Решение № 2236 от 15.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 1071/2012 г.

Решение № 2236 от 15.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 1071/2012 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на адв. Димитър Балкански, в качеството му на процесуален представител на Димитър Николов Димитров, управител на "Вежен" ООД среку решение № 503 от 1.12.2011 г. на Административния съд - Велико Търново. С него е отхвърлена жалбата на търговското дружество срещу ревизионен акт (РА) № 12001002004 от 8.11.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден с решение № 80 от 14.02.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново, относно отказано право на данъчен кредит, съответно определени задължения за ДДС по ЗДДС за данъчни периоди за времето от 1.06.2008 г. - 28.02.2010 г. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушаване на материалния закон и поради необосноваността му, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора и присъждане на съдебни разноски за двете съдебни инстанции. Ответната страна по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново оспорва същата като неоснователна чрез депозирано становище по реда на чл. 163, във връзка с чл. 228 от АПК на процесуалния представител юрисконсулт Константин Калчев. Претендира се присъждане на съдебни разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество, е неоснователна. Административният съд - Велико Търново е бил сезиран с жалба срещу ревизионен акт (РА) № 12001002004 от 8.11.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден с решение № 80 от 14.02.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново. Същият е издаден в резултат на осъществена ревизия по прилагането на ЗДДС за данъчни периоди за времето от 1.06.2008 г. до 28.02.2010 г. С него на ревизираното дружество "Вежен" ООД са определени задължения за ДДС за данъчни периоди м. 06, м. 08, м. 09, м. 10 и м. 11.2008 г.; от м. 01 до м. 06, м. 08, м. 11 и м. 12.2009 г. в размер на 73 098.25 лв. и е начислена лихва за забава в размер на 97 810.68 лв. При обжалването пред горестоящия административен орган ревизионният акт е частично отменен, като е потвърден в частта относно отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м. 06, м. 08, м. 09, м. 10 и м. 11.2008 г. и от м. 01 до м. 06, м. 08, м. 11.2008 г., в общ размер от 51 963.34 лв. и начислена лихва за забава в размер на 10 581.37 лв. Това е и предметът на спора в проведеното съдебно-административно производство относно законосъобразността на посочения ревизионен акт с цитираните размери на задълженията за данък върху добавената стойност и за лихва за конкретно изброените данъчни периоди. Административният орган е отказал правото на приспадане на данъчен кредит поради недоказаност на реалността на всички доставки и използването на част от тях (лизинговите имущества) за икономическата дейност на ревизираното дружество на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. В мотивите на обжалваното решение подробно е обсъдена фактическата страна по делото, събраните доказателства, включително заключението по назначената и изслушана съдебно-икономическа експертиза. Направен е извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт. По отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактура, издадена от "Арт строй" ЕООД. С ревизионния акт е отказано правото на данъчен кредит за данъчен период м. 06.2008 г. в размер на 2 800.00 лв. по фактура с предмет "строителни материали" (3 500 торби вар), на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, понеже липсва реална доставка. Административният съд е приел, че жалбата е неоснователна. Доставката е нереална, понеже не са ангажирани доказателства относно прехвърлянето на правото на собственост върху вещта, която е родово определена. Няма доказателства стоката да е заведена по сметка 302 "Материали", което означава, че е заприходена. Според него взетата операция дебит по сметка 601 "Разходи за материали" с данъчната основа на фактурата не може да бъде приета, след като няма първичен документ, който да удостоверява плащането й. РКО не носи подпис на получил и не може да удостовери плащане. Касационното възражение е насочено към неправилно приетото от съда становище на приходната администрация, че следва да се откаже правото на данъчен кредит, понеже прекият доставчик не е открит на посочения от него адрес. Аргументира се със счетоводното третиране на доставката при ревизираното дружество - получател. Това възражение е неоснователно, понеже не се установява по категоричен начин прехвърлянето на правото на собственост върху предмета на доставките, като изложените мотиви на съда са правилни. Само счетводното отразяване на доставката не се явява достатъчно основание, за да се приеме, че е реална, още повече, че стоката не е заприходена при получателя. По отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактура, издадена от "Механизация МТ" ЕООД. С ревизионния акт е отказано правото на данъчен кредит за данъчен период м. 08.2009 г. в размер на 13 000.00 лв. по фактура с предмет "инертни материали по опис", на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, поради липса на реална доставка. Административният съд е приел, че жалбата е неоснователна. Доставката е нереална, понеже не са ангажирани доказателства относно прехвърлянето на правото на собственост върху фактурираните стоки. Съдът не е кредитирал описа към фактурата, който съдържа твърдение за предаване и получаване на стоките, понеже той е изключен от доказателствения материал поради признание от страна на представляващия ревизираното дружество за неистинност на документа. По тези съображения е изключил и договора за доставката, като доказателство. Съдът не е кредитирал заключението по съдебно-икономическата експертиза относно влагането на тези материали в построена от ревизираното дружество сграда, понеже не може да се установи точния предмет на процесната доставка поради изложените съображения за описа към фактурата, което води до невъзможност за установяване конкретно на влаганите материали. Изложени са аналогични съображения и относно осъществено плащане по фактурата и счетоводното й третиране при ревизираното дружество както при "Арт строй" ЕООД. Касационното възражение е идентично като това при посоченото дружество. Обжалваното решение е правилно постановено в тази част на спора. Фактическото основание, за да се откаже правото на данъчен кредит не е поради ненамиране на прекия доставчик на посочения от него адрес, а поради недоказване реалността на доставката. Изложените от съда доводи по повод на реалността са точни и съответстват на фактически установеното по делото. Само счетоводното отразяване на доставката, още повече по същия идентичен начин, не може да обоснове реалност на доставката, факт, преценен във връзка с макар и извънсъдебно признание на жалбоподателя. По отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактура, издадена от "Йопет уърлд строй" ЕООД. С ревизионния акт е отказано правото на данъчен кредит за данъчен период м. 11.2008 г. в размер на 6 000.00 лв. по фактура с предмет "аванс по договор за проектиране", на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, поради липса на реална доставка. Административният съд е приел, че жалбата е неоснователна. Доставката е нереална, понеже не се установява по категоричен начин осъществено плащане, с оглед предмета й "авансово плащане". Изводът се налага от разминаване на датите по представения фискален бон от 12.12.2008 г., издаден от фискално устройство, регистрирано на 11.11.2008 г. и РКО от 16.12.2008 г. без подпис на получател. Във връзка с това съдът не кредитира и заключението на съдебния експерт, според който плащането следва да бъде прието за доказано чрез представения РКО. Недоказване на плащането по фактурата прави същата издадена като без основание, поради липса на реално осъществена доставка с оглед на предмета й. Съдът се аргументира и с липса на доказателства относно извършването на самата проектантска услуга. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е правилно постановено. Извършването на проектантската услуга не следва да бъде преценявано, а само осъщественото плащане, доколкото следва да се приложи чл. 25, ал. 6 от ЗДДС и доколкото по делото са представени две доказателства, които са оспорени. Касационното възражение е идентично с посочените по-горе относно счетоводното отразяване на доставката при получателя по нея и относно опровергаване на факта, че фискалният бон е издаден от нерегистрирано фискално устройство. То е неоснователно по изложените съображения, като настоящият съдебен състав не споделя и касационният довод, отразен общо в касационната жалба относно обсъдените до сега трима доставчици. Същият е сведен не само до счетоводното отразяване на фактурите и подаването на справките-декларации, но и до неотносимостта на изводите относно предходни доставчици. Такъв анализ не е направен в оспорения ревизионен акт, както и позоваване на такова обстоятелство по отношение на същите тези доставчици. По отношение на отказаното право на данъчен кредит по 7 броя фактури, издадени от "Еко петролиум" ЕООД. С ревизионния акт е отказано правото на данъчен кредит за данъчни периоди м. 06, м. 08, м. 10 и м. 11.2008 г., и м. 03.2009 г. общо в размер на 6 615.78 лв. по пет броя фактури с предмет "по договор", на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Отказано е и право на данъчен кредит в размер на 16 500.00 лв. за данъчни периоди м. 10. и м. 11.2008 г. по два броя фактури с предмет "строителни материали по опис", на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Административният съд е приел, че жалбата е неоснователна. По повод петте фактури се констатира, че доставчикът "Еко петролиум" ЕООД е лизингополучател по договор за финансов лизинг за оборудване № 674 от 9.10.2006 г. с "Уникредит Лизинг България" АД. По силата на договор за наем с ревизираното дружество и на приемо-предавателен протокол към него от 10.10.2006 г., доставчикът е предоставил лизинговия бетонов възел модел БЦС-30 на ревизираното дружество. Защитната теза на ревизираното дружество - жалбоподател е, че фактурите са относими към ползване на наетото оборудване и изпълнение на задължението за плащане на наемните вноски чрез осъществяване на плащания на лизинкови вноски по отношение на лизингодателя. Съдът подробно е обсъдил двата договора, съответно клаузата за непрехвърлимост на правата и задълженията по лизинговия договор, липсата на съгласие от страна на лизингодателя затова, както и на твърдяното осъществяване на изпълнение по този договор от страна на трето лице, каквото се явява ревизираното дружество чрез плащане на парични вноски. Според съда по повод на тази защитна теза не се установява наличие на тристранно споразумение за прехвърляне на парично задължение, като липсва и идентичност между двата договора за лизинг и за наем относно размера на периодичните парични плащания по тях. След като не е възможно пренаемане на вещта и след като съдът е направил извод, че в счетоводствата на двете проверявани дружества - получател и доставчик, не се установява изпълнение на задължения по договора за наем и на задължения по договора за лизинг относно плащане на наемна цена и лизингова вноска, и конкретно е налице разминаване между установеното след проверката на счетоводствата и представените писмени доказателства относно погасяване на същите тези задължения, то е налице неизпълнение по доставките, за които са издадени пет броя фактури. По повод ползването на оборудването съдът е обосновал извод във връзка със заключението на съдебно-икономическата експертиза, че само преглед на счетоводството и установяване на факта по закупуване на цимент и чакъл, не могат да обосноват преценка за използване на същото това оборудване дори и след уточняване на обекта "жилищна сграда Вежен". Влагането на бетона, произведен от този бетонов възел, във връзка с обекта не може да бъде установено само въз основа на партидата по сметка 601. Проверката на сметка 601, респ. записванията по нея не могат да установят производство на бетон, както и влагането му конкретно в този посочен обект, след като липсва аналитичност на материалните сметки, понеже тези от група 60 се отнасят за разходи. Съдът се позовава на експерта, който в съдебно заседание заявява, че изписването директно като разход на материали за сграда, за която се твърди, че е вложен бетонът, е неправилно, не установява времевото влагане на суровини и материали, както и себестойността на сградата на отделни етапи и начина, по който се формира крайната и себестойност. Според същия, ако са трупани разходи в края на периода е следвало да приключат със сметката за придобиването на ДМА, като този актив се заприходи, което не е направено. Изводът на съда е относно недоказване както на ползването на актива по претендирания начин, така и на връзката му с икономическата дейност на ревизираното търговско дружество. Касационното възражение е насочено към необоснованост на решението, съответно на извода на съда относно двата спорни момента - този по извършване на плащането по договора за наем чрез изплащане на лизинговите вноски на дружеството наемодател и лизингополучател, доколкото той обосновава реалност на доставките и този относно извършването на последващи облагаеми доставки от страна на дружеството - получател. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е правилно в тази част на спора. По делото се установява, че по процесните доставки е извършено изпълнение на паричното задължение, произтичащо от тях, по отношение на трето лице, поради което се поставя под съмнение освен предоставянето на обекта на договора, но и използването на същия за последващи облагаеми доставки. Установено е, че процесното оборудване е заведено като материален актив при доставчика, но е установено също, че ревизираното дружество има подобни активи за производство на бетон. Експертът по съдебно-икономическата експертиза заявява в съдебно заседание, че не установява след проверка в счетоводството на същото дружество да е осъществявано производство на бетон с този актив. Счетоводното отчитане на материалите, на което се позовава и първоинстанционният съд, констатирано от съдебния експерт очевидно сочи на такова отчитане, което не дава възможност за установяване използването на материалите по вид и във времето, респ. влагането им в производство. Изложените по-горе аргументи на съда съответстват на установеното по делото и са съобразени с констатираното от съдебния експерт. Изложеното се отнася и до двете фактури с предмет "строителни материали под опис", по повод на които е отказано право на данъчен кредит в общ размер от 16 500.00 лв. Съдът е приел, че не са ангажирани доказателства за прехвърляне на правото на собственост върху предмета на доставките, както и такива за транспортирането му. Освен това експертът е посочил, че счетоводното отчитане при доставчика не дава възможност за идентификация на стоките. Освен това по делото е било безспорно установено, че по тях няма осъществено плащане от страна на ревизираното дружество - жалбоподател. Обжалваното решение е правилно. По отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Екотранс - 2000" ЕООД. С ревизионния акт е отказано право на данъчен кредит в размер на 7 047.56 лв. по 10 броя фактури с предмет "по договор" за данъчни периоди м. 08., м. 09, м. 11, м. 12.2008 г., м. м. 02, м. 03, м. 04, м. 05, м. 06.2009 г., на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. В хода на ревизията е установено, че между доставчика "Екотранс - 2000" ЕООД и ревизираното дружество има сключен договор за наем от 17.04.2008 г. с предмет "наемане на Рено Премиум, оборудван с помпа Швинг", като наемодателят се явява лизингополучател за същото МПС по силата на договор за лизинг с "Ти Би Ай Лизинг" ЕАД. Към договора е налице приемо-предавателен протокол от 17.04.2008 г. Процесните фактури са свързани и с договор за наем от 27.07.2008 г. между същото дружество като наемодател относно МПС "Фолксваген Тигуан", като същото се явява лизингополучател по договор с "Порше Лизинг БГ" ЕООД. От правна страна съдът е изложил подробни съображения относно реалността на доставките с оглед начина на плащане, аналогичен с доставките от "Еко петролиум" ЕООД, а именно изпълнение на паричното задължение по процесните доставки на трето лице. Изложени са подробни съображения и относно осъществяване на последващи облагаеми доставки с предмета на обсъжданите доставки, при отчитане на вида на второто моторно превозно средство, липсата на приемо-предавателен протокол по отношение на него, липса на пътни листове и други транспортни документи. На експерта също не са поставяни задачи с оглед твърденията, че те са използвани за осъществяваната икономическа дейност от страна на ревизираното дружество. Касационното възражение е аналогично на това по повод доставките от "Еко петролиум" ЕООД. Обжалваното решение е правилно постановено по изложените по-горе съображения на първоинстанционния съд по повод прилагането на материалния закон. Нарушения на съдопроизводствените правила не се констатират. При този изход от спора на касатора не се дължи присъждане на съдебни разноски, а на ответната страна са присъдени в изпълнение на чл. 161, ал. 1, изр. трето от ДОПК. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение