Решение № 11943 от 23.11.2021 г. на ВАС по адм. д. № 3405/2021 г.

Делото е на етап втора касация. Производството е образувано по касационна жалба на Мега Сплитс ЕООД, гр. София, ул. Черковна 57, депозирана чрез процесуалния представител адв. Ю. Кучев, срещу Решение 5939/29.10.2020 г., постановено по адм. дело 2551/2020 г. по описа на Административен съд София-град. С решението е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-22002217002662-091-001/06.12.2017 г., издаден от органи по приходите и потвърден с Решение 277/21.02.2018 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София при ЦУ на НАП. С Ревизионния акт на дружеството са определени допълнителни задължения по реда на ЗДДС в резултат на непризнато право на данъчен кредит и доначислен ДДС във връзка с недоказана ВОД в общ размер на 62 985,42 лв. главница и 12 679,78 лв. лихви за забава. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради противоречие с материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Сочи се, че мотивите на решаващия съд се основават на неотносима към процесния случай съдебна практика. Касаторът твърди, че реалността на спорните доставки е доказана с представените по делото доказателства и заключението по назначената съдебно-счетоводна експертиза. По отношение на доставчиците по фактурите за закупуване на сусам в жалбата се поддържат аргументи, че доколкото същите са включени в справките декларации по ЗДДС от дружеството и от насрещните страни, то реалността на доставките по тях е безспорна. Спрямо уеб страницата на дружеството, се сочи, че са събрани доказателства, потвърждаващи нейното изработването, съответно касаторът оспорва констатациите на приходните органи за липса на кадрова обезпеченост на доставчика на услугата. Във връзка с ВОД също се твърди, че е доказано неговото извършване чрез доставка на фъстъци към Румъния.Касаторът моли за отмяна на съдебното решение и за присъждане на сторените разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, представлявана от директора, е оспорила чрез гл. юрк. Бакърджиева в съдебно заседание КЖ и моли да бъде оставено в сила решението на административния съд. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от страна по делото и в срок, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество тя е неоснователна. Производството е второ по реда си пред настоящата инстанция. При предходното разглеждане на делото състав на АССГ с Решение 5428/23.08.2019 г., постановено по адм. дело 2775/2018 г., е отменил по жалба на Мега Сплитс ЕООД процесния ревизионен акт. С Решение 3135/27.02.2020 г., постановено по адм. дело 12849/2019 г., състав на Първо отделение на ВАС е отменил решението на АССГ, връщайки делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд със задължителни указания при новото разглеждане, а именно: да се обсъди и да се направи конкретна преценка на събраните доказателства, относими за всяка доставка поотделно, като въз основа на нея се формират конкретни фактически и правни изводи. При новото разглеждане на делото Административен съд София-град е отхвърлил жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) Р-22002217002662-091-001/06.12.2017 г., издаден от органи по приходите, потвърден с Решение 277/21.02.2018 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София при ЦУ на НАП, по отношение на допълнително установените задължения за ДДС в резултат на непризнато право на данъчен кредит и доначислен данък във връзка с недоказана ВОД в общ размер на 62 985,42 лева главница и 12 679,78 лева лихви за забава. За да отхвърли жалбата, решаващият съд е преценил, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите, в установената форма, при липса на съществени нарушения на административнопроцесуалните правила и правилно приложение на материалния закон. Приел е за установено по отношение на фактурите, издадени от дружествата БД Сървисис ЕООД, Селект Финанс ЕООД, Рейнбоу Супертрейд ЕООД, Зак Ризърв ЕООД, Версо Груп ЕООД, Бултрейд 2000 ЕООД и Бокс 594 ЕООД, че документите са осчетоводени и са включени в справките декларации по ЗДДС от касатора, и от неговите доставчици. За да отхвърли жалбата в тази нейна част, съдът е възприел констатациите на органите по приходите, че липсват доказателства за реално прехвърляне на стоките по процесните фактури сусам в големи количества. Обсъдил е представените от Мега Сплитс ЕООД фактури за съхранение на стоката, издадени от Транзитни складове и сервизи ООД, мотивирайки се, че те не доказват реалното предаване на стоката, тъй като липсват доказателства за осъществен транспорт. По отношение на доставката на услуга от Ню Ай Ти Сълюшънс ЕООД, съдът е установил, че доставчикът не притежава необходимата обезпеченост за проучване и изработка на уеб сайта. Изводът за липса на реалност е обусловен и от обстоятелството, че възлагателното писмо и приемо-предавателния протокол за услугата са с дати 06.02.2015 г. и 09.02.2015 г., а представеният договор е с дата 26.02.2015 година. За да отхвърли жалбата на дружеството по отношение на декларираната ВОД на стока фъстъци, към румънското дружество SARA Company ABD SRL, решаващата съдебна инстанция е установила, че дружеството не е представило изискуемите съгласно чл. 45 ППЗДДС документи, липсват фактура, товарителница и потвърждение за получаване на доставката. Постановено е, че само въз основа на фактурата, издадена от Транзитни складове и сервизи ООД за съхранение на 2 тона фъстъци и заявка за натоварване и транспортиране до Румъния, не се доказва извършването на ВОД. В тази връзка като неоснователни са преценени доводите на Мега Сплитс ЕООД касателно твърденията, че документите няма как да бъдат събрани, защото преносимият компютър, в който са съхранявани, е неправомерно отнет. Видно е, че датата на образуване на наказателната преписка е 23.08.2016 г., т.е. значително след края на срока по чл. 46, ал 1. и ал. 2 ППЗДДС. По делото е допусната съдебно-счетоводна експертиза, която е кредитирана от съда и неоспорена от страните. Заключението на вещото лице, според което фактурите са осчетоводени от дружеството касатор и са включени в дневниците по ЗДДС за съответните периоди, както от Мега Сплитс ЕООД, така и от неговите доставчици, не противоречи на констатациите в ревизионния акт и не доказва при обсъждането му по чл.202 ГПК извършжване на доставките. Касационната инстанция счита, че постановеното решение е валидно, допустимо и правилно, поради което трябва да бъде оставено в сила. Съдът подробно е възпроизвел в акта си установената фактическа обстановка, обосновано е обсъдил фактите и при правилно тълкуване и приложение на материалния закон е извел въз основа на тях самостоятелни и обосновани правни изводи, които напълно се споделят от настоящата инстанция. В своята константна практика Върховният административен съд приема, че съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, задължителна материалноправна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка на стока към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката, от лицето, посочено като доставчик. По силата на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, данъчното събитие и изискуемостта на данъка при доставки на стоки настъпват, когато правото на собственост върху стоките бъде прехвърлено. Съобразно чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, доставка на стока е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Тази норма следва да се прилага с оглед тълкуването в решенията на Съда на Европейския съюз на понятието доставка на стоки, дефинирано в чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на ДДС, съгласно който доставката на стоки не се отнася до прехвърлянето на право на собственост в предвидените от националното право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. Следователно, за осъществяването на доставката трябва да се установи, че доставчикът притежава стоката, може да се разпореди с нея и стоката е фактически предадена от него на получателя, за да се приеме, че за последния възниква правото да приспадне на начисления от доставчика му данък като данъчен кредит. В този смисъл е т. 31 от решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, според което за да се приеме, че по доставките на стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани за извършването на облагаеми сделки. В т. 32 от решението по С-285/11 е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Съобразно текста на чл. 154, ал. 1 от ГПК, във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, лицето, което претендира признаване правото на данъчен кредит, следва да докаже по пътя на главно и пълно доказване, че са налице законоустановените предпоставки по чл. 68 от ЗДДС и чл. 69 от ЗДДС за възникване на правото му. Съответно, националната юрисдикция трябва да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора, за да определи дали е налице право на приспадане (в този смисъл т. 43 от решение на СЕС от 17 юли 2013 г. по дело С-78/12). В случая, въз основа на съвкупния анализ на всички относими доказателства, при съобразяване с указанията, дадени в отменителното решение на ВАС, Административен съд София-град е достигнал до законосъобразен извод, че законосъобразно и обосновано е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури поради липса на реално осъществени доставки. По касационните оплаквания: Противно на изложените в касационната жалба твърдения, реалността на доставките по фактурите, издадени от дружествата БД Сървисис ЕООД, Селект Финанс ЕООД, Рейнбоу Супертрейд ЕООД, Зак Ризърв ЕООД, Версо Груп ЕООД, Бултрейд 2000 ЕООД и Бокс 594 ЕООД е недоказана, въпреки, че доказателствената тежест е на лицето, претендиращо право на приспадане на данъчен кредит. Счетоводните записвания, на които се позовава касаторът, както и включването на фактурите в справките декларации по ЗДДС, сами по себе си, не установяват действително осъществени стопански операции. В този смисъл са неоснователни твърденията на касатора, че посредством заключението по назначената ССчЕ се доказва действителното извършване на доставките. Това е така, защото заключението на вещото лице потвърждава единствено констатациите за осчетоводяването и включването на фактурите в дневниците по ЗДДС за ревизираните периоди. Нещо повече , тъй като се касае за родово определени вещи, (сусам), следва да са събрани безспорни доказателства за прехвърлянето на собствеността върху стоките от доставчика към получателя. Съгласно разпоредбата на чл. 24, ал. 2 от Закона за задълженията и договорите, прехвърлянето на собствеността върху вещи, определени по своя род, се доказва чрез индивидуализиране по съгласие на страните или чрез фактическото предаване на стоката, за което в процесния случай няма доказателства. По отношение на твърденията за реалност на доставката по фактурата, издадена от Ню Ай Ти Сълюшънс ЕООД същите са неоснователни. Както вече бе посочено, за да възникне право на данъчен кредит, освен притежаването на данъчен документ фактура, е необходимо услугата да е доставена от лицето, вписано като доставчик. С оглед на доказателствата по делото не може да се направи обоснован извод, че именно Ню Ай Ти Сълюшънс ЕООД е изработил интернет страницата с домейн , (която към настоящия момент не съществува). Депозираните пред първоинстанционния съд писма за заплащане за домейн и за поддръжката му, не доказват създаването на уеб страницата от Ню Ай Ти Сълюшънс ЕООД, тъй като касаят различна услуга от друг доставчик Супер Хостинг.бг ЕООД. Вярно е, че не е в тежест на дружеството - жалбоподател да доказва наличието на кадрова и техническа обезпеченост у своя доставчик, но доколкото органите по приходите са установили в конкретния казус, че след издаване на процесната фактура Ню Ай Ти Сълюшънс ЕООД е дерегистрирано служебно по ЗДДС и, че е разполагало само с 1 наето лице, а касаторът не представил в тази връзка безспорни и относими доказателства за възможността на доставчика да извърши услугата, то не може да се формира обоснован извод за реалност на доставката. По отношение на твърденията за осъществен ВОД, настоящата съдебна инстанция напълно споделя мотивите на административния съд, на основание чл.221, ал.2, предложение последно АПК. В случая касаторът не представя всички изискуеми съгласно чл. 45 от ППЗДДС документи, удостоверяващи извършването на вътреобщностна доставка на стоки, следователно правилно е приложен чл. 46 от ППЗДДС, според който в случай, че доставчикът не се снабди с документите по чл. 45 до изтичането на календарния месец, следващ календарния месец, през който данъкът за доставката е станал изискуем, се счита, че доставката е облагаема със ставка 20 на сто. Ангажираните пред първоинстанционния съд фактури, издадени от Транзитни складове и сервизи ООД за съхранение на 2 тона фъстъци, и заявка за натоварване и транспортиране до Румъния не могат да докажат наличието на ВОД, защото в нормативната уредба изрично е отбелязано с какви документи следва да разполага доставчикът. Освен това данъчният период, през който е включена фактурата към румънското SARA Company ABD SRL, е м. август 2015 г., а сигналът до Софийска районна прокуратура за кражба на лични документи и преносим компютър е подаден близо година по-късно, като е постановен отказ за образуване на наказателно производство. Поради това настоящият състав намира възраженията на касатора в тази насока за неоснователни и недоказани. По изложените съображения настоящият съдебен състав приема, че не са налице основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК на съдебния акт, поради което решението на първоинстанционния съд трябва да бъде оставено в сила. С оглед на резултата по спора, своевременно направеното искане от ответника по чл. 161, ал. 1 от ДОПК за присъждане на разноски, е основателно - за юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 802,66 лв., изчислено съобразно чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение