Решение № 4817 от 9.5.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Фондация Буона Вита - д-р Христови, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. София, кв. Горна Баня, ул. Никола Петков 122, чрез адв. К. Иванов от САК, против решение 3287/16.05.2022 г., постановено по адм. д. 6095/2021 г. по описа на Административен съд София град. С него е отхвърлено оспорването срещу ревизионен акт (РА) Р-22221720003150-091-001/24.02.2021 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) София, потвърден с решение 762/14.05.2021 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) - София при Централно управление (ЦУ) на НАП и жалбоподателят е осъден да заплати юрисконсултско възнаграждение в полза на ответната страна в размер на 2 550 лв. В касационната жалба се посочва, че обжалваният съдебен акт е неправилен поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Изложените аргументи са обособени в две основни групи по отношение на установения с РА данъчен финансов резултат и начислен корпоративен данък по реда на ЗКПО за периода 2014- 2019 г. и по отношение на установения данък върху разходите за превозни средства за същия период. Според касатора, решаващият съд е достигнал до погрешен извод, че извършваната от фондацията дейност има стопански характер и подлежи на облагане с пряк данък. От доказателствата се установява, че нейната дейност има изцяло социална насоченост и се извършва съгласно Закона за социалните услуги. Последното се установява от устава на фондацията, разходите за построяване на дом за възрастни и сключените договори за социални услуги с близки и роднини на ползвателите на социалната услуга. Решаващият съд неправилно е потвърдил изводите на органите по приходите, че процесните луксозни автомобили не могат да бъдат обвързани със социалната дейност на фондацията. Всички пътувания с тях са извършвани с точно опрецелена цел, което се установява и от представените пътни листове за автомобилите. С касационната жалба е формулирано искане за отмяна на първоинстанционното съдебно решение. Ответникът - директор на Дирекция ОДОП" София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Мирчева, оспорва касационната жалба като неоснователна и моли обжалваното решение да бъде потвърдено като правилно и законосъобразно. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 9 836,18 лв. за касационната инстанция, съгласно представен списък. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи съгласно чл. 218, ал. 1 АПК, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред административния съд е бил РА Р-22221720003150-091-001/24.02.2021 г., издаден от Р. Байрактарова - орган, възложил ревизията и М. Мандалев, на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП София - ръководител на ревизията, потвърден с решение 762/14.05.201 г. на ДД ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на задълженото лице за периодите от 2014 г. до 2019 г. са определени задължения за корпоративен данък в общ размер на 53 223,37 лв. и лихви за просрочие в общ размер на 14 124,38 лв. и за данък върху разходите за превозни средства на основание чл. 204, т. 3 вр. чл. 216 и чл. 217 ЗКПО в общ размер на 46 356,83 лв. и лихви за просрочие в общ размер на 15 949,82 лв. за посочените периоди. Първостепенният съд е приел, че жалбата срещу РА е допустима и е пристъпил към изясняване на фактическата обстановка по делото. Ревизионното производство е образувано въз основа на заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22221720003150-020-001/01.06.200 г., издадена от Р. Байрактарова, на длъжност началник сектор Ревизии в дирекция Контрол при ТД на НАП София. Предметният обхват на ревизията касае задълженията на Фондация Буона Вита - д-р Христови по ЗКПО за корпоративен данък и за данък върху разходите за превозни средства за периодите от 01.01.2014 г. до 31.12.2019 г. Изводите и предложенията за установяване на органите по приходите са обективирани в ревизионен доклад (РД) Р-22221720003150-092-001/04.02.2021 г., издаден от определените със заповедта за възлагане органи по приходите. Ревизираното лице не е упражнило правото си на възражение по реда на чл. 117, ал. 5 ДОПК срещу констатациите в доклада. Въз основа на него е издаден процесният РА, потвърден изцяло от горестоящия административен орган. В съдебното решение са описани извършените в хода на ревизионното производство процесуални действия от органите по приходите и установените въз основа на тях факти. Основната дейност на фондацията е осигуряването на грижи и обслужване на възрастни хора, семейства и лица с увреждания, като дейността се упражнява в обект под наем, находящ се в гр. София. Финансирането на дейността се осъществява посредством получени дарения, които се документират чрез изготвяне на актове за дарение и приходни касови ордери, а разплащанията се извършват в брой или по банкова сметка. При ревизията е предприето посещение в офиса на счетоводната къща, обслужваща фондацията, връчени са искания за представяне на документи до задълженото и трети лица, включително близки на настанените лица и други държавни органи. Резултатите от същите са отразени в съответните протоколи, описани в решението. След извършена проверка на валидността на РА съдът е направил извод, че процесният акт е издаден от компетентни органи по приходите, при спазване на изискванията на ДОПК за форма и съдържание, всички съпътстващи го актове са подписани с електронен подпис като в хода на ревизията не са констатирани съществени нарушения на процедурните правила, водещи до отмяна на акта. В решението са обсъдени разпоредбите на ЗЮЛНЦ и ЗКПО относно извършването на стопанска дейност от юридическите лица с нестопанска цел и облагането на реализираните печалби с данък. Въз основа на представените документи и актовете за дарения, решаващият съд е достигнал до извод, че между Фондация Буона Вита - д-р Христови и физическите лица са възникнали двустранни договорни ангажименти с възмезден характер. В подкрепа това са посочени и свидетелските показания на св. Беличовска-Ставрева, св. Николов и св. Милев. Предвид липсата на данни за настаняване на лица, за които не са правени дарения е прието, че сумите представляват прикрити такси от дейност, извършвана системно и генерираща печалба за ревизираното лице. Решаващият съд е потвърдил РА в частта на определения данък върху разходите за експлоатация на превозни средства с управленски цели и натура, съгласно чл. 204, т. 3 и чл. 204, т. 4 ЗКПО (посл. в сила от 01.01.2016 г.). Крайното заключение за законосъобразност на оспорения РА е обосновано с липсата на доказателства, които да позволяват направените разходи за поддръжката на процесните луксозни автомобили да бъдат обвързани с извършваната от фондацията дейност обгрижване на възрастни и болни хора. Постановеното решение от Административен съд София град е валидно, допустимо и правилно. Наведените оплаквания с касационната жалба не се установяват след извършена проверка на фактите и обстоятелствата по делото, която по арг. от чл. 218, ал. 2 АПК, задължително включва и съответствието на решението с материалния закон. Крайните заключения на административния съд са логически издържани и формирани при съвкупна и обективна оценка на доказателстватата. Възраженията на жалбоподателя срещу РА правилно са отхвърлени като неоснователни от решаващия съд. По делото не е спорно, че Фондация Буона Вита - д-р Христови е юридическо лице с нестопанска цел, основана на 07.04.2009 г. Както се изтъква отново в касационната жалба, през ревизираните периоди фондацията е регистрирана от Агенцията за социално подпомагане към МТСП с удостоверение за регистрация 3-02 от 30.07.2009 г. за предоставяне на социални услуги, вписана в регистъра по чл. 36 от Закона за здравето (ЗЗ) и член на учредената съвместно от д-р Христов, Национална Асоциация на частните домове за възрастни хора в България. Сами по себе си посочените обстоятелства не обосновават касационните възражения за извършване на всички услуги от фондацията единствено с идеална цел и относно безвъзмездния характер на конкретните услуги по договорите с физическите лица. Преценката на административния съд в тази насока е изградена изцяло въз основа на приобщения към ревизията доказателствен материал (договори за социални услуги, договори/актове за дарения, квитанции за внесените в брой суми и др.) и е в съответствие с изискванията на материалния закон. Писмените доказателства са събрани в хода на извършената предходна проверка от страна на НАП и приобщени към ревизионната преписка с протокол Р-22221720003150-ППД-001/04.06.2020 г. Касаторът не оспорва обстоятелството, че при извършената физическа проверка на счетоводството на фондацията от органите по приходите и впоследствие, не са представени регистрите за настаняване на всички физически лица. Възможността за анализ на данните и съпоставка с изяснените факти евентуално би позволило доказването на заявените оплаквания, но тяхното непредставяне по делото от страна на задълженото лице не може да се тълкува в полза на направените оплаквания. Неоснователно е позоваването в касационната жалба на разпоредбата на чл. 3, ал. 3 от Закона за социалните услуги (ЗСУ), нова - ДВ, бр. 71 от 2020 г., съгласно която, социалните услуги не са услуги по смисъла на Търговския закон. За процесните данъчни периоди в правния режим не е предвидено подобно правило. Единствено фактът, че РА е издаден през 2021 г., т.е. след влизането в сила на разпоредбата, не означава, че нормата може и следва да бъде прилагана към ревизираните периоди от 2014 г. до 2019 г. Подобен извод освен със материалния закон е в противоречие и с принципите на правната логика. Както посочва Конституционният съд в решение 9/14.07.2020 г. по к.д. 3/2020 г., ЗСУ е приет именно в изпълнение на правомощието на законодателя да уреди реда, условията и гаранциите за предоставяне на социална закрила под формата на специфични дейности за подкрепа на лица в нужда Социалните услуги не са новост в българското законодателство, а до приемането на ЗСУ са били предмет на уредба на Закона за социалното подпомагане (ЗСП), заедно със социалните помощи. Имайки предвид специфичния характер на дейността, в ЗСУ са предвидени редица мерки за контрол върху дейността на частните доставчици, които надграждат досега съществуващите по ЗСП. С оглед на изяснената фактическа обстановка съдът е направил обосновани правни изводи за законосъобразност на оспорения РА. С последния са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за данъчни периоди от 2014 г. до 2019 г., от извършена стопанска дейност, неправилно отчетена от касатора като нестопанска. Доколкото получените парични средства на фондацията са предоставени под множество условия и техният размер се определя от фондацията, то същите се явяват приходи. Както правилно е установено от органите по приходите и потвърдено от решаващия съд, констатациите за фактите и анализът на договореностите между страните по представените договори за социални услуги и дарения свидетелстват, че получените средства по тези договори следва да участват във финансовите резултати по ЗКПО на фондацията. В тази връзка настоящата инстанция споделя изводите на решаващия съд, че от анализа на договорите и на фактически извършваната от фондацията дейност по осигуряване на грижи и обслужване на възрастни хора, семейства и лица с увреждания, може да се направи извод за извършване на стопанска дейност от ревизираното лице по чл. 1 ТЗ. ЗЮЛНЦ не изключва възможността за извършване на стопанска дейност от регистрираните лица - чл. 3, ал. 3 ЗЮЛНЦ. Само поради изложените от касатора доводи не може да се приеме, че тази дейност е нестопанска. Правилна е преценката на съда по отношение на обстоятелствата относно характера на извършваната дейност, че същата се извършва системно и по занятие, респективно формира източник на регулярни приходи, които надхвърлят необходимите за самоиздръжка на фондацията разходи и то в значителни размери за 2014 г. с 37 544,69 лв., за 2015 г. с 86 931,86 лв., за 2016 г. с 61 859,96 лв., за 2017 г. с 49 544,06 лв., за 2018 г. с 133 880,07 лв. и за 2019 г. със 162 473,24 лв. Обжалваното съдебно решение е правилно и по отношение на начисления данък върху отчетените разходи за закупено гориво, амортизации, ремонти и наеми на автомобили, които са използвани за управленска дейност съгласно данните от приложените договори за финансов лизинг на МПС марка/модел Mercedes Benz A4 AMG 4 Matic, марка/модел Audi S7, марка/модел Porshe Panamera GTS, марка/модел Maserati Ghibli S Q4 и др. Представените към касационната жалба пътни листи на този етап от процеса не водят до различни изводи по приложението на чл. 204, т. 3 ЗКПО (отм. - ДВ, бр. 75 от 2016 г.) за данъчните периоди 2014 г. и 2015 г. и респективно - чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО за данъчните периоди от 2016 г. до 2019 г. Съобразявайки действащата правна уредба за ревизираните периоди, правилно съдът е приел, че дадените писмени обяснения от представителя на фондацията за надеждността на автомобилите и проверените в тази връзка доказателства при ревизията, не са достатъчни да обосноват противоположни на направените изводи в РД/РА и решение 762/14.05.2021 г. на ДД ОДОП София. След проверка на заявените касационни пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно и обосновано в съответствие с установената по делото фактическа обстановка и като такова следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2 АПК. Крайните изводи на решаващия съд се споделят от настоящия касационен състав, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, следва да бъде направено препращане към останалата част от мотивите на съда, довели до отхвърляне на жалбата срещу процесния административен акт. С оглед изхода от спора и конкретния материален интерес по делото в размер на 129 654,18 лв., следва да бъде уважено заявеното искане от процесуалния представител на ответника и на НАП (по арг. от § 1, т. 6 ДР АПК) да бъдат присъдени разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 9 836,18 лв., съгласно представен списък. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,