Решение № 9432 от 27.06.2011 г. на ВАС по адм. д. № 12824/2010 г.

Решение № 9432 от 27.06.2011 г. на ВАС по адм. д. № 12824/2010 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208-228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационните жалби на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП и на Тодор Иванов Станилов от гр. Пазарджик, ул. "Шар планина" № 9, осъществяващ търговска дейност като ЕТ "Бонети - Тодор Станилов", подадена чрез процесуалния му представител адв. Хаджиева, срещу решение № 1181 от 06.08.2010 г. на Административен съд - гр. Пловдив, постановено по адм. д. № 821/08 г.

В касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП се излагат доводи за незаконосъобразност на съдебното решение, поради неправилно приложение на процесуалния и материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК, в частта му, в която е прогласен за нищожен Ревизионен акт /РА/ № 863/04.01.08 г., издаден от орган по приходите при ЦУ на НАП, частично потвърден с решение № 257/03.04.08 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, относно непризнато право на данъчен кредит в размер на 953.60 лв. за данъчния период м. октомври 2003 г. Според касатора, неправилен е изводът на съда, че при наличието на влязъл в сила Данъчен акт за прихващане или връщане /ДАПВ/, фактите и обстоятелствата, установени с него, могат да се изменят само след извършването на ревизия по реда на чл. 133 - 134 ДОПК, а възлагането на такава ревизия в случая не е налице. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции.

Ответникът по касационната жалба - Тодор Иванов Станилов от гр. Пазарджик, ул. "Шар планина" № 9, осъществяващ търговска дейност като ЕТ "Бонети - Тодор Станилов", оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Хаджиева.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

В касационната жалба на Тодор Иванов Станилов от гр. Пазарджик, ул. "Шар планина" № 9, осъществяващ търговска дейност като ЕТ "Бонети - Тодор Станилов", се излагат доводи за незаконосъобразност на решението в частта му, в която е отхвърлена жалбата му срещу РА № 863/04.01.08 г., издаден от орган по приходите при ЦУ на НАП, частично потвърден с решение № 257/03.04.08 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, относно непризнато право на данъчен кредит в общ размер 14 046.40 лв. и допълнително начислен ДДС в размер на 303.03 лв. със съответните лихви, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че непредставянето от страна на преките доставчици на поисканите от ревизиращите органи документи и писмени обяснения е само действие по чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.), но не означава, че тези доставчици не са осъществили реално доставките към жалбоподателя. Установено е, че по фактура № 229/15.01.03 г., издадена от "Хелиос 90" ЕООД и по фактура № 84/29.01.03 г., издадена от "Шамбала" ЕООД, цената е платена и ДДС е внесен по "ДДС-сметките" на двамата доставчици, което е достатъчно, за да се признае правото на данъчен кредит за получателя на основание чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.). Реалността на доставките се установява от представените от жалбоподателя пътни листове, а заприходяването на стоките в неговия склад - от складовите разписки и от заключението на вещото лице по назначената ССЕ. Вещото е установило и последващата реализация на стоките. В подкрепа на твърдението за реалност на доставките са и констатациите, съдържащи се в ДРА, издадени на преките доставчици. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се уважи жалбата срещу РА, както и присъждане на разноски.

Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП - оспорва същата по съображения, изложени в писмено становище.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените в тях отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора:

Касационните жалби, като подадени в срок и от надлежни страни, са допустими, а разгледани по същество - неоснователни, поради следните съображения:

С обжалваното в настоящото касационно производство съдебно решение АС - Пловдив е прогласил за нищожен РА № 863/04.01.08 г., издаден от орган по приходите при ЦУ на НАП, частично потвърден с решение № 257/03.04.08 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, относно непризнато право на данъчен кредит в размер на 953.60 лв. за данъчния период м. октомври 2003 г. и е отхвърлил жалбата на Тодор Иванов Станилов от гр. Пазарджик, ул. "Шар планина" № 9, осъществяващ търговска дейност като ЕТ "Бонети - Тодор Станилов" срещу останалата част от РА, относно непризнато право на данъчен кредит в общ размер 14 046.40 лв. и допълнително начислен ДДС в размер на 303.03 лв. със съответните лихви, като е изложил следните съображения:

С ДАПВ № Б - 672/26.11.03 г. /л. 1228 / за данъчния период м. октомври 2003 г. по отношение на ЕТ "Бонети - Тодор Станилов" е извършено прихващане на подлежащ за възстановяване ДДС срещу установени и неизплатени задължения за данъци и други държавни вземания. Съгласно писмо изх. № 4655/24.03.09 г. на ТД на НАП - гр. Пазарджик /л. 1227 /, този ДАПВ е влязъл в законна сила на 16.12.03 г. Ревизията е възложена със заповед за възлагане на ревизия /ЗВР / № 542/25.06.07 г., издадена от Красимир Димитров Мирчев, началник сектор "Ревизии и проверки 2" към отдел "Контрол" при ТД на НАП - гр. Пазарджик, упълномощен да издава ЗВР по реда на чл. 112 ДОПК със заповед № 211/07.04.06 г. на Директора на ТД на НАП - гр. Пазарджик /л. 2/. С обжалвания РА е коригиран резултатът за данъчния период м. октомври 2003 г., който вече е бил предмет на проверка, приключила с влязъл в сила ДАПВ. С ДАПВ органът по приходите е приел, че правото на данъчен кредит за данъчния период м. октомври 2003 г. е налице и ДДС в посочения размер подлежи на възстановяване. Тези факти и обстоятелства не могат да се изменят след провеждане на ревизия по реда на чл. 112 - чл. 113 от ДОПК. Редът за изменение на влезли в сила актове, установяващи данъчни задължения и съответно права на данъчно-задължените лица /ДЗЛ/, е този по чл. 133 - чл. 134 от ДОПК. Предвид разпоредбата на чл. 134, ал. 1 от ДОПК, компетентен да възлага ревизия по този ред е само териториалният директор. Едва с изменението на разпоредбата на чл. 129, ал. 3 от ДОПК / в сила от 19.12.2007 г./, става допустимо при наличието на влязъл в сила ДАПВ да се възложи ревизия по общия ред. Следователно, за данъчния период м. октомври 2003 г., ревизията е възложена от орган без материална компетентност и РА в тази част е нищожен.

По отношение на останалата обжалвана част от РА, съдът е приел за установено следното от фактическа и правна страна на спора:

Отказано е правото на приспадане на данъчен кредит по доставките от следните доставчици и издадените от тях фактури:

1. По фактури, издадени от "Хелиос 90" ООД в общ размер 5 960 лв. - № 229/15.01.03 г. с предмет на доставката "СМР"; № 354/29.12.03 г., № 353/29.12.03 г. и № 352/29.12.03 г. с предмет на доставките - "Ремонти на складове в Илиянци";

1. По фактура № 84/29.01.03 г., издадена от "Шамбала" ЕООД с предмет на доставката - "Реклама" - 4000 лв.;

1. По фактура № 138/02.09.03 г. с предмет на доставката "блузи" и по фактура № 134/01.09.03 г. с предмет на доставката "промишлени стоки", издадени от "Стронг Пауър" ЕООД в общ размер 1625.20 лв.

1. По фактура № 44/23.06.04 г., издадена от "АИК 2004" ЕООД с предмет на доставката "промишлени стоки" в размер на 346.20 лв.;

1. По фактури, издадени от "Алсимоли" ЕООД - № 47/20.12.03 г.; № 51/21.12.03 г. и № 52/22.12.03 г. с предмет на доставките "промишлени стоки" в общ размер 2 920 лв.

1. П фактура № 70/12.07.04 г., издадена от "Агрокоп" ООД с предмет на доставката "стоки" в размер на 1000 лв.

Относно фактура № 229/15.01.03 г., издадена от "Хелиос 90" ООД и относно фактура № 84/29.01.03 г., издадена от "Шамбала" ЕООД, е установено плащане на цената и на ДДС по "ДДС - сметките" на двамата доставчици. Правото на приспадане на данъчен кредит е отказано на основание чл. 64, т. 3 от ЗДДС (отм.) с мотив за липсата на реални доставки. По останалите фактури правото на приспадане на данъчен кредит е отказано на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.), поради непредставянето на доказателства, установяващи начисляването на данъка и реалността на доставките. В хода на ревизията не са открити доставчиците на декларираните от тях адреси за кореспонденция. Само на Ангел Илиев Камберов е връчено искане във връзка с "АИК 2004" ЕООД, но според неговите обяснения фирмата му е прехвърлена чрез измама и той не разполага с никакви документи. Доставчиците не са открити и в хода на съдебното производство от вещото лице във връзка с изготвянето на заключение по допуснатата ССЕ. Съдът е приел, че правото на приспадане на данъчен кредит е законосъобразно отказано, тъй като не са представени доказателства, установяващи реалното осъществяване на доставките. По отношение на доставките на стоки - доказателства, установяващи потенциалната възможност на доставчиците да извършат тези доставки, като тук произходът на стоките има значение за установяване на тяхната наличност; доказателства за счетоводното им завеждане по стоковите сметки; доказателства за това къде са съхранявани преди да бъдат доставени /наличие на собствени или наети складови и търговски помещения/; доказателства, установяващи предаването на стоките от доставчиците на получателя - приемо-предавателни протоколи, пътно-прехвърлителни разписки, експедиционни бележки, товарителници, пътни листове, от които да е видно къде и от кого е извършено предаването; вида и количеството на стоките, транспортирането им от склад или търговско помещение на доставчиците до склад или търговско помещение на получателя. По отношение на доставките на услуги - доказателства отново за потенциалната възможност на доставчиците да осъществят услугата, предмет на конкретната доставка - материално-техническа и кадрова обезпеченост и такива, сочещи на прякото им осъществяване - протоколи за приемане, количествено - стойностни сметки, осчетоводени разходи; формиране на себестойност, вложени материали /наличие на такива, счетоводното им завеждане и изписване, транспорт и съхранение/. Жалбоподателят дори не е дал обяснения за това в какво конкретно се изразяват СМР и рекламната услуга, нито е представил някакви доказателства във връзка с реалността на доставките на услугите. Съдът е обсъдил ССЕ, представените доказателства от жалбоподателя в хода на съдебното производство във връзка с доставките на стоки и ДРА на преките доставчици и е достигнал до извода, че те също не доказват реалността на процесните доставки.

Така постановеното решение е правилно.

I. По касационната жалба на Тодор Иванов Станилов от гр. Пазарджик, ул. "Шар планина" № 9, осъществяващ търговска дейност като ЕТ "Бонети - Тодор Станилов":

Неоснователен е доводът на касатора, че плащането на ДДС по "ДДС - сметката" на доставчиците по две от фактурите е достатъчно основание, за да се признае правото на данъчен кредит с оглед разпоредбата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.). Според посочената правна норма, разпоредбата на чл. 65, ал. 4 не се прилага по отношение на данъчния кредит, възникнал в резултат на доставка, ако данъкът по съответния данъчен документ е платен по "ДДС - сметка" на доставчика изцяло най-късно до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит. Видно от самия законов текст, касае се данъчен кредит по осъществена доставка. Следователно, аналогично на разпоредбата на чл. 64, ал. 2 от ЗДДС (отм.) и тази норма изключва необходимостта на доказване на начисляването на данъка от доставчика, но не и необходимостта от доказване на наличието на осъществена доставка.

Правилно е преценено от съда заключението на ССЕ. От същото се установява, че по по-голямата част от процесните фактури липсва плащане както на цената, така и на данъка, което е индиция за липсата на доставки. Освен това, вещото лице е констатирало, че въз основа на фактурите стоки като блузи, тениски, панталони, бермуди, поли и др. са заведени в счетоводството на жалбоподателя по дебита на сметка 304 "Стоки". От една страна, предмет на фактурите са "промишлени стоки" без конкретизация на вид и брой. От друга, както заприходяването по сметка 304 "Стоки" при жалбоподателя, така и установената последваща продажба на същите не са достатъчни като факти сами по себе си, за да обосноват извода, че тези стоки са получени именно от посочените доставчици, издали процесните фактури. Що се отнася до пътните листове, представени от жалбоподателя в хода на съдебното производство, а не в хода на ревизионното производство, в тях е посочен единствено маршрут Пазарджик - София - София - Пазарджик без конкретен адрес на натоварване на стоките, нито тяхната конкретизация по вид и количество. ДРА на преките доставчици също са правилно преценени от съда. Повечето от тях са издадени след проведени ревизии по реда на чл. 109 ДПК (отм.), поради ненамиране на ревизираните лица на декларираните адреси или непредставяне на необходимите счетоводни документи. По фактурите, издадени от техните доставчици, е отказано право на данъчен кредит, поради недоказване реалността на получените доставки. Фактурите, издадени от ревизираните лица на жалбоподателя, не са коментирани. Липсата на корекции относно начисления по доставките ДДС не доказва реалност на тези доставки. Проверка в счетоводствата на доставчиците в хода на настоящата ревизия не е правена. Такава не е осъществена и от вещото лице по назначената ССЕ и начисляването на данъка по процесните фактури в техните счетоводства не е установено по категоричен начин. Липсата на такава корекция, следователно, не доказва реалност на тези доставки.

Отделно от това, следва да се посочи, че в ДРА № 6/22.04.04 г., издаден на "Стронг Пауър" ЕООД, е посочено, че на 05.02.04 г. е проверен адресът, на който се твърди, че се осъществява от това дружество търговската му дейност. Установено е, че на този адрес има запустели ламаринени постройки и необитаема дървена къща с разбити помещения. Според показанията на съседите, помещенията не са използвани за извършване на стопанска дейност или за складове. В ДРА № 609/17.01.05 г., издаден на "Агрокоп" ООД, се установява, че през 2004 г. това дружество е разполагало с наети под наем складови помещения в гр. Пазарджик, а не в гр. София. В ДРА № 562/30.07.04 г., издаден на "Алсимоли" ЕООД е установено, че разполага с търговски обект и склад в гр. Перник, с. "Кладница", ул. "Цар Симеон" № 9 /под наем/, но не и в гр. София. С ДРА № 739/16.05.05 г., издаден на "АИК 2004 в ликвидация" ЕООД е установено, че не притежава собствени или наети складови или търговски помещения и нает персонал. Няма отчетени разходи за ел. енергия, вода, телефонни разговори, консумативи и др. Има регистриран само един ЕКАФП в ТДД - Пазарджик, а не в София, за осъществяване на разносна търговия. Всички тези констатации в обстоятелствената част на ДРА на изброените доставчици са основание да не бъдат възприети като годни доказателства представените от жалбоподателя пътни листове.

РА е потвърден с решението на АС - Пловдив и в частта му, в която за данъчния период м. март 2007 г. е начислен ДДС в общ размер 303.03 лв. по фактури както следва: № 72/31.03.07 г.; 73/31.03.07 г., 75/31.03.07 г. и 76/31.03.07 г., които са били представени от жалбоподателя в ТД на НАП - Пазарджик по повод извършена проверка на търговски обект на дружеството. Жалбоподателят не ги е включил в дневника за продажбите и в подадената справка-декларация за съответния данъчен период и не е начислил данъка по тях. Твърдял е, че са анулирани, но не е представил поисканите му втори екземпляри, които би следвало да се намират към кочана с фактурите. Правилно съдът е посочил, че съгласно чл. 116, ал. 5 от ЗДДС, всички екземпляри на анулираните документи трябва да се съхраняват при издателя. В тази част решението също е правилно. Конкретни доводи за незаконосъобразно на същото не се излагат в касационната жалба.

II. По касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП:

Доводите на този касатор също са неоснователни. Решението на АС, в частта му, в която е прогласена нищожност на РА, е правилно и законосъобразно. При действието на ДОПК (до изменението в чл. 129, ал. 3 от ДОПК, обн. в ДВ, бр. 108 от 19.12.2007 г.), както и при действието на ДПК (отм.), при извършване на ревизия следва да се съобразява влезлият в сила данъчен акт за прихващане или възстановяване отнасящ се за същия данъчен период, от който са възникнали права за адресата му, за да се спази принципът на стабилност на влезлите в сила административни актове, от които са възникнали и упражнени права, както правилно е приел административният съд. При наличие на такива актове, установените правоотношения - признати права на прихващане или възстановяване, вследствие на установени преди това задължения, могат да бъдат изменяни по специално предвидения за това ред, който в ДОПК е по Раздел II "Изменение на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски", т. е. при наличие на основанията по чл. 133 и при спазване на процедурата по чл. 134, ал. 1 от ДОПК. Според чл. 134, ал. 1 от ДОПК, единствено компетентен да възложи ревизия е териториалният директор. След като в случая заповедта за възлагане на ревизията и тази за определяне на компетентния орган, който следва да издаде РА, са издадени от орган по приходите, който не притежава материалната компетентност за това, издаденият РА е нищожен.

Не следва да се уважава заявеното от процесуалния представител на касатора искане за отправяне на преюдициално запитване до СЕС по поставените въпроси, свързани с тълкуване Шеста Директива и Директива 2006/112, тъй като правото на ЕС е задължително за националния съд след 01.01.07 г., а в случая спорните въпроси касаят приложението на ЗДДС (отм.) за данъчни периоди 2003 г. и 2004 г.

С оглед на изложеното, претенцията на касатора Тодор Иванов Станилов за присъждане на адвокатско възнаграждение на адв Екимджиев, изготвил искането за отправяне на преюдициално запитване, следва да бъде оставена без уважение. От страна на адв. Хаджиева не се представят допълнително доказателства за заплатено адв. възнаграждение за касационното производство. На касатора директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП също не следва да се присъждат разноски за касационното производство, представляващи юрисконсултско възнаграждение. Същият не е представляван от юрисконсулт.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение