Решение № 4094 от 4.4.2024 г. на ВАС по адм. д. № 9269/2023 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ и чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на "Нобу ЕООД гр. София, подадена чрез процесуален представител срещу решение 3997/16.06.2023г. постановено по адм. дело 840/2022г. на Административен съд София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ Р-22220520005171-091-001/06.08.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София в частта, потвърден с решение 1782/22.11.2021г., на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП, в частта на установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди март 2015г. юли 2015г., май 2017г., март 2018г., април 2018г., юни 2018г., март 2019г., декември 2019г. и април 2020г., в общ размер на 50 460.07лв. и такива за лихви за неправомерно ползван ДК и за несвоевременно внасяне на дължимия от дружеството ДДС за данъчни периоди август 2018г., септември 2018г., октомври 2018г., декември 2018г., януари 2019г., февруари 2019г., април 2019г., август 2019г., януари 2020г., май 2020г. и юни 2020г. в размер на 20 724.63лв.

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК.

Според касационния жалбоподател изводът на съда за липса на реалност на фактурираните стоки и услуги не съответства на събраните по делото доказателства и на разрешението, дадено с т. 33 от Решение на Съда на ЕС от 18.07.2013г. по дело С-78/2012г. Сочи се, че са налице предпоставките за ползване на ДК по издадените от доставчиците фактури, тъй като последните са заведени счетоводно при касатора, стоките и услугите са използвани за извършване на последващи облагаеми доставки. Според касационния жалбоподател с регистрираните на издадените към него фактури в търговските книги на дружеството, то тези вещи се считат за приети от него и не е необходимо да се индивидуализират, както е прието от първоинстанционния съд.

По доводи изложени в касационната жалба се моли за отмяна на решението на АССГ. Претендират се разноски за двете съдебни инстанции.

Ответната страна директорът на дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител оспорва касационната жалба и изразява становище за правилност на обжалваното решение. Претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 4 345лв.

Представителят на Върховна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима.

Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е бил РА Р-22220520005171-091-001/06.08.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София в частта, потвърден с решение 1782/22.11.2021г., на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП, в частта на установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди март 2015г. юли 2015г., май 2017г., март 2018г., април 2018г., юни 2018г., март 2019г., декември 2019г. и април 2020г., в общ размер на 50 460.07лв. и такива за лихви за неправомерно ползван ДК и за несвоевременно внасяне на дължимия от дружеството ДДС за данъчни периоди август 2018г., септември 2018г., октомври 2018г., декември 2018г., януари 2019г., февруари 2019г., април 2019г., август 2019г., януари 2020г., май 2020г. и юни 2020г. в размер на 20 724.63лв.

За да отхвърли жалбата на дружеството първоинстанционния съд е установил следните факти и обстоятелства:

1. РЛ е приспаднало право на ДК по фактури издадени от Ниго Трейд София ЕООД в размер на 415.53лв., за данъчен период декември 2019г., като е установено, че доставчика не е бил регистриран по ДДС към процесния данъчен период.

1. РЛ е ползвало право на ДК по фактури издадени от АЕБ Секюрити Сървисис ЕООД за данъчен периоди март и април 2018г. в общ размер на 3 878лв. Процесните фактури са включени в дневниците за продажби и доставчика е имал назначени 6бр. лица на трудови договори. Към фактурите са приложени доказателства за плащане в брой, но поради липса на приемо-предавателни протоколи не се установяват видовете консерви и напитки, техните количества и единична цена т.е. не се установява реалността на предаване на стоките от доставчика на получателя.

1. РЛ е ползвало право на ДК по фактури издадени от Изи Принт Нео ЕООД за данъчен период юли 2015г., в общ размер на 1 299лв. Доставчика не е представил исканите документи, касаещи доставките, но е установено, че фактурите са включени в дневника за продажби.

РЛ е представило само и единствено издадените фактури с предмет изработка на рекламни банери и брошури и фискални бонове за плащане в брой. Липсват доказателства за реалното извършване на фактурираните услуги.

1. РЛ е приспаднало ДК по фактури издадени от Бултрейд Лимитид ЕООД за данъчен период юли 2015г. в общ размер на 2 916лв., с предмет доставка на услуги и материали. Доставчика не е представил исканите от него документи във връзка с извършените доставки, но е установено, че фактурите са включени в дневника за продажба. РЛ е представило фактурите, като по част от тях има представени протоколи, но с липса на посочени място на доставка, както и подписи на приел и предал стоките респек. услугите.

1. РЛ е ползвало право на ДК по фактура издадена от Имо ВРС ЕООД в размер на 1 200лв., за данъчен период юни 2018г. РЛ е представило единствено фактурата с фискален бон за плащане в брой. Липсват представени доказателства установяващи вида на получените стоки, количество и единична цена.

1. РЛ е ползвало право на ДК по фактури издадени от АЕ Груп 2018 ЕООД в общ размер на 2 400лв., за данъчен период март 2019г., с предмет доставка на пакетирани стоки и консерви. РЛ е представило фактурите, с приложени към тях протоколи с описание на стоките, но протоколите не са подписани. Липсват данни за транспорта на стоките.

1. РЛ е ползвало право на ДК по фактура издадена от Еуро Грос ЕООД в размер на 1 002лв., за данъчен период май 2017г. Предмета на фактурата е хранителни стоки и безалкохолни напитки по опис, като такъв не е представен и не може да се установи вида на стоките, количеството им и единична цена. Липсват и доказателства за място на получаване на стоките и транспорта им.

1. РЛ е ползвало право на ДК по фактури издадени от ВРС Интернешанал ЕООД за данъчен период март и април 2018г., в общ размер на 2 322лв. Предмета на фактурите е интернет реклама в сайтове klassa.bg и newsmaker.bg. Представени са приемо-предавателни протоколи и договор, но първите не са били подписани от страните.

1. РЛ е ползвало право на ДК по фактура издадена от Реалс Трейд ЕООД, в размер на 1 356лв., за данъчен период май 2015г., с предмет доставка на стока. Извършена е ревизия на доставчика завършила с издаване на РА с констатации, че не е извършвал доставка на стоки за процесния данъчен период. РЛ не е представило фактурата, нито други доказателства касаещи реалността на доставената стока.

1. РЛ е ползвало право на ДК по фактура издадена от Дилайф ЕООД в размер на 23 664лв., за данъчен период април 2020г., с предмет годишен ангажимент по договор. Представена е единствено фактурата, като други доказателства във връзка с процесната доставка не са представени, вкл. договор, доказателства за плащане, хронология на счетоводни сметки.

1. РЛ е ползвало право на ДК по фактури издадени от Ди Тийм ЕООД, за данъчни периоди март, април, май и юни 2015г. с предмет доставка на стоки, материали, електроенергия. Представени са фискални бонове за плащане в брой, издадени през август 2015г., когато доставчикът не е имал регистрирано ЕКАФП.

Не са представени оборотни ведомости и счетоводни регистри за да се установи наличието на стоки у доставчика. В издадените фактури не са посочени стоките по вид, количество е единични цени. Установено е още, че дружествата са свързани лица, което води до извод за сключване на формални сделки.

Установено е още, че Нобу ЕООД е декларирало облагаеми доставки с получатели физически лица и регистрирани по ЗДДС лица в Р. България. Декларирани са и 4бр. фактури към Дилайф ЕООД, с което е свързано лице по смисъла на § 1, т. 3, бук. г от ДР на ДОПК. Три от четирите издадени фактури не са били представени, нито съпътстващи ги документи. Представена е само една фактура, но отново без други документи установяващи предмета на доставката и счетоводното и отразяване.

При съдебното оспорване на РА са назначени ССЕ и допълнителни такива, като в.л. сочи, че процесните фактури са налични, с изключение на част от тези издадени от Ди Тийм ЕООД и фащтурата издадена от Реалс Трейд ЕООД; фактурите са с разнороден предмет, като за изпълнение на доставките не са представени договори и протоколи от които да се установят параметрите на изпълнение на услугите, вида и количеството на стоките; доставчиците са отчели приходи от спорните фактури и са начислили ДДС за тях; според в.л. закупените стоки са отчетени, като вложени в основната дейност на дружеството-жалбоподател в периода на придобиването му, а закупените услуги са отчетени директно като разход за основна дейност; в.л. дава заключение, че изхождайки от предмета на доставките и основната дейност на РЛ приема, че получените доставки са използвани за независимата икономическа дейност на дружеството, като в периода на използване на доставките е отчетен съпоставим приход. Закупените от доставчика Ди Тийм ЕООД дълготрайни материални активи са заведени като такива, съгласно представена инвентарна книга и амортизационен план, отчитани са ежемесечно разходи за амортизация. Доставчика Дилайф ЕООД е издал фактура 6/01.04.2020г. , погрешно осчетоводена в счетоводството на Нобу ЕООД под 7/01.04.2020г. , като погасяването по нея е извършено чрез прихващане.

Съдът е развил съображения за валидност на оспорения РА, позовавайки се на събраните по делото писмени доказателства и неоспорените от страните заключения по съдебно счетоводните експертизи. Във връзка с допълнително установеното с РА задължение за ДДС през процесните данъчни периоди, съдът е достигнал до извода за законосъобразност на отказа на приходните органи за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит по издадените фактури, поради липса на обвързващи доказателства за реалност на извършените услуги респек. за реалност на доставените фактурирани стоки. Според съда е налице знание у РЛ, че доставчиците му няма как да осъществят фактурираните услуги и доставка на стоки и е налице само формално документиране и осчетоводяване на последните.

По отношение доставките по които Нобу ЕООД е доставчик е прието, че също липсват доказателства за реалното извършване на услуги от страна на РЛ към Дилайф ЕООД, въпреки установеното плащане по фактурите и тяхното осчетоводяване от страна на РЛ. Съдът е приел дължимостта на данъка по смисъла на чл. 85 от ЗДДС.

Решението е правилно.

По отношение РА в частта за отказано право на ДК по издадени от АЕБ секюрити Сървисис ЕООД, Изи Принт Нео ЕООД, Бултрейд Лимитид ЕООД, Имо ВРС ЕООД, Ае Груп 2018 ЕООД, Еуро Грос ЕООД, Реалс Трейд ЕООД, ВРС Интернешанал ЕООД, Дилайф ЕООД и Ди Тийм ЕООД, изводите на АССГ за липса на предпоставки за право на ползване на ДК се споделят изцяло от касационната инстанция. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на правото на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното изпълнение на доставка на стока - арг. от чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. В тежест на лицето, претендиращо право на данъчен кредит е да докаже, че декларираните доставки на стоки и/или услуги са изпълнени и че същите са използвани за последващи облагаеми доставки или във връзка с икономическата му дейност. В този смисъл е и постоянната практика на Съда на ЕС, възприета и в редица решения на ВАС. С т. 25 от Решение от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13 на СЕС е прието: "Освен това от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице (вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе, точка 29 и цитираната съдебна практика). Следователно, ако тези условия са изпълнени, приспадането по принцип не може да бъде отказано".

По отношение на сочения като доставчик Ниго Трейд София ЕООД се установява липсата на една от необходимите предпоставки за ползване право на ДК по издадените фактури, а именно доставчика да е регистрирано по ЗДДС лице. Безспорно към момента на издаване на спорните фактури доставчика не е бил с регистрация по ЗДДС. Двете фактури са издадени на 30.12.2019г., а дружеството е регистрирано на 19.06.2020г., което обстоятелство е пречка РЛ да ползва данъчен кредит по издадените две фактури.

Първоинстанционният съд е обсъдил събраните по делото писмени доказателства и констатациите на приетите съдебно-счетоводни експертизи и е формирал правилни и обосновани изводи за недоказаност на реалното изпълнение на фактурираните доставки на стоки и услуги. Притежаването на данъчен документ и извършеното разплащане, както и осчетоводяването на стопанските операции, не е достатъчно да обоснове реалност на доставката. Необходимо е наличието на документи, удостоверяващ предаване и получаване на стоката или на резултата от услугата, за да се установи какво точно е получено от данъчно задълженото лице и дали полученото е използвано от него за облагаемите му доставки. Както правилно е посочил и решаващия съд такива доказателства не са представени към по-голяма част от представените фактури липсват приемо-предавателни протоколи или описи на стоките за да се установи конкретни какви стоки респек. услуги са доставени по вид, количество и цена. В представените по делото фактури, предмета на доставка е описан общо, без конкретизация, поради което е необходимо представяне на документи даващи възможност за прецизиране и уточняване на конкретната доставка на стоки или услуги. Липсват представени транспорти документи имащи отношение към доставката на стоки, както и доказателства за место извършване на услугите респек. за място на извършване доставката на стоки. В тази връзка е и заключението на в.л. по ССЕ, където изрично е посочено, че за изпълнение на доставките не са представени договори и протоколи от които да се установят параметрите на изпълнение на услугите, вида и количеството на стоките.

Правилно АССГ не е кредитирал второто допълнително заключение на в.л. по ССЕ, в частта относно използването на доставките в независимата дейност на РЛ, именно поради липсата на доказателства установяващи по безспорен начин реалното получаване на фактурираните стоки и услуги. Липсва и проследяване на получените стоки респек. услуги в последващата дейност на РЛ, като в.л. се е задоволило само да посочи, че това според него е предвид предмета на доставките и основната дейност на РЛ, но липсва конкретно проследяване на всяка една от твърдените за получени стоки респек. услуги.

В обобщение на горното, правилно АССГ е достигнал до извод за липса на предпоставки за право на ползване на ДК по процесните фактури, поради липсата на конкретни доказателства за реалното извършване на доставка на стоки респек. реалното извършване на фактурираните услуги.

Правилни са и изводите на съда по отношение на фактурите по които РЛ е доставчик. По силата на чл. 85 от ЗДДС данъкът е изискуем и от всяко лице, което го посочи във фактура и/или известие по чл. 112. Установява се, че РЛ е издател на фактури към Дилайф ЕООД, като липсват доказателства реално да са извършени услуги, предмета на фактурите касае годишен ангажимент по договор, като не са представени нито договорите, нито доказателства за изпълнението им. Наличието на издадени от РЛ фактури неотразяващи реални доставки на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС, води и до дължимост на начисления по тях данък на основание чл. 85 от ЗДДС.

Правилни са и изводи на съда относно начислените лихви за забава, както по отношение неправомерно ползвания ДК по издадени към РЛ фактури от посочените по-горе доставчици, така и поради несвоевременно внасяне на дължимия от дружеството-жалбоподател ДДС по фактури издадени към Дилайф ЕООД.

По така изложените съображения, като е достигнал до извода за материална законосъобразност на обжалвания РА, АССГ е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода на спора, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК и чл. 8, ал. 1 вр. чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в полза на Националната агенция по приходите следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение за касационното производство в размер на 4 345лв., съобразно материалния интерес по делото.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, предл. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение