Решение № 13403 от 10.11.2009 г. на ВАС по адм. д. № 6827/2009 г.

Решение № 13403 от 10.11.2009 г. на ВАС по адм. д. № 6827/2009 г., I о., докладчик съдията Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано по касационни жалби на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" Варна при ЦУ на НАП и на Община Добрич, против Решение № 475 от 25.03.3009 г. на Варненски административен съд по адм. д. № 2123 по описа за 2007 г., съответно в частта му, с която по жалба на Община Добрич е отменен ревизионен акт (РА) № 08000323/03.08.2007 г. на орган по приходите при ТДД на НАП - Добрич, потвърден с Решение № 746/03.10.2007 г. на директора на Дирекция ДОУИ" Варна при ЦУ на НАП, в частта му, с която на ревизираното лице за 2001 и 2002 г. са определени съответно данък за общините над 132 393,82 лв. и данък върху печалбата над 238 308,88 лв. и данък за общините над 55 061,66 лв. и данък върху печалбата над 74 333,23 лв., и в тази, с която е отхвърлена жалбата против РА в останалата му обжалвана част. В касационната жалба на Д"ОУИ" Варна се твърди, че съдебното решение в отменителната му част е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон - касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК, тъй като съдът неправилно приел, че разликата между балансовата стойност и оценката по чл. 72 от ТЗ на апортиран имот не следва да се отчита като приход при определяне на финансовите резултати за периодите. Неправилно съдът е приел и че приходите на Общината от отдаване на концесия на дейността по сметосъбиране, сметоизвозване и автометене не следва да се вземат предвид при определяне на финансовите резултати за периодите. Иска се отмяна на решението в тази част и отхвърляне на жалбата против РА в тази част, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по тази жалба - Община Добрич не взема становище по нея. В касационната жалба на Община Добрич, се твърди, че съдебното решение в останалата част е неправилно - при неправилно прилагане на материалния закон и в противоречие с практиката на ВАС по идентични случаи. Продажбите на земя не са сред изчерпателно изброените сделки по чл. 1 ал. 1 от Търговския закон. Извършените продажби на недвижими имоти и вещни права са извършени от общината в качеството й на публично-правен субект на основание на нормативни актове и с приходите от тях не следва да се увеличават ФР за периодите. Неправилно съдът приел и че има равенство между гражданско-правните наемни правоотношения и тези по отдаване на концесия на имоти - публична общинска собственост. Иска се отмяна на решението в тази част и отмяна на РА в посочената част, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по тази жалба - "ОУИ" Варна при ЦУ на НАП не взема становище по нея. Прокурорът от Върховна административна прокуратура намира касационните жалби за неоснователни в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, първо отделение, в настоящия си състав като прецени допустимостта на касационните жалби и изложените в тях оплаквания при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира за установено следното: Касационните жалби са допустими, като подадени в срок против подлежащ на оспорване съдебен акт от легитимирани лица, а разглеждайки ги по същество съдът съобрази следното: 1. По касационната жалба на "ОУИ" Варна при ЦУ на НАП. 1.1. За да отмени РА частично за 2001 и 2002 г., съдът е приел, че на финансовия резултат за периода не влияят направените от общината апортни вноски в капитала на ПФК "Добруджа" АД с разликата между балансовата стойност на апортирания имот и оценката по чл. 72 от ТЗ. Съдът е приел, че актът на апортиране не е дейност по занятие, а еднократен акт с инцидентен характер, не е търговска сделка и от него не се получава приход, а трансформация на активи. Решението в тази част е правилно. През 2 000 г. ревизираната Община е апортирала в капитала на ПФК "Добруджа" АД вещно право на ползване за срок от 10 години на три недвижими имоти. Правилно първоинстанционният съд е приел, че прехвърлянето на активи от едно дружество в друго не повишава бъдещите икономически ползи, свързани с активите, които прехвърлителят получава, тъй като не е извършено нито изменение на активите, за да се удължи полезния им живот, нито осъвременяване, за да се постигне подобрение на качеството, нито въвеждането на нови производствени процеси, които да дават възможност да се намалят оперативните разходи. Подобно виждане е логически издържано на фактите по делото и то е в противоречие с изразеното в касационната жалба, че за целите на данъчното облагане следва да се вземе предвид справедливата (пазарната цена от взаимоотношенията между двете страни по апорта, възникнали във връзка с апортирането на активите, като разликата между справедливата цена и балансовата стойност на активите следва да се отчете като приход. Последното виждане, на практика, приравнява апорта в друго дружество на продажбата на активи, което не отговаря на правната природа на непаричната вноска в капитала. 1.2. Относно приходите от концесионно възнаграждение за извършване на дейността по сметосъбиране и сметоизвозване на територията на общината и автометене на централната градска част. Съдът е приел, че за разлика от концесионното възнаграждение за ползване на недвижим имот публична общинска собственост, обсъжданият вид възнаграждение има смисъл, съгласно концесионния договор, на такса за поддържане на разрешение за осъществяване на определена дейност, тъй като от една страна общината дължи на концесионера заплащане на възнаграждение, а от друга концесионерът държи на общината годишна такса срещу това, че му е преотстъпена публична функция по осъществяване на комунални дейности. Правилно съдът е приел, че посоченото възнаграждение не може да се приеме, че е в резултат на осъществявана от Общината стопанска дейност. 2. По касационната жалба на ревизираната Община. За процесните 2001, 2002 и 2003 г. при ревизията е констатирано, че общината е получила приходи в по-голям размер от декларираните за съответните периоди като с разликите между действителния размер на тези приходи и размера на декларираните от ревизираното лице приходи в размер съответно на 1 080 308,15 лв. за 2001 г.; 311 007 лв. за 2002 г. и 1 151 760,30 лв. за 2003 г. е увеличен финансовият резултат съответно на осн. чл. 23, ал. 2, т. 14 и т. 11 ЗКПО (отм.). Произходът на действителните приходи, според ревизиращите органи, е от : нетни приходи от продажби на стоки и услуги; приходи от наем на имущество и земя; приходи от продажба на ДМА-жилища; приходи от продажби на земя и имущество; приходи от концесии, приходи от отстъпено право на строеж; финансов приход поради апортиране на недвижими имоти в капитала на дружество. За да отхвърли жалбата против част от РА, административният съд е приел, че по него са определени данък печалба и данък за общините с лихви за 2001 г., 2002 г. и 2003 г. след преобразуване на финансовия резултат по чл. 23, ал. 2 т. 14 ЗКПО (отм.) (т. 11 за 2003 г.) с приходи, които общината не е отчела по установения в нормативните актове ред. Съдът е приел, че всички посочени източници на доход, с изключение на обсъдените по-горе - финансов приход поради апортиране на имущество и концесионно възнаграждение за извършване на дейността по сметосъбиране и сметоизвозване на територията на общината и автометене на централната градска част, формират доходи, които следва да участват при формирането на финансовите резултати за периодите. Съдът е приел, че това са приходи от стопанска дейност по чл. 4, ал. 1 ЗКПО и чл. 1 ТЗ и са облагаеми по ЗКПО (отм.). По чл. 51, ал. 4 ЗМСМА общината може да извършва стопанска дейност и извън тази в създадените от нея търговски дружества. Съдът е приел, че възражението на общината, че не е извършвала такава дейност е неоснователно. По чл. 1 ал. 1 ЗКПО (отм.) доходите на организациите на бюджетна издръжка са облагаеми. По чл. 2 ЗКПО (отм.) тези организации се считат за юридически лица. по чл. 6, ал. 1, т. 3 ЗКПО организациите на бюджетна издръжка са данъчно задължени лица по този закон, когато извършват стопанска дейност. По чл. 4, ал. 1 ЗКПО (отм.) се облагат печалбите и доходите им получени по сделки по чл. 1 ТЗ извършени по занятие, включително отдаване под наем на движимо и недвижимо имущество. Съдът е приел, че бюджетно предприятие извършва стопанска дейност, когато е образувало предприятие, което по предмет и обем изисква неговите дела да се водят по търговски начин, дори и дейността да не е посочена в чл. 1, ал. 1 ТЗ, като посоченото изброяване не е изчерпателно. Приел е също, че общината е бюджетно предприятие, може да формира печалба от доходите по договори за отдаване под наем на имущество и продажба на общинско имущество, които представляват сделки по чл. 1 ТЗ. Тази дейност е регламентирана в чл. 51, ал. 3 ЗМСМА, поради което представлява дейност по занятие и правилно по ДРА е приложен чл. 4, ал. 1 ЗКПО за доходите на общината. Правилно съдът е приел, че общината е предприятие на бюджетна издръжка, чиито приходи от стопанска дейност през периода са облагаеми по чл. 4, ал. 1 ЗКПО. Изброяването на търговските сделки по чл. 1, ал. 1 ТЗ не е изчерпателно и правилно съдът е приел, че по НСС-16 общината е следвало да отчита приходите и разходите от наеми и продажба на недвижими имоти и право на строеж по отделни сметки като формира печалба като разлика между приходи и разходи от тези дейности. Правилна е преценката на първоинстанционния съд, че приходите от концесионни възнаграждения и от наеми следва да участват при формирането на ФР за периодите. Природата на концесионното възнаграждение, плащано срещу отстъпено право на ползване на недвижими имоти - публична собственост с търговско предназначение и пазарен принцип на определяне на размера на възнаграждението, както и липсата на изключение по отношения на приходите от наеми в разпоредбата на чл. 4, ал. 1 ЗКПО (отм.) налагат този извод. Въз основа на неоспорено заключение на вещо лице, изготвено въз основа на представени от Общината с жалбата й по административен ред справки, съдът е установил конкретните видове разпоредителни сделки, както следва: приходи от продажба на жилища по чл. 35, ал. 1 от ЗОбС (след проведен търг или конкурс); приходи от продажба на жилища по чл. 47, ал. 1 ЗОбС (на определени в закона и Наредбата за реда за придобиване, управление и разпореждане с общинско имущество категории лица по цени, определени по реда на гл. VII, раздел III от ППЗДДС, увеличени с коефициент съгласно Наредбата (приходи от продажба на земя по § 3 от ПМС № 235/1996 г.; приходи от продажба на земя по чл. 35, ал. 1 ЗОбС) след проведен търг или конкурс (приходи от продажби по § 3 от ПМС № 235/1996 г.; приходи от продажби по § 2 от ПМС № 235/1996 г.; приходи от продажба на земя по чл. 35, ал. 5 от ЗОбС (при прекратяване на съсобственост); приходи от отстъпване на право на строеж върху земя общинска собственост по чл. 45, ал. 1 от Наредбата (по пазарни цени след търг или конкурс); приходи от отстъпване на право на строеж върху земя общинска собственост по чл. 47 от Наредбата (за надстрояване или пристрояване на жилищна площ по пазарни цени); по § 4 ал. 1 от ПЗР на Наредбата (при предоставяне на траен градоустройствен статут на временни обекти върху общински земи по пазарни цени); по чл. 37, ал. 1 от ЗОбС, вр. чл. 27, ал. 1, т. 1 от Наредбата за отстъпване на право на строеж за гаражи в парцели за обществено жилищно строителство по пазарни цени; по чл. 37, ал. 1 от ЗОбС и чл. 59 и 60 от ЗЕЕЕ (отм.) за изграждане на енергийни обекти без търг и конкурс. По § 1 и 2 от ПМС № 235/1996 г. Общината според § 1, ал. 5 и § 2, ал. 1 от същото ПМС продава по цени определени по глава седма от ППЗДС (отм.). В глава седма от ППЗДС (отм.) е уредено определянето на базисни цени при определяне на пазарни цени на недвижими имоти. По § 1 и 2 ПМС № 235/1996 г. продажбите се извършват на лица определени в тези текстове и по базисни цени, поради което за тези продажби не е налице стопанска дейност на общината щом е длъжна да извърши продажбата на определени лица и по цена определена в нормативен акт под пазарната. Аналогично, продажбата на жилища по чл. 47, ал. 1 ЗОбС (на определени в закона и Наредбата за реда за придобиване, управление и разпореждане с общинско имущество категории) чл. 51, ал. 1 (лица по цени, определени по реда на гл. VII, раздел III от ППЗДДС, увеличени с коефициент съгласно наредбата е стопанска дейност на общината щом е длъжна да извърши продажбата на определени лица и по цена определена в нормативен акт под пазарната. Само за тези две категории приходи първоинстанционният съд неправилно е приел, че съставляват приходи от стопанска дейност. В приложение № 1 към неоспореното първоначално заключение на вещото лице са дадени стойностите на посочените приходи за всяка от процесните години. Така за 2001 г. тази стойност е 153 331,61 лв.; за 2002 г. тази стойност е 40 170 лв., а за 2003 г. тази стойност е 122 659,28 лв. Първоинстанционното решение, само в частта му, с която е потвърдено увеличението на ФР за съответните периоди с посочените суми и определените при това преки данъци е неправилно и следва да се отмени като вместо него в тази част бъде постановено друго по същество, с което РА бъде отменен като незаконосъобразен. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 и чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, първо отделение