейд" ЕООД, обхващаща периода от 19.04.07 г. до 31.03.08 г., а фактурите, издадени от този доставчик на жалбоподателя, са от м. юли и м. декември 2008 г.

1. Правилно и законосъобразно е потвърден РА и в частта му, относно е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 872/04.12.08 г., издадена от "Алек Инженеринг" ЕООД в размер на 22 285.23 лв. с предмет на доставката "маркировъчна машина HOFMANN, тип Н-26" по подробно изложените по-горе съображения. След като доставчикът не е разполагал с машината, няма как да я продаде на жалбоподателя. Показателен е и фактът, че във връзка с издадената фактура не се установява надлежно плащане. Представеният по делото РА на "Алек Инженеринг" ЕООД не обхваща периода м. декември 2008 г., поради което също е неотносим към спора.

При този изход на спора на жалбоподателя за първоинстанционното производство се дължат допълнително разноски в размер на 5.67 лв. и за касационната производство в размер на 0.20 лв. /доказателства за платено адвокатско възнаграждение не са ангажирани/.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение