Решение № 11239 от 11.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9022/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика ( ОДОП ) гр. София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), чрез процесуалния му представител главен юрк. Б. Славчева, срещу Решение 2255 от 08.07.2024 г., постановено по адм. дело 730/2023 г. по описа на Административен съд (АС) Благоевград, IX състав, с което по жалба на Пиетра България ЕООД е обявена нищожността на Ревизионен акт (РА) Р-22000122001800-091-001/31.01.2023 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП гр. Пловдив, мълчаливо потвърден от директора на дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП, с който на дружеството е определен данък върху добавената стойност (ДДС) за довнасяне в размер на 77 465,65 лева главница и съответните лихви за забава в размер на 12 594,37 лева, и делото е изпратено като преписка на началник сектор Ревизии при ТД на НАП гр. София за произнасяне при съобразяване на съдържащите се в мотивите на съдебния акт задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на съдебното решение като постановено при допуснато нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и при необоснованост касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В същата се излагат подробни доводи срещу решаващия извод на съда за нищожност на оспорения РА. В заключение моли ВАС да постанови решение, с което да отмени решението на АС - Благоевград и вместо него да постанови друго, с което да отхвърли жалбата срещу РА, или в условията на евентуалност да върне делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Освен това касаторът претендира присъждане на разноски за държавна такса за касационната инстанция, както и разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции в размер, определен съгласно чл. 8 от Наредба 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Ответникът - Пиетра България ЕООД, с ЕИК: 203403300, със седалище и адрес на управление: гр. Благоевград, п.к. 2700, [улица], чрез процесуалния си представител адв. Бърчев, оспорва основателността на касационната жалба по съображения, изложени в хода на делото по същество. Представителят на Върховната касационна прокуратура на Република България дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 от АПК, приема, че жалбата е процесуално допустима, като подадена от легитимирана страна, в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 от АПК, против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на обжалване пред административния съд е била законосъобразността на РА Р-22000122001800-091-001/31.01.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, мълчаливо потвърден от директора на дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП, с който на дружеството е определен ДДС за довнасяне в размер на 77 465,65 лева главница и съответните лихви за забава в размер на 12 594,37 лева. За да прогласи нищожността на процесния РА, съдът, от фактическа страна, е приел за установено следното: Ревизионното производство е започнало с издаване на Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22000122001800-020-001/11.04.2022 г., с която е възложено извършването на ревизия на Пиетра България ЕООД за определяне задълженията на дружеството по ЗДДС за данъчни периоди от 01.10.2020 г. до 28.02.2022 г., като е определен тримесечен срок за извършването на ревизията. Цитираната заповед е издадена от Д. А. И., на длъжност началник на сектор Ревизии в отдел Ревизии в Дирекция Контрол при ТД на НАП гр. Пловдив, като видно от съдържанието ѝ със същата са определени органи по приходите за извършване на ревизията - Д. С. С., на длъжност главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и Д. М. М., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив. Прието е, че за доказване компетентността на възложителя на ревизията е представена Заповед РД-01-787/08.11.2021 г., издадена от директора на ТД на НАП гр. София, с която е определено функциите на компетентен орган по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, считано от 08.11.2021 г., да се изпълняват от посочените в заповедта служители, за които съгласно Заповед 3-ЦУ-3287/08.11.2021 г., издадена от заместник - изпълнителния директор на НАП, не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 от ДОПК, сред които служители в т. 11 от Заповед РД-01-787/08.11.2021 г. са вписани имената на възложителя на ревизията и ревизиращия екип, които са служители на ТД на НАП гр. Пловдив. Наред с това е прието за установено, че съобразно Заповед З-ЦУ-585/11.04.2022 г., издадена от изпълнителния директор на НАП, е наредено служителите на ТД на НАП гр. Пловдив да осъществяват производствата по данъчно-осигурителен контрол по отношение на лицата, посочени в приложение към същата заповед, за която компетентната дирекция е ТД на НАП гр. София, поради което възложеното ревизионно производство приключва с РА, който е издаден от органи по приходите на ТД на НАП гр. Пловдив. След анализ на приложимата правна уредба, първоинстанционният съд е приел от правна страна, че в цитираните заповеди липсват мотиви, а също така и доказателства каква точно е необходимостта по смисъла на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП, налагаща ревизията да бъде извършена от органи по приходите от друга ТД, различна от компетентната дирекция по чл. 8 от ДОПК. Според съда преминаването на служители от една ТД на НАП в друга, предвидено в разпоредбата на чл. 10, ал. 8 от ЗНАП, а също и осъществяването на правомощия без смяна на работното място и за части от работното време по ал. 9 от същия член, може да стане само при необходимост, без мотивирането на която ЗВР и РА следвало да бъдат приети като издадени от некомпетентни органи, като прилагането в таблична форма на дружества, между които и Петра България ЕООД, и посочване на съответните екипи на друга ТД на НАП - не обосновавало посочената необходимост и прилагането на изключението по чл. 12, ал. 6 от ДОПК. В допълнение е прието, че освен липсата на мотиви относно необходимостта - не са налице и предпоставките за прилагането на разпоредбата на чл. 10, ал. 8 от ЗНАП, касаеща преминаване на служители от една ТД в друга, тъй като липсвали доказателства приходните органи, извършили ревизията, да са били командировани за целия срок на ревизията. Прието е, че в случая ревизията е извършена изцяло по електронен път, ИПДПОЗЛ са връчени по електронен път и съответно в отговор са изпратени документи по електронен път, като липсвали данни да са били командировани за изготвяне на ИПДПОЗЛ, съставяне на протоколи, на РД или на процесния РА, като в тази насока също е цитирана практиката на Върховния административен съд (ВАС). На следващо място първоинстанционният съд е приел, че делегирането на правомощия от страна на изпълнителния директор на НАП или негов заместник към орган по приходите от ТД, която не е териториално компетентна спрямо ревизираното лице, противоречи на нормата на чл. 112, ал. 2 от ДОПК, тъй като дадените правомощия са изрична компетентност на изпълнителния директор или негов заместник, предвид което те не могат да бъдат предоставяни другиму. Наред с това е посочено и че по аргумент от чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК органът по приходите, оправомощен да възлага ревизии в конкретния случай - следвало да бъде определен от териториалния директор на ТД на НАП - гр. София, който, обаче, нямал материална и териториална компетентност спрямо органи по приходите, които са на длъжност като такива към ТД на НАП гр. Пловдив, и съответно - не са част от подчинената му ТД на НАП гр. София. Доколкото по делото е останало недоказано наличието на предпоставките по чл. 10, ал. 9 от ЗНАП, а именно - необходимост ревизията да бъде извършена от органи по приходите от ТД, различна от тази по седалището на лицето, съдът е приел, че органите по приходите, извършили ревизията и издали РА, не са били териториално компетентни да извършат ревизията, нито надлежно овластени. Предвид изложеното и позовавайки се на практика на ВАС, съдът е приел, че пороците на проведеното ревизионно производство в своята съвкупност налагат извод за нищожност на оспорения РА като издаден от некомпетентни органи по приходите от ТД на НАП гр. Пловдив, поради което на основание чл. 160, ал. 5 от ДОПК във връзка с чл. 173, ал. 2 от АПК съдът е изпратил преписката на компетентния орган за произнасяне при съобразяване на съдържащите се в мотивите на съдебния акт задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Съгласно решението по тълк. дело 2/2024 г. на Общото събрание на съдиите от Първа и Втора колегия на ВАС, не е нищожен ревизионен акт, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите служител на една териториална дирекция на Националната агенция за приходите, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК на директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК и чл. 10, ал. 9 от ЗНАП, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 от ДОПК компетентни са органите на втората (другата) териториална дирекция. В мотивите на тълкувателното решение се сочи, че при действието на чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК правомощие на изпълнителния директор на НАП или на заместник - директор, комуто той е делегирал това правомощие, е да определи органи по приходите или публични изпълнители, за които не важат ограниченията на компетентността по място, обвързана с принадлежността им към компетентната териториална дирекция. В чл. 10, ал. 9 от устройствения ЗНАП е създадено правомощие за изпълнителния директор или за оправомощено от него лице, при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции, да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 от ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. Ревизионният акт не е опорочен от обстоятелствата, че ревизията е възложена и в състава на издалите го органи по приходите като възложител на ревизията е участвал орган по приходите от друга териториална дирекция, щом ревизията е проведена в компетентната териториална дирекция, а възложилият е от кръга на тези по чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК и е определен по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК от директора на компетентната дирекция. Включването в персоналните предели на заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК на длъжностни лица от състава на друга териториална дирекция не е в противоречие с правилото на чл. 11, ал. 1, т. 1 от ЗНАП. Директорът и в тази хипотеза организира и ръководи териториалната дирекция в териториалния обхват, отреден с решението на управителния съвет по чл. 5, ал. 5, т. 5 от ЗНАП, като не е дължимо отношение на субординация между териториалния директор и адресатите на заповедта му. Преценката за необходимостта служителите на НАП да осъществяват правомощията си извън територията, ограничена от правилата от правилата на чл. 8 от ДОПК, е за субекта по чл. 10, ал. 9 от ЗНАП. Тя не поражда преки правни последици извън съдържанието на правоотношението между служителя и органа по назначаването и по аргумент от чл. 2, ал. 2, т. 3 от АПК не подлежи на съдебен контрол за законност, включително инцидентен. Отсъствието на изискване за обосноваване (а съответно и за доказване) на необходимостта от издаването на заповедта по чл. 10, ал. 9 от ЗНАП и недопустимостта на съдебния контрол върху нея дисквалифицират участието в ревизионното производство и в издаването на крайния му акт на органи по приходите, посочени в тази заповед, като основание за недействителност на ревизионния акт, макар тези административни органи да не са от компетентната териториална дирекция и заповедта да не е мотивирана. Ревизионният акт не е издаден в противоречие с разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 2 от ДОПК. Не е иззета компетентността на изпълнителния директор или определен от него заместник за възлагане на ревизия ...за всяко лице и за всички видове задължения и отговорности за данъци и задължително осигурителни вноски . С оглед изложеното неправилно административният съд е приел, че процесният ревизионен акт е нищожен. В решението липсват мотиви по останалите критерии за законосъобразност на ревизионния акт съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК, което препятства решаването на спора по същество от касационната инстанция. Поради това и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд, който да извърши цялостна проверка за законосъобразност на оспорения акт. На основание чл. 226, ал. 3 от АПК, при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските в настоящото производство. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,