Решение № 5303 от 12.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7534/2014 г.

Решение № 5303 от 12.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7534/2014 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Брокерска къща" ООД, гр. Монтана, чрез управителя Борис Борисов срещу Решение № 153/14.04.2014 г., постановено по адм. дело № 1167/2012 г. по описа на Административен съд - Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт № 121200599/31.05.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, потвърден с Решение № 590/07.11.2012 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Велико Търново /понастоящем "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и нарушение на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли касационната инстанция да отмени атакуваното решение, като алтернативно или да върне делото на ВТАС или след като отмени решението, да постанови друго по съществото на спора, с което да отмени обжалвания РА, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП"- гр. Велико Търново, в отговор на касационната жалба, изразява становище за неоснователност на последната. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираното касационно основание и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от страна по делото, в срок и е процесуално допустима, а разгледана по същество тя е неоснователна. С обжалваното решение Административен съд - Велико Търново е отхвърлил жалбата на "Брокерска къща" ООД срещу Ревизионен акт № 121200599/31.05.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, потвърден с Решение № 590/07.11.2012 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Велико Търново /понастоящем "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ при ЦУ на НАП, с който е отказано право на приспадане на данъчен кредит на дружеството общо в размер на 923187,66 лв. за данъчни периоди м. 10, м. 12.2006 г., м. 01.2007- м. 12.2008 г., м. 03.2009 г., м. 5 и м. 6.2009 г., м. 11 и м. 12.2009 г. и м. 07.2010 г. и съответните лихви и установени допълнително задължения за корпоративен данък за 2006 г. в размер на 5362146 лв. и лихви в размер на 34135,39 лв., за 2007 г. в размер на 292861,72 лв. и лихви в размер на 144039,47 лв., за 2008 г. в размер на 116442,25 лв. и лихви в размер на 39589,96 лв. и за 2009 г. в размер на 14417,71 лв. и лихви в размер на 3310,79 лв. За да обоснове формирания краен правен извод за неоснователност на релевираните в жалбата твърдения, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила. Приел е, че е налице документална необоснованост. За да постанови това решение, съдът е приел, че с РА законосъобразно е отказано право на данъчен кредит по доставките на селскостопанска продукция. Съдът е приел, че спорният по делото въпрос е свързан с реалното извършване на доставките предвид недоказване, при условията на пълно доказване, както на произхода на стоките като наличност при доставчика, така и транспортът и индивидуализацията на родово определените вещи, съответно прехвърлянето на правото на собственост върху тях. Съдът е разпределил доказателствената тежест като е приел, че в тежест на ревизираното лице, претендиращо възникнало субективно материално право на приспадане на данъчен кредит, е да установи предпоставките и условията за ползване на това право. Една от тези предпоставки е наличието на данъчно събитие, а именно прехвърляне на право на собственост върху фактурираните стоки. Липсата на данъчно събитие означава и липса на доставка, в които случаи данъкът /ДДС/ се явява неправомерно начислен. Съгласно чл. 70, ал. 5 ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не възниква при неправомерно начисляване на данъка. Обжалваното решение е мотивирано, постановено е при обсъждане на всички събрани доказателства, поотделно, при преценка на доказателствената им сила и стойност, както и съвкупно. Ценени и обсъдени са и заключенията на приетите съдебно-счетоводна експертиза и допълнителна такава и съдебно-графологична експертиза, както и свидетелските показания. След съвкупна преценка на събраните доказателства първоинстанционният съд е възприел изводът на данъчните органи за нереалност на доставките и оттам за липса на предпоставка за възникване право на приспадане на данъчен кредит. Така постановеното решение е правилно. Съдът е обсъдил събраните по делото доказателства и доводите на страните, въз основа на което е направил обосновани фактически и правни изводи, които се споделят от настоящата инстанция. Касаторът твърди, че са събрани достатъчно доказателства за реалността на извършените доставки, които без основание не са били ценени от съда, или са ценени неправилно с оглед крайните фактически и правни изводи на съда. Оплакванията са неоснователни. Доказателствата и доказателствените средства за установяване на реалност на доставката следва да са относими към конкретния положителен факт и теоретично се разпределят в две групи - установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката /материална, кадрова, техническа обезпеченост/ и индивидуализация на родово определените вещи, /транспортиране и съхранение, последващо реализиране и др./. По отношение отказаното право на данъчен кредит по останалите фактури издадени от доставчиците "Дариз - М" ЕООД и "Ил - Трейд" ЕООД, "Агрокомерс" ЕООД, "Автостил 13" ЕООД И "Агро Трейд 04" ЕООД с предмет на доставки на селскостопанска продукция, са законосъобразни изводите на съда, че реалността е останала недоказана. В хода на производството не са представени съпътстващите стоката сертификати, отговарящи на утвърдените счетоводни стандарти. Не са представени кантарни бележки и товарителници, не са представени и документи съпътстващи транспортиране на стоките, както и такива за шофьорите на транспортните средства. Единствено от доставчика "Дариз М" ЕООД са представени кантарни бележки, но от тях не става ясно към кои фактури принадлежат. Тук отново следва да бъде изложено, че съгласно чл. 24 от ЗЗД правото на собственост върху родовоопределени вещи се прехвърля в момента на тяхното индивидуализиране, което в конкретния случай не е доказано. Не са събрани доказателства за съхраняването на стоките на склад при доставчиците и в последствие при заприхождаването им при клиентите на касатора. С оглед изложеното изводът на административния съд за липса на реалност на доставката е правилен и законосъобразен. В конкретния случай, правилно е прието от съда, че редовно водената счетоводна отчетност и заплащането на доставките, сами по себе си не установяват реалност на доставките, а за останалите относими обстоятелства не се установява от ревизираното лице, че доставките на процесните стоки са осъществени. Освен това липсва аналитична счетоводна отчетност на сметка 304 "Стоки" в счетоводствата на първите четирима от доставчиците на касатора органът по приходите е извършил анализ на представените документи за покупки и продажби и е установил, че те не са разполагали с фактурираните на жалбоподателя количества стоки. Във връзка с наличието на стоките при доставчиците са представени първични счетоводни документи - фактури. Не са представени годни доказателства относно транспортирането на закупените стоки по процесните фактури. Правилно е установено, че част представени приемо-предавателни протоколи са оспорени по реда на чл. 193 от ГПК във вр. с чл. 144 от АПК, за тях не е проведено успешно насрещно доказване от страна на жалбоподателя, поради което правилно последните не са ценени и вземани предвид от съда. Не са налице и облигационни отношения между ревизираното лице и доставчиците му, не са представени сключени договори, кантарни бележки, пътни листове, както и други документи, свързани с претегляне и установяване количеството на стоките. Декларации за произход и добра земеделска практика също не са налице. Гореизложеното налага извода, че първоинстанционният съд правилно е преценил, че не са ангажирани доказателства, годни да установят каквито и да било правно-релевантни факти и обстоятелства в случая, включително и извършен превоз на стоки по процесните фактури. Освен това дори гореописаните документи да притежаваха доказателствена сила, не може категорично да се заключи, че количествата стоки са доставени на "Брокерска къща" ООД. Констатациите на органа по приходите и съда не се опровергават и от показанията на свидетелите. Доколкото достоверността на документите е оспорена, първоинстанционният съд обосновано е приел същите за недостоверни. Дори протоколите да се приемат за годно доказателство, същите в едно с останалите доказателства представени и събрани в хода на ревизионното производство, както и в хода на съдебното производство, не доказват реалност на доставката - не са представени безспорни доказателства за транспорт на стоките, липсват документи, които да установяват реалното предаване на стоките. С оглед горното, възраженията на касатора по отношение на приемо-предавателните протоколи се явяват неоснователни. Съобразно чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки. Съгласно чл. 6 ЗДДС доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. В настоящия казус се касае за родово определени вещи - селскостопанска продукция - царевица, пшеница, слънчоглед, ечемик, като съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, собствеността върху същите се прехвърля с определянето им по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. По делото не са представени първични документи, удостоверяващи постигнато съгласие между страните за прехвърляне на собствеността, поради което приложение намира втората хипотеза на цитираната норма, изискваща предаване на стоката. Последното, жалбоподателят счита за доказано от представените по делото фактури, приемо-предавателни протоколи и доказателства за извършено плащане по банков път и изслушаните свидетелски показания. При това положение и с оглед характера на горепосочените документи на частни такива без материална доказателствена сила, не може да се направи безспорен извод, че отбелязаните количества стоки са били доставени именно на ревизираното лице. Нещо повече, дадени са обяснения, че стоките не са заприхождавани в склад на "Брокерска къща" ООД, а са товарени от обекти на доставчиците му и са разтоварвани в обекти на клиентите му, като превозът е бил за сметка на последните. Същите са декларирали, че стоките са им транспортирани от касатора "Брокерска къща" ООД, като само клиентът на жалбоподателя "Петромел 1" ООД е представил товарителници за извършен от "Брокерска Къща" ООД превоз, но в тях като място на товарене не е вписан обект на доставчик на касатора или предходен такъв, каквото е основаното твърдение. Друг клиент на жалбоподателя - "Златна Тракия" АД също е представил товарителници, в които жалбоподателя е посочен като изпращач в част от същите, а в друга част са посочени търговци, които не са му доставчици. По отношение на останалите доставчици липсват и не са представени никакви доказателства относно това дали същите са разполагали със собствени товарни автомобили или наети такива, извършени разходи за транспорт, договори с транспортни фирми, чиито работници или служители да са били лицата превозвали стоките, както и кадрова обезпеченост на доставчика. Позоваването на практиката на СЕС не освобождава данъчно задълженото лице, съобразно общият принцип за разпределение на доказателствената тежест в процеса, според който всяка страна следва да докаже осъществяването на фактите, от които черпи изгодни за себе си правни последици, да установи по пътя на пълно и главно доказване наличието на предпоставките за признаване правото на приспадане на данъчен кредит за съответните данъчни периоди, първата от които е осъществяването на доставката на стоката именно от посочения в договора доставчик и издател на фактурите, по които се претендира данъчния кредит. В този смисъл е и решението на СЕО по дело С-152/02. Доказателства, които да обосноват категоричен извод за реалност на процесните доставки не бяха представени и в настоящото съдебно производство. С оглед на гореизложеното, правилно е съдът е приел законосъобразност на акта на органа по приходите, тъй като не е установено наличие на доставка по смисъла на чл. 6, данъчно събитие и изискуемост на данъка по смисъла на чл. 25 от ЗДДС. Отказаното право на приспадане на данъчен кредит е на основание чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 във вр. чл. 6 и 25 от ЗДДС, а именно поради недоказаност реалната доставка на тези стоки. В частта по ЗКПО на РА, предвид изводите за неустановена реалност на доставките на стоки, решението с което е потвърден РА, с който не са признати за данъчни цели разходите по тези фактури и съответно е увеличен ФР на дружеството, е законосъобразно. Заплащането на възнаграждения за неизвършени услуги е отклонение от данъчно облагане. Фактурите не отразяват вярно стопанските операции, поради което е налице документална необоснованост. По изложените съображения, касационният съд намира, че обжалваното решение е правилно. Като е достигнал до законосъобразни правни изводи, административният съд е постановил, без да допусне процесуални нарушения, обосновано и законосъобразно решение, което следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2 от АПК. При този изход на спора не се дължат разноски в полза на касатора. Такива не се присъждат и в полза на ответника по касация, независимо от заявената претенция за това, тъй като пред първата инстанция в полза на приходните органи е присъдено дължимото еднократно за фазата на съдебното обжалване юрисконсултско възнаграждение в допустимия максимален размер. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,